16
Регистрация торговых марок производится для обоснования владения, а будучи
зарегистрированными, - могут обновляться, что продлевает срок их действия на
неопределённый период. В этом случае названия, символы или другие опреде-
ляющие идентификации продукта юридически защищены.
Торговый знак – это зарегистрированное в установленном порядке обо-
значение служащие для отличия товаров и услуг одних юридических и физиче-
ских лиц от однородных товаров других юридических и физических лиц. Обла-
дателю права на товарный знак принадлежит исключительно право пользова-
ния и распоряжения принадлежащим ему знаком, а также исключительное пра-
во на внесения изменений и дополнений в товарный знак.
В качестве товарных знаков могут быть зарегистрированы изобрази-
тельные, словесные, объёмные и другие обозначения или их комбинация в лю-
бом цвете или цветовом сочетании.
Права на промышленные образцы – исключительные привилегии на
использование художественно-конструкторских решений (дизайн), определя-
ющих внешний вид продукции.
Программное обеспечение – программы для электронных вычисли-
тельных машин (ЭВМ) и базы данных. Программа для ЭВМ – совокупность
данных и команд, выраженных в объективной форме и предназначенных для
функционирования ЭВМ, сетей ЭВМ и других компьютерных средств, с целью
получения определённого результата. База данных – совокупность данных
(например: статей, расчётов), выраженных объективной форме и систематизи-
рованных таким образом чтобы эти данные могли быть найдены и обработаны
с помощью ЭВМ.
Право на использование земельных участков могут составлять часть
стоимости взносов участников в уставный капитал предприятия. Стоимость
этих прав зависит от оценки земли, на которой создаётся предприятие, и опре-
деляется по соглашению участников.
Организационные расходы – это затраты, возникающие в период со-
здания предприятия, складываются из расходов по разработке технико-
17
экономического обоснования деятельности предприятия, учредительных доку-
ментов по оплате сборов по регистрации предприятия, услуг консультантов,
рекламных мероприятий и других расходов, кроме операционных расходов и
потерь в начальный период деятельности предприятия. Основанием капитали-
зации организационных расходов является тот факт, что эти расходы принесут
прибыль в будущем периоде. Отнесение всей суммы на расход в первом году
деятельности приведёт к несоответствию расходов с доходами. Организацион-
ные расходы обычно амортизируются в произвольно выбранный период вре-
мени (но не более 5 лет и срока деятельности предприятия). Организационные
расходы это расходы связаны с образованием юридического лица.
Не относятся к организационным расходам и не учитываются в составе
нематериальных активов расходы предприятия, связанные с переофор-млением
учредительных и других документов в ходе его функционирования в связи с
изменением организационно-правовой формы, расширением предприятия, из-
менением видов деятельности, представлением образцов подписей должност-
ных лиц, изготовлением новых штампов, печати и т.п.
Франчайз – право на исключительное использование определенной
формулы, технологии или внешнего вида. Франчайзы предоставляются для
владения правом использовать конкретное назначение и конкретные услуги.
Каждый контракт о франшизе конкретизирует период времени, в который
франшиза действительна, а также права и обязательства франчайзора (субъекта,
предоставляющего привилегию на право пользования) и франчайзи (субъекта,
получающего эту привилегию).
Авторское право – это форма защиты, предоставляемая государством
авторам научного, литературного, музыкального или другого произведения на
период жизни автора плюс 50 лет. Владельцам авторских прав предоставляются
определённые эксклюзивные права, в том числе право печатать, перепечаты-
вать и размножить свои работы, продавать и распределять копии, исполнять и
записывать свои произведения.
Стоимость авторского права регистрируется по фактической себестои-
18
мости и должна быть амортизирована в течение срока службы-периода, когда
ожидается, что работа, на которую авторское право распространяется, будет
приносить доход.
Гудвилл (цена фирмы) – представляет собой ценность, возникающую
из-за благоприятных характеристик приобретаемой (реализуемой) фирмы, та-
ких как наличие рынков сбыта продукции, отлаженные связи с поставщиками,
эффективный менеджмент, секретность производственного процесса и т.д.
С точки зрения бухгалтерского учёта гудвилл (цена фирмы) возникает
тогда, когда покупатель платит за предприятие больше фактической стоимости
активов.
Согласно ст.85 Гражданского кодекса, предприятие в целом как имуще-
ственный комплекс признается недвижимостью и может быть объектом купли-
продажи, залога, аренды и других сделок, осуществляемых в рамках предпри-
нимательской деятельности.
В состав предприятия как имущественного комплекса входят все виды
имущества, предназначенные для его деятельности, включая земельные участ-
ки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукцию, право
требования, долги, а также права на обозначения, индивидуализирующие пред-
приятие, его продукцию, работа: и услуги (фирменное наименование, товарные
знаки, знаки обслуживания), и другие исключительные права, если иное не
предусмотрено законом или договором.
При покупке (приватизации) предприятия возникает разница между це-
ной субъект и подлежащих оприходованию предприятием-покупателем по ба-
лансовой стоимости. Эта разница называется гудвиллом (цена фирмы, деловая
репутация). Она рассматривается как надбавка к цене, которую уплачивает
предприятие-покупатель, ожидая получить от данной сделки экономические
выгоды в будущем.
На практике возникают ситуации, когда цена покупки предприятия, как
имущественного комплекса, оказывается ниже балансовой стоимости его фак-
тических активов. То есть возникает разница, которую в бухгалтерском учете
19
следует отразить как операционный доход предприятия с соответствующими
налоговыми последствиями.
Порядок проведения инвентаризации и оформления ее результатов хо-
зяйствующим субъектом регламентируется НСБУ №19 «Организация и прове-
дение инвентаризации», зарегистрированного Минюстом 2 ноября 1999г.
№ 833.
При инвентаризации нематериальных активов [18,20] необходимо про-
верить:
- наличие документов, подтверждающих права организации на исполь-
зование НМА;
- правильность и своевременность отражения нематериальных активов в
балансе предприятия: первоначальная стоимость и сумма начисленной аморти-
зации по видам нематериальных активов на начало и конец отчетного года,
стоимость списания и прироста, другие случаи движения нематериальных ак-
тивов.
Количество инвентаризаций в отчетном году, дата их проведения, пере-
чень имущества и финансовых обязательств, устанавливается руководителем
хозяйствующего субъекта, кроме случаев, когда проведение инвентаризации
обязательно в соответствии с п. 1.5 и 1.6 указанного стандарта.
До начала инвентаризации рекомендуется проверить наличие и состоя-
ние инвентарных карточек, ведомостей и других регистров аналитического уче-
та. Инвентарная карточка должна быть открыта на каждый объект нематери-
альных активов на основании акта приема-передачи (Ф. № НМА-1). Карточку
ведут в бухгалтерии предприятия в одном экземпляре.
По окончании инвентаризации составляется акт, в котором отражаются
результаты инвентаризации. Акт подписывает руководитель предприятия и ин-
вентаризационная комиссия.
К объяснительной записке к годовому отчету прилагается ведомость ре-
зультатов инвентаризации нематериальных активов, наряду с ведомостями ин-
вентаризации других объектов имущества хозяйствующего субъекта.
20
1.2 Поступление нематериальных активов
Первоначальная стоимость нематериальных активов, приобретенных за
плату, является стоимостью фактически выплаченных денежных средств или её
эквивалентов при приобретении актива или фактические затраты по доведению
актива в пригодное для использования состояния. [29,30]
Фактическими расходами на приобретение нематериальных активов мо-
гут быть:
- суммы, уплачиваемые в соответствии с лицензионным или иным дого-
вором;
- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консульта-
ционные услуги, связанные с приобретением нематериального актива;
- регистрационные сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и
другие аналогичные платежи, произведённые в связи с приобретением исклю-
чительных прав у правообладателя;
- не возмещаемые налоги, которые предприятие уплачивает в связи с
приобретением нематериальных активов;
- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, за содей-
ствие приобретению нематериального актива;
- иные расходы, которые непосредственно связаны с приобретением
нематериального актива.
При приобретении нематериальных активов могут возникнуть дополни-
тельные расходы, связанные с подготовкой нематериальных активов к исполь-
зованию. Эти расходы также включаются в первоначальную стоимость немате-
риальных активов.
В соответствии с НСБУ №21 расходы по приобретению нематериальных
активов относятся к долгосрочным инвестициям и отражаются по дебету счёта
08-5 «Приобретение нематериальных активов».
На этом же счёте капитализируются все расходы, связанные с доведени-
ем нематериальных активов до состояния, в котором они пригодны к использо-
ванию в запланированных целях.
Кредит 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70
21
«Расчеты с персоналом по оплате труда» - начислены страховые взносы (в
ПФР, ФСС и ОМС).
Дебет 08-5 «Приобретение нематериальных активов» Кредит 76 «Расче-
ты с разными дебиторами и кредиторами» – учтен сбор за экспертизу и госпо-
шлина в составе затрат, связанных с созданием НМА;
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 51
«Расчетные счета» – перечислены денежные средства, связанные с регистраци-
ей прав на созданный НМА и госпошлина;
Дебет 04 «Нематериальные активы» Кредит 08-5 «Приобретение нема-
териальных активов» – НМА принят к бухгалтерскому учету (после получения
патента).
Как уже было сказано, нематериальный актив может быть получен как
исключительное право, так и неисключительное, в связи с чем в бухгалтерском
учете делают различные бухгалтерские записи.
При приобретении нематериального актива по договору уступки исклю-
чительного права составляются следующие бухгалтерские проводки:
Дебет 08-5 «Приобретение нематериальных активов» Кредит 60 «Расче-
ты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами» – учтены затраты, непосредственно связанные с приобретением
НМА;
Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с
разными дебиторами и кредиторами» Кредит 51 «Расчетные счета» – оплачена
стоимость НМА по договору;
Дебет 04 «Нематериальные активы» Кредит 08-5 «Приобретение нема-
териальных активов» – НМА принят к учету.
Практически каждая организация использует в своей работе компьютер-
ные программы. Если исключительное авторское право на нее принадлежит ор-
ганизации, она должна его учесть в составе НМА в общеустановленном поряд-
ке (то есть на счете 04 «Нематериальные активы»). Но такая ситуация возмож-
на, только если программа создана в организации или ею приобретены исклю-
22
чительные авторские права на нее.
Однако в подавляющем большинстве случаев исключительное авторское
право на компьютерную программу остается у фирмы-разработчика, а органи-
зация приобретает лишь право пользования этой программой. Это, в частности,
имеет место, когда организация использует программу автоматизации бухгал-
терского учета (например, «1С: Предприятие», «Парус» и т.п.) или информаци-
онно-правовую компьютерную систему (например, «Консультант Плюс», «Га-
рант» и т.п.).
Если организация производит оплату собственнику нематериальных ак-
тивов за предоставление права пользования (неисключительное право) этим
объектом, то она не должна отражать появления актива на балансе. Оплата за
нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются пользовате-
лем на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на
ответственное хранение» в оценке, определяемой исходя из размера вознаграж-
дения, установленного в договоре. При этом платежи за предоставленное право
использования результатов интеллектуальной деятельности или средств инди-
видуализации, производимые в виде периодических платежей, включаются
пользователем в расходы отчетного периода, а производимые в виде фиксиро-
ванного разового платежа, отражаются в бухгалтерском учете пользователя как
расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия до-
говора. Бухгалтерские записи будут следующими:
Дебет 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное
хранение» – отражена стоимость НМА, полученного в пользование;
Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с
разными дебиторами и кредиторами» Кредит 51 «Расчетные счета» – перечис-
лены денежные средства поставщику программы;
Дебет 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расхо-
ды», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» Кредит 60
«Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебитора-
ми и кредиторами» – отражен периодический платеж за право пользования про-
23
граммой;
Дебет 97 «Расходы будущих периодов» Кредит 60 «Расчеты с поставщи-
ками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» –
отражен фиксированный разовый платеж за право пользования программой,
который ежемесячно будет списываться:
Дебет 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расхо-
ды», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» Кредит 97
«Расходы будущих периодов» – соответствующая часть расходов будущих пе-
риодов учтена в расходах отчетного периода;
Кредит 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответствен-
ное хранение» – списана стоимость НМА, полученного в пользование.
Первоначальная стоимость нематериального актива, созданного самим
предприятием, определяется как сумма фактических расходов на его создание.
К таким расходам относятся израсходованные материальные ценности, оплата
труда, услуги сторонних организаций по соисполнительским договорам, па-
тентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств и др.
При невозможности определения фактической себестоимости нематери-
ального актива эти затраты отражаются как расходы по НИР или НИОКР.
Права на изобретения подтверждают патент, свидетельство на полезную
модель, патент на промышленный образец. Патент является официальным до-
кументом, который от имени государства выдает Патентное ведомство РФ. В
патенте могут быть указаны имена авторов изобретения, но все права на него
принадлежат организации.
В бухгалтерском учете предприятия все фактические расходы по созда-
нию нематериальных активов отражаются по дебету счета 0890 «Прочие капи-
тальные вложения».
Нематериальные активы считаются созданными в случае, [29,36] если:
• исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности,
полученное в порядке выполнения служебных обязанностей или по конкретно-
му заданию работодателя, принадлежит предприятию-работодателю;
24
• исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности,
полученное автором (авторами) по договору с заказчиком, не являющимся ра-
ботодателем, принадлежит предприятию-заказчику;
• свидетельство на товарный знак или на право пользования наимено-
ванием места происхождения товара выдано на имя предприятия.
При этом необходимо помнить, что эти расходы будут учитываться на
счетах учета капитальных вложений при условии, что созданные нематериаль-
ные активы буду использованы самим предприятием. Если же нематериальные
активы планируется продать, то затраты на его создание нужно учитывать на
счете 20 «Основное производство».
Оприходование лицензии в качестве нематериального актива приводит к
тому, что предприятие должно будет начислять по нему амортизацию в уста-
новленном порядке, а также учитывать стоимость лицензии при расчете налога
на имущество.
На наш взгляд, это не совсем правильное решение, так как лицензия на
занятие определенным видом деятельности - это всего лишь разрешение, кото-
рое выдается субъекту без права передачи другому лицу, она не является ре-
зультатом интеллектуальной деятельности и, соответственно, не может быть
нематериальным активом, признание и исключительные права которых под-
тверждаются через регистрацию в Патентном ведомстве. Кроме того, эти рас-
ходы не отвечают требованиям п. 19 НСБУ № 7 «Нематериальные активы», со-
гласно которому нематериальный актив признается в виде актива тогда, когда
он отделяем, то есть, возможно использование его отдельно от производства, в
котором он используется. Актив отделим, если хозяйствующий субъект может
продать, обменять или распределить особые будущие выгоды, получаемые от
данного актива. Лицензия же на занятие определенным видом деятельности не
может быть ни продана, ни обменена на другой актив.
Исключение могут составлять расходы по получению лицензии в пери-
од учреждения (создания) предприятия, когда они включаются в организацион-
ные расходы, а впоследствии относятся к нематериальному активу, учиты-
25
ваемому по счету 04 «Нематериальные расходы».
В уставный фонд могут быть включены следующие права на объекты
интеллектуальной собственности с указанием их стоимости (при обязательном
условии использования указываемых ниже прав в хозяйственной деятельности
предприятия как источника получения дохода):
• исключительное право правообладателя (патентовладельца или его
правопреемника) на изобретение, полезные модели, промышленные образцы,
селекционные достижения,
• исключительное право правообладателя (владельца свидетельства или
его правопреемника) на товарный знак, знак обслуживания, наименование ме-
ста происхождения товаров;
• исключительное право автора или иного правообладателя на про-
граммы для ЭВМ и базы данных;
• имущественное право автора или иного правообладателя на топологии
интегральных микросхем;
• исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности,
в силу своей специфики не имеющих охранных документов, права на которые
возникают непосредственно по факту их создания (нераскрытая информация,
ноу-хау, конструкторско-технологическая документация, технологический ре-
гламент, рецептура и т.д.).
В уставный фонд могут быть включены также организационные расхо-
ды, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии
с учредительными, документами частью вклада в уставный фонд предприятия.
Для передачи нематериального актива в качестве вклада в уставный ка-
питал предприятие (физическое лицо) должно обладать правом на пользование
этим объектом. Соответственно, передача прав должна быть оформлена дого-
вором на передачу свидетельства, патента или лицензии и зарегистрирована в
порядке, определенном действующим законодательством. [20,30]
Следует также отметить, что недопустимо расценивать как нематери-
альный актив и передавать в уставный капитал под видом интеллектуальной