77
организация должна открыть отдельный субсчет «Постоянное налоговое
обязательство»:
Д-т сч. 99, субсчет «Постоянное налоговое обязательство»
К-т сч. 68, субсчет "Налог на прибыль".
Временные разницы - доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую
прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на
прибыль - в другом или в других отчетных периодах. Они приводят к
образованию отложенного налога на прибыль.
Под отложенным налогом на прибыль понимается сумма, которая
оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в
бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
При этом различают две составляющие отложенного налога, которые
квалифицируются в зависимости от вида временной разницы. Так, в ПБУ
18/02 введены понятия «отложенного налогового актива» и «отложенного
налогового обязательства» как двух частей отложенного налога на прибыль.
Временные разницы в зависимости от характера их влияния на
налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на:
вычитаемые временные разницы;
налогооблагаемые временные разницы.
Вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные
разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском учете обособленно (в
аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в
оценке которых возникла вычитаемая временная разница или
налогооблагаемая временная разница).
Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой
прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль,
который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в
бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
Вычитаемые временные разницы образуются в результате применения
78
разных способов расчета амортизации, признания коммерческих и
управленческих расходов в себестоимости проданных продукции, товаров,
работ, услуг в отчетном периоде для целей бухгалтерского учета и целей
налогообложения и по другим причинам, определенным в указанном ПБУ.
Вычитаемые временные разницы приводят к образованию отложенного
налогового актива.
Отложенный налоговый актив - та часть отложенного налога на прибыль,
которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего
уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных
периодах.
Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном
периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, при условии
существования вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль
в последующих отчетных периодах.
Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете с
учетом всех вычитаемых временных разниц, за исключением случаев, когда
существует вероятность того, что вычитаемая временная разница не будет
уменьшена или полностью погашена в последующих отчетных периодах.
Отложенные налоговые активы определяются как произведение
вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку
налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах
и действующую на отчетную дату.
Для отражения в учете отложенных налоговых активов организация
должна предусмотреть отдельный синтетический счет по учету отложенных
налоговых активов. При этом аналитический учет необходимо организовать
по видам активов, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница.
В бухгалтерском учете на величину отложенного налогового актива
делают запись:
Д-т сч, 09 "Отложенные налоговые активы"
79
К-т сч. 68, субсчет "Налог на прибыль".
На уменьшение (погашение) суммы отложенного налогового актива -
Д-т сч. 68, субсчет "Налог на прибыль"
К-т сч. 09 "Отложенные налоговые активы".
Отложенный налоговый актив при выбытии объекта актива, по которому
он был начислен, списывается на счет 99 "Прибыли и убытки" в сумме, на
которую по законодательству РФ о налогах и сборах не будет уменьшена
налогооблагаемая прибыль как отчетного периода, так и последующих
отчетных периодов
Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки"
К-т сч. 09 "Отложенные налоговые активы".
Налогооблагаемые временные разницы, напротив, приводят к
образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить
сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за
отчетным или в последующих отчетных периодах.
Налогооблагаемые временные разницы образуются в результате
применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых
организацией за предоставление ей в пользование денежных средств
(кредитов, займов), для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;
признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) в виде
доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также
признания процентных доходов для целей бухгалтерского учета исходя из
допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а
для целей налогообложения - по кассовому методу и прочих аналогичных
различий.
Налогооблагаемые временные разницы вызывают появление отложенных
налоговых обязательств.
Отложенное налоговое обязательство - та часть отложенного налога на
прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль,
80
подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих
отчетных периодах.
Отложенные налоговые обязательства равняются величине, определяемой
как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в
отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную
законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.
Для отражения отложенных налоговых обязательств в бухгалтерском
учете организация должна открыть отдельный синтетический счет. При этом в
аналитическом учете отложенные налоговые обязательства учитываются
дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых
возникла налогооблагаемая временная разница.
В бухгалтерском учете отложенное налоговое обязательство отражают в
корреспонденции:
Д-т сч. 68, субсчет "Налог на прибыль"
К-т сч. 77 "Отложенные налоговые обязательства".
По мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых
временных разниц будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные
налоговые обязательства. Такие операции в бухгалтерском учете будут
оформляться записями:
Д-т сч. 77 "Отложенные налоговые обязательства"
К-т сч. 68, субсчет "Налог на прибыль".
Отложенное налоговое обязательство при выбытии объекта актива или
вида обязательства, по которому оно было начислено, списывается
бухгалтерской записью:
Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки"
К-т сч. 77 ''Отложенные налоговые обязательства".
Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на
прибыль'' введены понятия "условного расхода (условного дохода) по налогу
на прибыль" и "текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка)".
81
Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль - сумма налога
на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и
отраженная в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой
прибыли (убытка).
Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль рассчитывается
как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном
периоде, на ставку налога на прибыль, установленную налоговым
законодательством на отчетную дату.
Для учета условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль
следует открыть субсчет к счету 99 "Прибыли и убытки", который можно
назвать, как "Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль".
Сумма начисленного условного расхода по налогу на прибыль за
отчетный период отражается в бухгалтерском учете:
Д-т сч. 99, субсчет "Условный расход (условный доход) по налогу на
прибыль"
К-т сч. 68, субсчет "Налог на прибыль".
Сумма начисленного условного дохода по налогу на прибыль за отчетный
период отражается в бухгалтерском учете;
Дт сч.68, субсчет "Налог на прибыль"
К-т сч. 99, субсчет "Условный расход (условный доход) по налогу на
прибыль".
Текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) -налог на
прибыль для целей налогообложения, определяемый исходя из величины
условного расхода (условного дохода), скорректированной на суммы
постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива и
отложенного налогового обязательства отчетного периода.
При отсутствии постоянных разниц и временных разниц, которые влекут
за собой возникновение постоянных налоговых обязательств, отложенных
налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, условный расход
82
(условный доход) по налогу на прибыль будет равен текущему налогу на
прибыль (текущему налоговому убытку). [17]
Для определения суммы текущего налога на прибыль необходимо
скорректировать величину условного расхода (условного дохода) по налогу на
прибыль. Корректировка выполняется следующим образом:
(+ -)Условный расход (условный доход) + постоянное налоговое
обязательство + отложенный налоговый актив - отложенное налоговое
обязательство = текущий налог на прибыль.
При составлении бухгалтерской отчетности организации должны:
отразить в бухгалтерском балансе в качестве внеоборотных активов и
долгосрочных обязательств отложенные налоговые активы и отложенные
налоговые обязательства соответственно. При этом организации имеют право
отражать в бухгалтерском балансе и сальдированную (свернутую) сумму
отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства при
выполнении условий, записанных в п. 19 ПБУ 18/02;
отразить в отчете о прибылях и убытках постоянные налоговые
обязательства, отложенные налоговые активы, отложенные налоговые
обязательства и текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток);
раскрыть информацию о видах разниц, их суммах, сумме условного
расхода (дохода) при наличии постоянных налоговых обязательств,
отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств,
корректирующих показатель условного расхода (условного дохода) по налогу
на прибыль, отдельно в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о
прибылях и убытках.
Текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) за каждый
отчетный период должен признаваться в бухгалтерской отчетности в качестве
обязательства, равного сумме неоплаченной величины налога. [9]
83
Результаты производственно-хозяйственной деятельности с точки
зрения финансово-экономических отношений можно представить в виде
средств полученных (доход, выручка), затраченных (расходы, издержки) и
соотношений между ними (прибыль, рентабельность). Деятельность АТО в
рыночных условиях диверсифицирована: перевозки (причем различных
видов), погрузочно-разгрузочные работы, экспедиционные операции,
автосервис, торговля автомобилями, запасными частями и т.д. Соизмерение
затрат и результатов проводится, как правило, в денежной форме. Деньги
выступают как особый товар, всеобщий эквивалент, товар товаров. В
денежном выражении измеряют затраты на производство, себестоимость
продукции, ведут расчеты с обслуживаемой клиентурой, поставщиками
подвижного состава, топлива, эксплуатационных и прочих материалов, с
рабочими и служащими, государственными организациями, бюджетами всех
уровней, осуществляют контроль за работой АТО и пр.
При выполнении анализа финансово-экономических результатов
деятельности АТО прибегают к такой последовательности действий:
анализируют доходы от перевозок и других услуг и работ,
выявляют факторы, оказывающие влияние на размер доходов;
проводят анализ общей суммы затрат и себестоимости
перевозок, в том числе структуры и статей затрат; влияния общих затрат и
объема выполненной работы на себестоимость; изменения доли переменных
и постоянных затрат, а также заработной платы водителей в себестоимости;
технико-эксплуатационных показателей и т.д.;
исследуют формирование и распределение прибыли;
выполняют анализ рентабельности.
Источниками информации для анализа являются сведения и-
внутрифирменного плана АТО, данные бизнес-плана и прочие
материалы, а
главное — это материалы бухгалтерского и налогового учета, а также
отчетные данные, представляемые в исполнительный орган власти, и
84
прочие данные. Достаточно ясную картину о финансовых взаимосвязях
параметров можно видеть на схеме, показанной на рисунке 4.1. [11]
Распределение доходов - это использование получаемых средств до
формирования конечного финансового результата. Приведенная схема является
в некотором смысле условным отображением реальных финансово-
экономических процессов, проходящих в коммерческих организациях.
Понятие «доходы» является собирательным и включает в себя все
поступления от различных видов деятельности. Выручкой же называются
денежные средства от реализации готовой продукции (услуг, работ) за вычетом
налога на добавленную стоимость акцизов и аналогичных обязательных
платежей, учитываемые при определении финансовых результатов. Кроме
выручки у АТО могут быть и другие поступления, а именно: операционные (от
реализации основных средств, сдачи имущества в аренду, дивиденды и пр.) и
внереализационные (взысканные задолженности, штрафы, пени, неустойки и
т.п.).
Получение доходов — это завершающий этап оборота средств в хозяйстве,
конечное звено производственно-хозяйственной деятельности организации.
Доходы от каждого вида перевозок, от прочих работ и услуг учитывают,
планируют и анализируют раздельно. Штрафы, пени и неустойки не входят в
фактическую сумму доходов и не предусматриваются в плане.
85
Рисунок 4.1 – Схема распределения доходов коммерческой
автотранспортной организации
Первоначально необходимо проанализировать состав и структуру доходов
Выручка от
реализации
Переменные затраты или себестоимость реализованных услуг
(без учета финансовых расходов)
Затраты на сырье и
материалы
Затраты
труда
Переменные накладные
затраты
Валовая прибыль (маржинальная прибыль, вклад)
Условно-постоянные
накладные
(управленческие расходы)
Коммерческие
расходы
Вычест
ь
Сальдо прочих
доходов и расходов
Прибыль до вычета процентов и налогов (операционная прибыль)
Проценты к уплате (финансовые расходы)
Прибыль до вычета налогов
Чистая прибыль (прибыль, распределяемая среди собственников)
Дивиденды по привилегированным акциям
Реинвестированная
прибыль
Дивиденды по
обыкновенным акциям
Приба
витьвить
86
АТО по плану и отчету, степень выполнения плана по доходам в разрезе видов
перевозок и выполняемых работ. При этом наибольший удельный вес в общей
сумме доходов должны иметь те из них, которые получены от основной
деятельности АТО — перевозок грузов. [11]
Таблица 4.1 Структура доходов и расходов общества, тыс. руб.
Показатели
2016
2017
2018
Отклонени
е
Выручка от реализации
2959
5542
5477
-65
Себестоимость услуг
1632
3670
5579
1909
Прибыль (убыток)
1327
1872
-102
-1974
Операционные доходы
-
-
-
-
Операционные расходы
14
10
-
-10
Внереализационные
доходы
-
-
-
-
Внереализационные
расходы
7
-
36
36
Прибыль (убыток) до
налогообложения
1306
1862
-138
-2000
Чистая прибыль (убыток)
1192
1732
-138
-1870
Горизонтальный анализ абсолютных показателей, приведенных в таблице,
показывает, что предприятие в отчетном году не добилось положительных
финансовых результатов. Произошло снижение прибыли до налогообложения
по сравнению с прошлым годом.
Выручка от продажи услуг снизилась по сравнению с прошлым годом
на 65 тыс. руб., а полная себестоимость реализации – увеличилась на 1909
тыс. руб. Это произошло за счет роста цен на нефтепродукты. В
результате этого валовая прибыль уменьшилась на 1974 тыс. руб.
Расхождение в темпах снижения объема продаж и себестоимости
объясняется сдвигами в структуре реализованных услуг в сторону
уменьшения удельного веса более рентабельных видов.
От реализации основных средств и иного имущества получен также