16
ходы, непосредственно связанные с приведением основного средства в рабочее
состояние для его использования по назначению.
Принципы переоценки основных средств одинаковы для всех предприя-
тий не зависимо от форм собственности.
В процессе использования основные средства изнашиваются, теряют
свои первоначальные качества, от чего их первоначальная стоимость уменьша-
ется. Денежное выражение потери объектами своих физических и технико-
экономических качеств называется износом основных средств износ отража-
ется в балансе отдельной статьей.
Остаточная стоимость определяется как разница между первоначальной
стоимостью объекта и суммой накопленной амортизации.
Ликвидационная стоимость – предполагаемая стоимость активов, возни-
кающая и при ликвидации основных средств в конце срока службы за вычетом
ожидаемых затрат по выбытию.
Движение основных средств оформляется соответствующими докумен-
тами. Поступления основных средств оформляется актом (накладной) приёмки
- передачи (внутреннего перемещения) основных средств ф. № ОС-I. [32,42]
Этот акт составляется на каждый объект, к нему прилагается техниче-
ская документация на данный объект, которая после открытия бухгалтерией
инвентарной карточки передаётся в соответствующий отдел, цех предприятия
по месту эксплуатации. Акт приёмки - передачи основных средств составляется
двумя сторонами – принимающей объект и передающей, с указанием времени
вступления в эксплуатацию, даты изготовления, первоначальной стоимости и
суммы износа. Бухгалтерия оформляет его бухгалтерской записью, т.е. указы-
вает корреспонденцию счетов на первоначальную стоимость и на сумму износа.
Учёт основных средств организуется так, чтобы можно было установить
наличие основных средств по каждой классификационной группе и отдельно по
каждому объекту, местами нахождения и источникам их приобретения.
Это обеспечивается аналитическим учётом основных средств, открыва-
емых для каждого инвентарного объекта, и в целом по счёту 0100 «Счета учёта
17
основных средств». Установлена единая типовая форма инвентарных карточек
ф. № ОС - 6.
Инвентарные карточки и инвентарные книги заполняются на основе
первичных документов – актов, технических паспортов и прочей документа-
ции. Затем инвентарные карточки регистрируются в специальных описях типо-
вой формы № ОС-7 (приложение 4). [1,13,20]
Зарегистрированные в описи карточки помещают в картотеку основных
средств. В картотеке их группируют по отраслевым классификационным груп-
пам, а внутри групп – по местам нахождения, эксплуатации и по видам. Кар-
точки недействующих основных средств группируют отдельно.
Выбытие основных средств оформляют актом и отражают в инвентар-
ной карточке, которую изымают из картотеки основных средств в эксплуатации
и помещают в отдельную картотеку выбывших основных средств.
В местах использования основных средств (в цехах и отделал предприя-
тия) ведут инвентарные списки основных средств ф. № ОС-9 (приложение 6).
В этих инвентарных списках приводятся краткие сведения об объектах
основных средств, находящихся в эксплуатации.
Инвентарные карточки на поступившие, выбывшие и перемещённые
внутри предприятия основные средства после соответствующих записей до
конца месяца не раскладываются, а хранятся отдельно. Это необходимо потому,
что на их основе ежемесячно составляется расчёт износа (амортизации) основ-
ных средств. Кроме того, по окончании месяца карточки с записями за текущий
месяц группируются по классификационным видам основных средств, сумми-
руются обороты по поступившим и выбывшим по каждому виду и записывают-
ся в карточку учёта движения основных средств. № ОС-8. [1,14,23]
Порядок отражения в бухгалтерском учете основных средств зависит от
того, каким образом и на каких условиях они приобретены. Наиболее распро-
страненными способами поступления основных средств в организацию явля-
ется:
1. приобретение у других организации и лиц за палату денежными сред-
18
ствами или в обмен на денежное имущество;
2. самостоятельное создание объекта основных средств в организации;
3. поступление в качестве вклада в уставный капитал;
4. безвозмездное получение от других организаций и лиц;
5. субсидирование правительственным органом;
6. оприходовании излишков основных средств, выявленных инвентари-
зацией.
В исключительных случаях при условии соблюдения требований зако-
нодательства организация может получить объект основных средств безвоз-
мездно.
На отражение безвозмездного поступления основных средств [4,20,30]
оказывают влияние два обстоятельства:
1. Первое обстоятельство – единое для всех случаев поступление основ-
ных средств в организацию. Оно рассмотрено мною выше. Это правило дей-
ствует и к безвозмездно полученным средствам.
2. Суть второго обстоятельства состоит в том, что безвозмездно полу-
ченные средства, в том числе и основные средства, признаются доходами орга-
низации однако не единовременно в момент получения основного средства, а
постепенно по мере использования его в производстве. Поэтому стоимость без-
возмездно полученных основных средств первоначально отражается в составе
доходов будущих периодов, а затем по мере начисления амортизации его, рав-
ными долями, пропорциональными начисленной амортизации, списывается на
доходы отчетного периода.
Приемка в эксплуатацию основных средств осуществляется комиссией,
назначаемой для этих целей приказом или распоряжением руководителя пред-
приятия (как правило, на предприятиях назначают постоянно действующую
комиссию). В их состав включают главного механика, специалиста по строи-
тельству, представителя технического отдела, инженера по технической без-
опасности, бухгалтера, начальника производства или отдела, которому сдается
в эксплуатацию объект основных средств. На принятые в эксплуатацию основ-
19
ные средства комиссия оформляет "акт приемки – передачи основных средств"
формы №ОС-1 в одном экземпляре.
В этом документе записываются подробная характеристика объекта, ис-
точник приобретения (возведения), год выпуска или постройки, дата ввода в
эксплуатацию, результаты испытания, его соответствие техническим условиям,
заключение комиссии. Указывается также, кто принял, кто сдал, и приводятся
необходимые сведения для начисления износа по нему.
Данный акт (накладная) составляется на каждый отдельный объект ос-
новных средств. Составления общего акта на несколько принимаемых объектов
основных средств допускается лишь для хозяйственного инвентаря, инструмен-
та, оборудования и т.п., если эти объекты однотипны, имеют одинаковую стои-
мость и принимаются одновременно. К акту прилагается необходимая техниче-
ская документация, относящаяся к принимаемому объекту, которая затем пе-
редается материально ответственным лицам по месту эксплуатации основных
средств. Полностью оформленный акт вместе с приложенной технической до-
кументацией передается на утверждение руководителю предприятия, а затем в
бухгалтерию.
Каждой группе основных средств отводится серия номеров исходя из
количества числящихся объектов и возможного поступления их в дальнейшем.
Аналитический по объектной учет основных средств, ведется бухгалтерией в
инвентарных карточках (форма № ОС-6). При одновременном поступлении не-
скольких одинаковых объектов допускается открытие одной групповой инвен-
тарной карточки с указанием в ней инвентарных номеров, присвоенных каж-
дому объекту. Инвентарные карточки открываются в одном экземпляре.
[13,16,24]
Обязательные реквизиты инвентарной карточки – наименование объекта
его инвентарный номер, завод – изготовитель, номер акта и дата приема, перво-
начальная стоимость, источник приобретения, краткая характеристика и др.
Стоимость объектов основных средств, которые выбывают из организа-
ции или постоянно не используется для производства продукции (выполнения
работ, оказания услуг) либо для управленческих нужд организации, подлежит
20
списанию с бухгалтерского учета.
Выбытие объекта основных средств имеет место в следующих случа-
ях:
1. продажи;
2. безвозмездной передачи;
3. списание в случае морального и физического износа;
4. ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных
ситуациях;
5. передачи в виде вклада в уставный капитал;
6. по другим основаниям.
Для списания пришедших в негодность объектов основных средств, со-
здается специальная комиссия. На предъявленный к списанию объект комис-
сия составляет «Акт на списание основных средств» форма № ОС-3.[21,22,23]
Выбывшие основные средства должны быть сняты с учета предприятия.
Поскольку в учете основные средства числятся по первоначальной стоимости и
за весь период их эксплуатации, начисляется износ, они должны быть сняты с
учета по этой стоимости. Износ на списываемые объекты неизвестен, посколь-
ку он отдельно по каждому объекту основных средств не начисляется. Для
определения износа подсчитывается количество месяцев эксплуатации в ме-
сяцах на месячную норму износа, получим износ в процентах. Найдя этот
процент от первоначальной стоимости, получим износ выбывшего объекта ос-
новных средств.
1.3 Учет использования, ремонта и амортизации основных средств
В соответствии с принципами бухгалтерского учета, стоимость основ-
ных средств должна распределятся в течение предполагаемого срока их эксплу-
атации путем, списания на отчетные периоды, в течение которых эти основные
средства будут иметь производительную полезность.
Этот процесс называется амортизацией. Термин «амортизация» должен
пониматься не как физический износ или снижение рыночной стоимости объ-
21
екта в течение определенного времени, а как списание стоимости основных
средств в течение времени их полезного функционирования. [15,20,29]
Нормы списания стоимости ОС, или нормы амортизационных отчисле-
ний, устанавливаются, как правило, в процентах к первоначальной (восстанови-
тельной) стоимости основных средств. Произведенные отчисления относятся
предприятием на затраты производства или обращения - зависимости от назна-
чения средств.
Согласно п.29 НСБУ №5, «амортизируемая стоимость систематически
распределяется в виде амортизационных отчислений на расходы субъекта в те-
чение всего срока полезной службы».
Согласно п.3 НСБУ №5, «срок полезной службы представляет собой пе-
риод времени, на протяжении которого актив будет использоваться субъектом,
либо количество продукции (работ и услуг), которое хозяйствующий субъект
ожидает получить от использования этого актива». Как следует от этого опре-
деления (в целях несвязанных с налогообложением), срок полезной службы ос-
новного средства не ограничен нормами и рассчитывается исходя из действи-
тельного срока его использования.
Жестко регламентируются начисления амортизации лишь в целях нало-
гообложения, так как «при расчете норм амортизации и определении срока
службы основных средств для целей налогообложения применяются нормы
амортизации, утвержденные статьей 23 Налогового кодекса».[31,40,42]
Износ основных средств производится по следующим основным сред-
ствам:
- Износ благоустройства земли;
- Износ благоустройства ОС, полученных по договору долгосрочной
аренды;
- Износ зданий, сооружений и передаточных устройств;
- Износ машин и оборудования;
- Износ мебели и офисного оборудования;
- Износ компьютерного оборудования и вычислительной техники;
22
- Износ транспортных средств;
- Износ рабочего скота;
- Износ многолетних насаждений;
- Износ прочих ОС;
- Износ ОС, полученных по договору долгосрочной аренды.
Согласно НСБУ №5 начисления амортизационных отчислений по объ-
екту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за ме-
сяцем принятия объекта в состав основных средств, и производится до полного
погашения амортизируемой стоимости объекта либо списания с баланса.
Прекращается начисление амортизации с первого числа месяца, следу-
ющего за месяцем полного погашения с баланса.
В течение срока полезного использования объекта основных средств,
начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случа-
ев перевода его в установленном законодательством порядке на консервацию, а
также в период достройки, до оборудования, реконструкции, модернизации,
технического перевооружения объекта при условии его полной остановки.
Согласно п.33 НСБУ №5амортизацияначисляетсянезависимо от резуль-
татов деятельности предприятия в отчетном периоде и отражается в бухгалтер-
ском учете отчетного периода, к которому она относится. [4,14,21]
Таким образом, если у предприятия отсутствуют доходы от основной
деятельности, т.е. нечем покрыть расходы, в том числе и по амортизации ос-
новных средств, амортизация в этом случае уменьшает чистую (накопленную)
прибыль предприятия.
Амортизация не начисляется по земельным участкам, а также по следу-
ющим основным средствам:
А) продуктивному скоту;
Б) библиотечным фондам;
В) сооружения благоустройства, подведомственным местной админи-
страции;
Г) фондам, переведенным на консервацию в установленном порядке;
23
Д) музейным ценностям;
Е) автомобильным дорогам общего пользования;
Ж) памятникам архитектуры и искусства;
З) полностью амортизированным основным средствам.
Существуют различные методы списания стоимости основных средств
путем начисления амортизации, основные из них следующие:
1) метод равномерного (прямолинейного) списания стоимости;
2) метод начисления износа пропорционально объему выполненных ра-
бот (производственный);
И два метода ускоренного списания:
3) метод списания стоимости по сумме чисел (метод суммы чисел), или
кумулятивный метод;
4) метод уменьшающегося остатка.
При применении метода равномерного (прямолинейного) списания в те-
чение всех лет эксплуатации ОС амортизационные отчисления одинаковые,
накопленный износ увеличивается равномерно, а остаточная стоимость равно-
мерно уменьшается, пока не достигнет оценочной ликвидационной (или нуле-
вой) стоимости. [1,10,16]
Метод основан на том предположении, что амортизация зависит только
от длительности срока службы.
Сумма амортизационных отчислений для каждого периода рассчитыва-
ется путем деления амортизируемой стоимости (первоначальная стоимость) на
число отчетных периодов эксплуатации объекта. Норма амортизации является
постоянной.
Например, первоначальная стоимость грузового автомобиля – 1000000
руб., его ликвидационная стоимость в конце пятилетнего срока эксплуатации –
100000 руб.
В этом случае ежегодная амортизация составит 20% амортизируемой
стоимости, или 180000 руб., в соответствии с методом прямолинейного списа-
ния. (Таблица1) Эти расчеты делаются следующим образом: (первоначальная
24
стоимость – ликвидационная стоимость): срок службы (1000000 руб. – 100000
руб.): 5 = 180000 руб.
Таблица 1
Прямолинейный метод амортизации
Дата при-
обретения
Первона-
чальная
стоимость
Годовая
сумма
амортиза-
ции
Накоплен-
ный износ
Остаточная стои-
мость
1000000
-
-
1000000
Конец 1-го
года
1000000
180000
180000
820000
Конец 2-го
года
1000000
180000
360000
640000
Конец 3-го
года
1000000
180000
540000
460000
Конец 4-го
года
1000000
180000
720000
280000
Конец 5-го
года
1000000
180000
900000
100000
Из этой таблицы вытекают три момента:
1) в течение всех пяти лет амортизационные отчисления одинаковые;
2) накопленный износ увеличивается равномерно;
3) остаточная стоимость равномерно уменьшается, пока не достигнет
оценочной ликвидационной стоимости.
При использовании этого метода разрешается применение повышающе-
го коэффициента (не более 2,0).
Метод начисления износа пропорционально объему выполненных работ
(производственный) основан на том, что амортизация (износ) является только
результатом эксплуатации, и отрезки времени не играют никакой роли в про-
цессе ее начисления. Накопленный износ увеличивается ежегодно в прямой за-
висимости от единиц работы или использования до тех пор, пока не достигнет
ликвидационной стоимости.[2,7,20]
Предположим, что грузовик, о котором шла речь, может выполнить
определенное число операций, а его пробег рассчитан на 90000 км.
Амортизационные расходы на 1 км будут определены следующим обра-
зом:
25
(первоначальная стоимость – ликвидационная стоимость): отношение к
предполагаемому числу единиц работы.
(1000000 руб. – 100000 руб.): 90000 км = 10 руб./км.
Если предположить, (Таблица 2) что за первый год эксплуатации грузо-
вик имел пробег в 20000 км за второй –30000, за третий – 10000, за четвертый –
20000 и за пятый год – 10000.
Заметим прямую связь между ежегодной суммой амортизации и едини-
цей работы или использования. На конец, остаточная стоимость ежегодно
уменьшается прямо пропорционально показателю единицы работы или исполь-
зования до тех пор, пока не достигнет ликвидационной стоимости.
В соответствии с данным методом, единицы работы использования, ко-
торые применяются для определения предполагаемого срока полезной службы
для каждого объекта, должны соответствовать определенные активы.
Таблица 2
Метод начисления пропорционально объему выполненных
работ
Дата при-
обретения
Первона-
чальная сто-
имость
Годовая сум-
ма амортиза-
ции
Накоплен-
ный износ
Остаточная
стоимость
1000000
-
-
1000000
Конец 1-го
года
1000000
200000
200000
800000
Конец 2-го
года
1000000
300000
500000
500000
Конец 3-го
года
1000000
100000
600000
400000
Конец 4-го
года
1000000
200000
800000
200000
Конец 5-го
года
1000000
100000
900000
100000
Например, количество произведенных товаров должно относится к
определенному станку, служить лучшим показателем при начислении аморти-
зации для другого станка.
Этот метод следует применять в том случае, когда отдача объекта в те-
чение срока его полезной эксплуатации может быть определена с достаточной