52
сравнении с 2017 годом и увеличилась налогоемкость продаж продукции с 0,37
до 2,99. В соответствии с частными коэффициентами, это изменение
произошло за счет сокращения экономии по налогам, которые уплачиваются из
прибыли (коэффициент налогообложения прибыли возрос с –0,07 до 0,17), и за
счет роста налогов в цене товара с 0,04 до 0,263, коэффициент обложения
затрат по факту не поменялся.
Проведенный анализ позволяет сделать вывод, что система налогового
планирования на предприятии нуждается в совершенствовании. Величина
коэффициента Э1 только в 2018г. стала соответствовать нижней границе
допустимого значения – 0,25, кроме того, расчет налоговой нагрузки показал,
что в настоящий момент компания НПО «Промет» несет большие расходы по
уплате налогов. Все это говорит в пользу корректировки системы налогового
планирования.
53
ГЛАВА 3. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ СИСТЕМЫ
НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ НА ПРЕДПРИЯТИИ
3.1 Пути повышения эффективности налогового планирования в НПО
«Промет»
В основу концептуальной модели оптимальной налоговой политики
компании НПО «Промет» решено положить использование комплексной
методологии финансового планирования. На стадии функционирования
предприятия налоговое планирование предполагает разработку основных
стратегических альтернатив, также следует выбрать наилучшую стратегию
развития компании, беря во внимание возможную оптимизацию
налогообложения.
Если говорить о краткосрочном периоде, планирования налогов состоит
из таких этапов:
анализ хозяйственной деятельности организации для определения
базовых налоговых проблем;
поиск направлений решения существующих налоговых проблем;
планирование, разработка налоговых схем;
их реализация, подготовка с помощью разработки налоговых планов;
текущий налоговый контроль.
Налоговый анализ предприятия был проведен в п.2.3 и 3.1 данной
работы, и показал, что налоговая нагрузка предприятия превышает
оптимальную.
Этапом совершенствования налогового планирования станет
оптимизация учетной политики с целью снижения налоговых платежей.
Рассмотрим пути оптимизации налогообложения:
1) Создание 10 % резерва на оплату отпусков.
Законодательство РФ допускает следующую периодичность (таблицу
18).
Таблица 18
54
Периодичность создания резерва для оплаты отпусков
Когда
Издержки
Последний день
каждого месяца
Затруднительный способ, но наиболее точный
Последний день
каждого квартала
Многие организации выбирают такой вариант, так как
считают его наиболее удачным
Последний день
текущего года
Применение возможно предприятиями, которые делают
только годовую отчетность
Дату выполнения расчетов определяет сама организация и
устанавливает в своей учетной политике.
Конкретного алгоритма расчетов законодательством не предусмотрено.
Предприятие должно самостоятельно его прописать и закрепить во внутренних
документах. В первую очередь, необходимо всех сотрудников разделить на
отдельные категории по счетам учета оплаты их труда. Например:
«основное производство» – лица, выполняющие основные работы на
предприятии (начисление происходит по Дт 20).
«расходы на продажу» – служащие, деятельность которых связана со
сбытом товаров (зарплату им начисляют по Дт 44).
После выполнения этого действия можно перейти к решению вопроса о
том, как рассчитать резерв отпусков. Есть несколько вариантов определения
искомой величины.
1) Средний дневной доход
Первый – на основании среднего дневного заработка сотрудника. В этом
случае бухгалтер должен предпринять такие действия:
1. рассчитать количество неиспользованных дней отпуска,
предусмотренных по закону;
2. определить размер средней зарплаты для каждой категории
работников, применяя общие правила;
3. найти сумму отпускных, которые необходимо выплатить сотруднику,
используя такую формулу:
Отпускные = Д
отп.
х ЗП
ср.д.
х (1 + N) (17)
55
Д
отп.
– количество неиспользованных дней отпуска;
ЗП
ср.д.
– средняя дневная зарплата;
N – взносы во внебюджетные фонды, делёные на 100 (в %).
4. суммировать полученные результаты по каждому работнику.
НПО «Промет» собирается создать резерв на оплату труда сотрудника,
делая расчет на основании его среднедневной зарплаты. Согласно сведениям
бухгалтерской программы, количество невостребованных дней отдыха
составило 12, средняя зарплата в день – 768 руб. Определить резервную сумму.
Для расчета искомой величины воспользуемся представленной выше
формулой:
Отпускные Скворцова: 12 х 768 х (1 +0,3) = 11 980,8 руб.
НПО «Промет» должно начислить сумму в 11 980 руб. за сотрудника.
Найденная величина является резервом на отплату отпусков ему.
2) Групповой доход
Второй подход – на основании средней зарплаты для группы служащих.
Как и в предыдущем варианте, определяют количество невостребованных дней
отдыха, на которое имеют право подчиненные по состоянию на определенную
дату. Размер средней зарплаты рассчитывают так:
ЗП
ср.д.г.
= ЗП
гр.с.
: Д
тек.
: Ч (18)
где ЗП
гр.с.
– средняя оплата труда, начисленная всем работникам за
рассматриваемый промежуток времени;
Д
тек.
– количество дней в рассматриваемом периоде;
Ч – численность служащих.
Тогда для каждой категории работников резерв отпусков будет
рассчитан так:
Р
отп.
= (ЗП
ср.д.г.
+ ЗП
гр.с.
х N) х Д
отп
. (19)
Сумма результатов по каждой группе – это общий размер резервов на
оплату отпусков.
56
3) Прошлогодний итог
Третий подход – на основании нормы отчислений, устанавливаемой по
итогам предыдущего периода. Она является частью затрат на отпуск и оплату
труда по каждой категории сотрудников. Выполняемые действия:
А) Расчет денежных средств, подлежащих отчислению в резервный
фонд на оплату дней отдыха (по состоянию за прошлый год). Используют
формулу:
Заметьте: величины определяют для группы сотрудников без учета
отчислений во внебюджетные фонды. На протяжении отчетного периода
норматив остается постоянным, даже если перерасчеты выполнялись часто.
Б) Формула для начисления резерва на оплату отпусков в 2019 г. по
группе сотрудников такова:
Отчисления = ( ЗП
тек.п.
+ СВ ) х Норматив (20)
ЗП
тек.п.
– оплата труда, выдаваемая работникам;
СВ – страховые взносы, начисляемые на сотрудников в текущем
периоде.
2) Применение нелинейного метода амортизации.
Установление оптимальных сроков полезного использования основных
средств внутри выбранной амортизационной группы или указание на
возможность установления срока полезного использования для каждого
основного средства в момент ввода в эксплуатацию.
Сейчас в компании НПО «Промет» применяется линейный метод
начисления амортизации. Он дает возможность равномерного распределения
сумм износа по срокам полезного использования, что дает возможность не
занижать и не завышать себестоимость и прибыль остается на неизменном
уровне.
Но активы организации более равномерно и продуктивно используются
лишь в первые годы. По мере сокращения срока полезного использования
основные средства все чаще нуждаются в ремонте, простаивают из-за поломок
57
и устаревают с моральной точки зрения, значит в последние годы
амортизационные отчисления должны понижаться.
Компанией НПО «Промет» в 2005 году была принята к учету
производственная линия, стоимость которой составила 102300 рублей. В
соответствии с классификацией основных средств, которые включаются в
амортизационные группы, срок службы этого основного средства более 10 лет
до 15 включительно. Организация приняла решение об 11-летнем сроке службе
этого основного средства. Вычислим амортизацию линии возможными
методиками амортизационного начисления для бухучета.
1. Линейное начисление амортизации.
НА = 1/11 × 100% = 9,09 %
Таблица 19
Линейный способ начисления амортизации, руб.
Год
Агод
Накопленная
амортизация
Остаточная
стоимость
Ежемесячные
отчисления
2008
9300,00
9300,00
93000,00
775,00
2009
9300,00
18600,00
83700,00
775,00
2010
9300,00
27900,00
74400,00
775,00
2011
9300,00
37200,00
65100,00
775,00
2012
9300,00
46500,00
55800,00
775,00
2013
9300,00
55800,00
46500,00
775,00
2014
9300,00
65100,00
37200,00
775,00
2015
9300,00
74400,00
27900,00
775,00
2016
9300,00
83700,00
18600,00
775,00
2017
9300,00
93000,00
9300,00
775,00
2018
9300,00
102300,00
0,00
775,00
2. Метод уменьшаемого остатка.
Используем повышающий коэффициент для основных средств, которые
работают при повышенной сменности (1,5).
НА = 9,09 × 1,5 = 13,64%
58
Таблица 20
Способ уменьшаемого остатка, руб.
Год
Агод
Накопленная
амортизация
Остаточная
стоимость
Ежемесячные
отчисления
2008
13950,00
13950,00
88350,00
1162,50
2009
12047,73
25997,73
76302,27
1003,98
2010
10404,86
36402,58
65897,42
867,07
2011
8986,01
45388,59
56911,41
748,83
2012
7760,65
53149,24
49150,76
646,72
2013
6702,38
59851,62
42448,38
558,53
2014
5788,42
65640,03
36659,97
482,37
2015
4999,09
70639,12
31660,88
416,59
2016
4317,39
74956,51
27343,49
359,78
2017
3728,66
78685,17
23614,83
310,72
2018
3220,20
81905,37
20394,63
268,35
В сравнении с линейным способом, способ уменьшаемого остатка
подразумевает последовательное сокращение годовой суммы амортизационных
отчислений.
Но что еще важнее, достаточно существенная часть стоимости
оборудования оказалась недоамортизирована, а именно 20394,63 рублей, или
20% первоначальной стоимости. В ПБУ 6/01 не содержатся какие-либо
рекомендации о механизме списания данной части стоимости имущества. Но
если предположить, что часть стоимости, которая недоамортизирована, должна
относиться на производственные затраты последнего, 2018 года, то это
составит 23% первоначальной стоимости (20394,63 + 3220,20)/102300 * 100%).
Это резкое возрастание затрат способно стать причиной значительного
снижения прибыли организации и ухудшения ее финансового положения. Если
определена стоимость ликвидационного типа, то сумма амортизации
последнего года ограничена размером, который необходим для того, чтобы
уменьшить остаточную стоимость объекта до ликвидационной. Так как при
этом способе в первые годы происходит списание большей части стоимости
объектов основного капитала, данный метод принадлежит к ускоренной
амортизации.
59
3. Методика списания цены по сумме лет периода полезного
применения. НА = (количество лет до окончания периода полезного срока) ÷
(сумма чисел лет срока полезного пользования)
Таблица 21
Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного
использования, руб.
Год
НА
Агод
Накопленна
я
амортизаци
я
Остаточна
я
стоимость
Ежемесячн
ые
отчисления
2008
11/66
17050,00
17050,00
85250,00
1420,83
2009
10/66
15500,00
32550,00
69750,00
1291,67
2010
9/66
13950,00
46500,00
55800,00
1162,50
2011
8/66
12400,00
58900,00
43400,00
1033,33
2012
7/66
10850,00
69750,00
32550,00
904,17
2013
6/66
9300,00
79050,00
23250,00
775,00
2014
5/66
7750,00
86800,00
15500,00
645,83
2015
4/66
6200,00
93000,00
9300,00
516,67
2016
3/66
4650,00
97650,00
4650,00
387,50
2017
2/66
3100,00
100750,00
1550,00
258,33
2018
1/66
1550,00
102300,00
0,00
129,17
Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного
использования также представляет собой один из вариантов ускоренной
амортизации основных средств.
Он дает возможность начисления амортизации более оправданно в
сравнении с линейным способом, поскольку учитывает, что активы
организации со временем изнашиваются и их стоимость при уменьшении срока
полезного использования существенно сокращается.
Данный способ дает возможность оптимизации на законном основании
налогообложения посредством увеличения себестоимости производимой
продукции при существенном увеличении сумм годовых амортизационных
отчислений.
Исследование 4-й методики является затрудненным по этим
исследуемым объектам активов, что связано с усложненным планированием
предполагаемых объемов производства.
Положительный момент данной методики состоит в наличии
возможности распределения суммы амортизационных отчислений в
60
соответствии с конкретно произведенными объемами товаров, т. е. износ
основных средств представляет собой только результат эксплуатации, не
учитывая наличие объекта во времени.
В результате исследования всех методик начисления амортизации,
проведя анализ отрицательных и положительных моментов каждого из них
компании НПО «Промет» можно предложить варьирование методик
начисления износа на основе периода полезного пользования, стоимости
объекта, производимого объема товаров.
Если говорить об основных средствах, период пользования которыми
невелик, может использоваться методика списания стоимости на основе суммы
чисел лет полезного пользования, т. е. можно будет рационально распределить
по годам сумму амортизационных отчислений, на основе их стоимости,
уменьшающейся при эксплуатации.
По ОС, стоимость которых является значительной, целесообразным
будет использование метода равномерного списания износа, поскольку он даст
возможность не повышать себестоимость продукта.
Методику уменьшающего остатка разрешается применять
исключительно по целевому предназначению. При их не целевом
использовании дополнительная амортизация, которая соответствует расчету по
ускоренной методике, подлежит включению в налогооблагаемую базу, а также
обложению налогами в установленном порядке. Данный способ может быть
использован лишь для высокоэффективных видов оборудования и машин.
Варьирование разных методов начисления амортизации повлечет
оптимизацию налогооблагаемой базы, извлечение положительного
финансового результата, что также ведет к стабилизации общего финансового
состояния предприятия.
Амортизацию основных средств с целью налогового учета проводят
одним из 2-х возможных методов начисления амортизационных начислений.
Нелинейный способ амортизации линии с целью налогообложения
подобен способу уменьшаемых остатков в бухгалтерском учете.
61
В случае нелинейного метода НА = 18,18%.
По результатам 89-го месяца (семь лет и пять месяцев) размер
остаточной стоимости будет ниже на 20% в сравнении с первоначальной:
20202,86 рублей < 20460 рублей (102300 руб. х 20 %). Остаточная стоимость к
тому моменту фиксируется как базовая. В последующем происходит
ежемесячное начисление амортизации в размерах 469,13 руб. [20202,86 руб. /
(132 мес. – 89 мес.)].
Таблица 22
Сравнительный анализ методов начисления амортизации в
налоговом учете, руб.
Год
Линейная методика
Нелинейная методика
Первонач.
стоим.
Норма
аморт., %
Агод
Стоимость, с
которой
начисл.
амортизация
Агод
2008
102300
9,09
9300
102300
18598,14
2009
102300
9,09
9300
83701,86
15217
2010
102300
9,09
9300
68484,86
12450,5
2011
102300
9,09
9300
50034,36
10187
2012
102300
9,09
9300
39847,36
7244,25
2013
102300
9,09
9300
32603,11
5927,25
2014
102300
9,09
9300
26675,86
4849,7
2015
102300
9,09
9300
21826,15
4937
2016
102300
9,09
9300
16890,15
5630,05
2017
102300
9,09
9300
11260,01
5630,05
2018
102300
9,09
9300
5630,05
5630,05
При анализе полученных результатов, может быть сделан вывод о том,
что нелинейный метод, в сравнении с линейным, довольно эффективен с
позиции «быстрого» списания стоимости амортизируемого имущества за счет
амортизации в сравнении с методом линейным, в особенности на самом старте
эксплуатации, когда работа оборудования обеспечивает самую большую
прибыль. Так, к примеру, по окончании половины сроков полезного
использования объекта (десять месяцев) в случае нелинейного метода
амортизации в расходах учитывается 68% от первоначальной стоимости, а в
случае линейного - только 54%.