6
СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7
ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ НАЛОГОВОГО УЧЕТА НА
ПРЕДПРИЯТИИ. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10
1.1. Нормативное регулирование налогового учета на предприятии. . . . . . . .10
1.2. Назначение и характеристика аналитических регистров налогового учета.
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19
1.3. Значение учетной политики для целей налогового учета. . . . . . . . . . . . . 23
ГЛАВА 2. ОРГАНИЗАЦИЯ НАЛОГОВОГО УЧЕТА НА ПРЕДПРИЯТИИ
АО «ГЛАВСТРОЙ-НЕДВИЖИМОСТЬ». . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 27
2.1. Общие сведения и оценка налогового поля предприятия. . . . . . . . . . . . . 27
2.2. Налоговый учет доходов и расходов на предприятии. . . . . . . . . . . . . . . . 32
2.3. Формирование налоговой отчетности по данным налогового учета . . . . 34
ГЛАВА 3. РЕКОМЕНДАЦИИ ПО СОВЕРШЕНСТВОВАНИЮ
ОРГАНИЗАЦИИ НАЛОГОВОГО УЧЕТА НА ПРЕДПРИЯТИИ
АО «ГЛАВСТРОЙ-НЕДВИЖИМОСТЬ». . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 38
3.1. Совершенствование порядка ведения налогового учета и формирования
налоговых регистров на предприятии. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 38
3.2. Экономическое обоснование предложенных рекомендаций. . . . . . . . . . . 52
ЗАКЛЮЧЕНИЕ. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 67
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 73
ПРИЛОЖЕНИЕ А. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .78
7
ВВЕДЕНИЕ
Ведение налогового учета – один из важнейших обязательных аспектов
финансовой деятельности организации. Каждая официально
зарегистрированная организация обязуется вести его в рамках соблюдения
Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ). Главная причина
сложившихся традиций – налог на прибыль, опирающийся на данные
первичной документации.
Налоговый учет составляется для получения всеохватывающей и точной
информации о ведущемся учете, а также для обеспечения представителей
государственных органов и внутренних сотрудников компании нужными
данными. Каждое предприятие вправе самостоятельно выбирать порядок
ведения налогового учета и систему соответствующих регистров.
В основном своем значении под налоговым учетом понимается система
обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на
прибыль. Именно в этом смысле термин «налоговый учет» используется в НК
РФ. Однако на практике налоговый учет ведется не только по налогу на
прибыль, но и иным налогам, сборам, страховым взносам. Так, организации
ведут налоговый учет, к примеру, при применении упрощенной системы
налогообложения, уплате НДС и НДФЛ.
При этом применяемые организацией принципы ведения налогового
учета должны обеспечивать полноту и достоверность определения
налогооблагаемых показателей с учетом требования рациональности.
Конкретные варианты ведения налогового учета устанавливаются
организацией в том случае, когда отдельные вопросы не урегулированы на
должном уровне либо действующим налоговым законодательством
предусмотрена вариативность. Выбранные правила организации учета по
налогам и сборам утверждаются в налоговой Учетной политике, которая может
быть как частью общей Учетной политики организации, так и отдельным
документом – Учетной политикой для целей налогообложения.
8
Поскольку налоговый учет и налоговое планирование в организации
находятся в тесной взаимосвязи, анализ применяемых способов и правил
налогового учета может вести к их пересмотру и утверждению новых. Однако
необходимо учитывать ограничения, которые накладывает налоговое
законодательство на изменение применяемых организацией способов и правил
в налоговом учете. Так, к примеру, переход с нелинейного метода начисления
амортизации основных средств на линейный метод допускается не чаще 1 раза
в 5 лет (п. 1 ст. 259 НК РФ) [4].
Когда конкретные способы и формы ведения налогового учета не
предусмотрены, организация вправе выбирать самостоятельно наиболее
удобные для нее с учетом специфики деятельности и особенностей
функционирования. При этом, к примеру, для целей ведения налогового учета
по налогу на прибыль организация может воспользоваться Рекомендациями
МНС РФ «Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для
исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового кодекса
Российской Федерации».
Как показывает опыт стран с развитой рыночной экономикой, развитие
малого предпринимательства приводит к созданию конкурентной среды на
внутреннем рынке, установлению доступных цен, насыщению рынка товарами
и услугами, повышению качества товаров и услуг, занятости населения,
экономическому росту и увеличению налоговых поступлений. Налоги, в свою
очередь, выступают в качестве одного из основных источников формирования
государственного бюджета с целью реализации функций государства.
Актуальность темы дипломной работы обусловлена важностью
бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов, для предприятий всех
форм собственности как способа определения путей и резервов повышения
прибыли и рентабельности.
Целью дипломной работы стал анализ организации налогового учета на
предприятии и разработка предложений по ее совершенствованию.
9
Предметом исследования является методология и методика ведения
налогового учета и обобщения в отчетности информации о доходах и расходах
и уплаченных налогах АО «Главстрой-недвижимость».
Объектом исследования выступает АО «Главстрой-недвижимость».
Для достижения поставленной цели необходимо решение следующих
задач:
1. Изучить понятие и значение организации налогового учета, роль учетной
политики в системе налогового учета.
2. Исследовать налоговый учет доходов и расходов на предприятии АО
«Главстрой-недвижимость».
3. Предложить рекомендации по совершенствованию налогового учета в АО
«Главстрой-недвижимость».
Научная новизна – разработаны рекомендации по совершенствованию
налогового учета.
Теоретическую базу исследования составили труды отечественных
авторов по бухгалтерскому и налоговому учету, а также финансовому анализу
таких как: Аверина О.И., Алексеева Г.И., Вагазова Г.Р., Вайтман Е., Великая
Е.Г., Чурко В.В., Говдя В.В., Дмитриева И.М., Миславская Н.А., Мячева Е.С.,
Наумкина А.Н., Ропотан С.В., Самохвалова Ю.Н., Таюрская Е.И., Чалдаева
Л.А. и другие.
В качестве информационной базы в процессе работы были
использованы законодательные и нормативные акты Российской Федерации
(Гражданский и Налоговый кодексы, федеральные законы и т.д.),
периодические издания, а также налоговая и бухгалтерская отчётность АО
«Главстрой-недвижимость».
Практическая значимость работы состоит в оценке возможности
использования упрощенной системы налогообложения предпринимательства с
целью более предпочтительного способа налогообложения, поскольку
неверный выбор хозяйствующим субъектом налогового режима может
обернуться для него большими финансовыми убытками.
10
ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ НАЛОГОВОГО УЧЕТА НА
ПРЕДПРИЯТИИ
1.1 Нормативное регулирование налогового учета на предприятии
Основным нормативным документом, регулирующим налоговый учет,
является Налоговый кодекс Российской Федерации.
Изначально понятие налогового учета было введено только по одному
налогу - налогу на прибыль организаций. В гл. 25 НК РФ достаточно подробно
изложены его теоретические основы. На рисунке 1 представлены основные
показатели порядка ведения налогового учета в соответствии со ст. 313
Налогового кодекса Российской Федерации.
Рисунок 1 - Система налогового учета
В части первой НК РФ ведение учета объектов налогообложения
установлено для всех налогоплательщиков и налоговых агентов [4]:
налогоплательщики обязаны «вести в установленном порядке учет своих
доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность
предусмотрена законодательством о налогах и сборах» (пп. 3 п. 1 ст. 23 НК
РФ);
налоговые агенты обязаны «вести учет начисленных и выплаченных
налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и
11
перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации налогов, в
том числе по каждому налогоплательщику» (пп. 3 п. 3 ст. 24 НК РФ).
Конечно, это общие требования, установленные для всех
налогоплательщиков. Но для экономических субъектов учет прежде всего
предполагает его документирование. Указания на ведение, в том числе
документирование, налогового учета конкретизированы по следующим налогам
и специальным налоговым режимам [21]:
1. налог на прибыль организаций (гл. 25 НК РФ) - налоговый учет ведется в
соответствии со ст. 313 «Налоговый учет. Общие положения» НК РФ, а
также в соответствии со многими другими статьями указанной главы,
регулирующими особенности ведения налогового учета по отдельным
доходам и расходам;
2. налог на добавленную стоимость (гл. 21 НК РФ) - налоговый учет ведется
в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г.
№1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов,
применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость») и ст.
169 НК РФ;
3. налог на доходы физических лиц (гл. 23 НК РФ) - налоговый учет ведется
в соответствии с п. п. 1 и 2 ст. 230 НК РФ и Приказом Минфина России и
МНС России от 13 августа 2002 г. №86н/БГ-3-04/430 «Об утверждении
Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для
индивидуальных предпринимателей»;
4. упрощенная система налогообложения (гл. 26.2 НК РФ) - налоговый учет
ведется в соответствии со ст. 346.24 «Налоговый учет» НК РФ, а также
Приказом Минфина России от 22 октября 2012 г. №135н «Об утверждении
форм Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных
предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения,
Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих
патентную систему налогообложения, и Порядков их заполнения»;
5. система налогообложения для сельскохозяйственных
12
товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) (гл. 26.1 НК
РФ) - налоговый учет ведется в соответствии с Приказом Минфина России
от 11 декабря 2006 г. №169н «Об утверждении формы Книги учета
доходов и расходов индивидуальных предпринимателей, применяющих
систему налогообложения для сельскохозяйственных
товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), и Порядка
ее заполнения»;
6. патентная система налогообложения (гл. 26.5 НК РФ) - налоговый учет
ведется в соответствии с Приказом Минфина России от 22 октября 2012 г.
№135н.
Постараемся теперь нормативно обосновать теоретические основы
налогового учета, предполагая, что он вторичен по отношению к
бухгалтерскому учету и те теоретические основы ведения налогового учета,
которые прописаны по налогу на прибыль организаций, распространяются на
ведение налогового учета по другим налогам, если иное не предусмотрено
соответствующими главами НК РФ [35].
«Налоговый учет - система обобщения информации для определения
налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов,
сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ» (абз. 2
ст. 313 НК РФ). Как мы видим, определение налогового учета достаточно
общее и может быть применено ко всем налогам.
В Информационном сообщении определение конкретизировано для
налога на прибыль организаций: «Налоговый учет представляет собой систему
регистрации и обобщения информации о совершаемых налогоплательщиком
однородных операциях, приводящих к возникновению доходов или расходов,
учитываемых в определенном положениями Кодекса порядке при исчислении
налоговой базы текущего или будущих периодов».
Налоговый учет выполняет основную функцию налогов - фискальную и
функции бухгалтерского учета - информационную и контрольную.
Налоги являются преимущественной составляющей доходов
13
государственного бюджета. Фискальная функция налогового учета заключается
в формировании и мобилизации финансовых ресурсов экономического
субъекта при взимании налогов и сборов [38].
Основные функции бухгалтерского учета - информационная и
контрольная. Информационная функция налогового учета как учета вторичного
по отношению к бухгалтерскому проявляется в составлении налоговой
отчетности, которая содержит информацию об объектах налогообложения,
налоговой базе, суммах налогов и сборов, исчисленных к уплате в бюджет
(возмещению из бюджета), и т.д.
Контрольная функция налогового учета заключается в том, что через
установленные формы и расчеты (налоговые декларации, расчеты авансовых
платежей и др.) налоговыми органами и иными контролирующими органами
осуществляется контроль и надзор за исполнением налогоплательщиками своих
налоговых обязательств.
Функции налогового учета определяют его основную цель,
сформулированную в НК РФ. «Налоговый учет осуществляется в целях
формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей
налогообложения хозяйственных операций, осуществленных
налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также
обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля
за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и
уплаты в бюджет налога» (абз. 4 ст. 313 НК РФ) [4].
Под внешними пользователями прежде всего подразумеваются
налоговые органы, а также аудиторы, иные контролирующие или проверяющие
органы. Для внутренних пользователей данные налогового учета не
представляют специального интереса. Однако эти данные используются для
экономического и финансового анализа, а также для работы по оптимизации
налогообложения экономического субъекта.
Цель, установленная для налогового учета по налогу на прибыль
организаций, применима и для всех иных налогов.
14
Исходя из цели налогового учета основными его задачами становятся:
1. формирование полной и достоверной информации о порядке учета для
целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных
налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода;
2. обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для
контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью
уплаты налога налогоплательщиками.
В абз. 3 Информационного сообщения задачи налогового учета по
налогу на прибыль конкретизированы: «Основными задачами налогового учета
являются формирование полной и достоверной информации о порядке
формирования данных о величине доходов и расходов организации,
определяющих размер налоговой базы отчетного налогового периода в
порядке, установленном гл. 25 НК РФ, а также обеспечение этой информацией
внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью
исчисления, полнотой и своевременностью расчетов с бюджетом по налогу на
прибыль».
В части первой НК РФ мы находим подтверждение указанных задач по
отношению ко всем налогам в пп. 3 п. 1 ст. 23 и пп. 3 п. 3 ст. 24 НК РФ,
рассмотренных выше, и в пп. 4, 5 и 6 п. 1 ст. 23 НК РФ, где установлена
обязанность налогоплательщиков [4]:
представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета
налоговые декларации (расчеты);
представлять в налоговый орган по месту жительства индивидуального
предпринимателя, нотариуса, занимающегося частной практикой,
адвоката, учредившего адвокатский кабинет, по запросу налогового органа
книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций;
представлять в налоговый орган по месту нахождения организации
годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность не позднее трех месяцев
после окончания отчетного года;
представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в
15
порядке, предусмотренных НК РФ, документы, необходимые для
исчисления и уплаты налогов.
Исходя из формулировки предмета бухгалтерского учета можно
определить предмет налогового учета. Им выступает финансово-хозяйственная
деятельность экономического субъекта, в результате которой возникают
обязательства по начислению (удержанию) и уплате налогов и сборов.
Объектами налогового учета являются объекты налогообложения,
указанные в п. 1 ст. 38 НК РФ: «реализация товаров (работ, услуг), имущество,
прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную,
количественную или физическую характеристику, с наличием которого
законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у
налогоплательщика обязанности по уплате налога» [4].
В Информационном сообщении определены объекты налогового учета
по налогу на прибыль организаций – «имущество, обязательства и
хозяйственные операции организации, стоимостная оценка которых определяет
размер налоговой базы текущего отчетного налогового периода или налоговой
базы последующих периодов» (абз. 6 Информационного сообщения).
Метод налогового учета - это совокупность способов и приемов ведения
налогового учета. Среди них прежде всего необходимо выделить элементы
метода бухгалтерского учета, используемые также и в налоговом учете, - это
документирование, оценка и отчетность.
Документирование - это элемент метода бухгалтерского учета, который
применяется и в налоговом учете. Документирование бухгалтерского учета -
способ первичного отражения объектов бухгалтерского учета путем
документального оформления их движения. «Каждый факт хозяйственной
жизни подлежит оформлению первичным учетным документом» (п. 1 ст. 9
Закона №402-ФЗ). «Данные, содержащиеся в первичных учетных документах,
подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах
бухгалтерского учета» (п. 1 ст. 10 Закона №402-ФЗ).
Документирование налогового учета - способ первичного отражения