13
При журнально-ордерной форме учета сумма фактической себестоимости
выпущенной продукции указывается и журнале-ордере № 10/1 в дебете счета
43 «Готовая продукция» и кредите счета 20 «Основное производство».
Счет 43 «Готовая продукция» - активный, инвентарный. Сальдо счета
показывает фактическую себестоимость остатка готовой продукции на складах
организации; оборот по дебету - фактическую себестоимость выпущенной
продукции основного производства и прочих изделий, возвращенной
покупателями продукции и полуфабрикатов собственного производства,
отгруженных на сторону; оборот но кредиту - фактическую себестоимость
отгруженной отчетном месяце продукции.
Для определения фактической себестоимости остатка готовой продукции
на складах и отгруженной продукции на отчетный месяц используется
ведомость № 16 «Движение готовых изделий в ценностном выражении».
В первом разделе ведомости № 16 формируются данные полной
характеристики счета 43 «Готовая продукция» в двух оценках - фактической и
учетной. Это необходимо для определения удельного веса (процента)
фактических затрат в общем объеме готовой продукции, которой располагала
организация в отчетном месяце (остаток на начало месяца плюс поступило из
производства) к учетной (плановой) их стоимости.
Если этот процент составляет 100%, это означает, что фактические
затраты соответствовали плановым. Если процент ниже 100, организация
достигла снижения себестоимости продукции и в результате реализации данной
продукций она получит сверхплановую прибыль; если процент выше 100,
организация допустила перерасход по статьям калькуляции и превысила
плановую норму затрат.
Это же процентное отношение фактической себестоимости всей
продукции к ее учетной (плановой) себестоимости может использоваться
бухгалтерией и для расчета фактической себестоимости продукции,
отгруженной в отчетном месяце, возвращенной покупателями, и остатка ее на
конец месяца. Остаток па конец месяца по фактической себестоимости
14
необходим для последующей сверки с главной книгой, а с книгами учета остат-
ков складов сверяется остаток по учетным ценам.
Учет готовых изделий на складе организуется так, что на каждый
номенклатурный номер изделий открывается карточка учета материалов (ф. №
М-17). По мере поступления и отпуска готовых изделий кладовщик на основе
документов записывает в карточках количество ценностей (приход, расход) и
рассчитывает остаток после каждой записи.
Бухгалтер обязан ежедневно принимать на складе документы за истекшие
сутки (приемо-сдаточные накладные, приказы-накладные, товарно -
транспортные накладные). Правильность ведения складского учета
подтверждается подписью бухгалтера в карточке складского учета.
На основе карточек складского учета материально ответственное лицо
ежемесячно заполняет ведомость учета остатков готовых изделий в разрезе
номенклатуры готовых изделий, единиц измерения, количества и передает ее в
бухгалтерию. Здесь производится взаимосверка показателей складского и
бухгалтерского учета в суммовом выражении (остаток по учетным ценам).
1.3. Учет реализации готовой продукции
Процесс реализации продукции является важнейшим этапом в
деятельности организации, так как, завершая оборот средств организации, он
позволяет возместить затраты и выполнить обязательства перед бюджетом по
налоговым платежам, внебюджетным фондам, учреждениями банка и другими
кредиторами. Кроме того, в процессе реализации формируется конечный
финансовый результат производственно-хозяйственной деятельности
организации.
Организации реализуют свою продукцию на основании заключенных с
покупателями и заказчиками договоров поставки. Право собственности на
готовую продукцию у покупателя по таким договорам, в соответствии с ГК
РФ, возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или
15
договором. Таким образом, реализация – это процесс перехода права
собственности на готовую продукцию (выполненные работы, оказанные
услуги).
В соответствии с действующей концепцией перехода на международные
стандарты учета, в настоящее время в России происходит разделения
всеобъемлющего бухгалтерского учета на налоговый и финансовый
(бухгалтерский) учет.
Таким образом, целесообразно рассматривать реализацию готовой
продукции с двух точек зрения: с точки зрения налогового и финансового
учета.
В соответствии с действующим законодательством в налоговом учете
согласно ст. 39 НК «реализацией» признается:
1. Передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами
или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ
одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом
другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача
права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом
для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на
безвозмездной основе.
2. Место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг
определяются в соответствии с частью второй настоящего Кодекса.
Отпускаемая со склада продукция оформляется первичными
документами. Отдел сбыта на основании договора поставки и графика отгрузки
продукции выписывает распоряжение на отгрузку, где указываются
покупатель, наименование продукции, количество продукции, подлежащей
отпуску и фактически отпущенной, договорная цена, сумма, стоимость
упаковки, оплачиваемой сверх цены на продукцию. После оформления
распоряжение на отгрузку передается на склад.
На продукцию, отправляемую специализированными транспортными
организациями, выписывается товарно-транспортная накладная. У поставщика
16
она заменяет приказ-накладную, а у покупателя - приходный ордер. Если
покупатель вывозит продукцию со склада своим транспортом, то основанием
для отпуска продукции со склада являются накладная или товарно-
транспортная накладная, а также доверенность на право получения товарно-
материальных ценностей, предъявленная представителем покупателя.
Выполненные работы оформляются приемо-сдаточным актом, где
указываются виды работ, их объем и стоимость. Акт подписывается
представителями заказчика и подрядчика. При оказании услуг выписываются
наряд-заказ, квитанция и т.п.
Все первичные документы на отгруженную продукцию, переданные
работы и оказанные услуги (приказ-накладная, железнодорожные накладные,
акты и т.д.) передаются в бухгалтерию для выписки расчетных документов.
При предварительной оплате продавец выписывает счет, на основании которого
покупатель перечисляет аванс за предстоящую отгрузку продукции,
выполняемую работу. Кроме перечисленных первичных документов, на
отгружаемую готовую продукцию поставщик оформляет счет-фактуру,
используемую продавцом и покупателем для исчисления налога на
добавленную стоимость.
Для учета выручки от продажи продукции, ее себестоимости, полученных
от покупателей налогов и выявления финансовых результатов по основной
деятельности организации используется синтетический счет 90 "Продажи". По
дебету указанного счета показывается фактическая себестоимость проданной
продукции, а по кредиту - выручка от продажи или поступивший от
покупателей платеж. При этом если текущий учет движения продукции, работ,
услуг ведется по учетным ценам (плановая или нормативная себестоимость,
отпускная цена), то по дебету счета 90 "Продажи" отражается их стоимость по
учетным ценам и разница между фактической себестоимостью и учетной
стоимостью.
Выручка, поступивший от покупателя платеж отражаются по кредиту
счета 90 "Продажи" общей суммой, включающей стоимость продукции по
17
продажным ценам и начисленные к получению с покупателей налоги (НДС,
акцизы).
По окончании отчетного периода на счете 90 "Продажи" подсчитываются
итоги по дебету и кредиту, затем они сопоставляются между собой, в
результате чего выявляется конечный финансовый результат. Если итог по
кредиту больше итога по дебету, это означает, что организация получила
прибыль; превышение дебетового итога над кредитовым показывает убыток.
Прибыль отражается по дебету, а убыток - по кредиту счета 90 "Продажи" в
корреспонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки". После этого
подсчитываются дебетовый и кредитовый обороты, которые должны быть
равны между собой. Остатка на этом счете быть не должно.
При отражении операций по продаже, поступлению выручки, списанию
проданной продукции, выявлению прибыли или убытка счет 90 "Продажи"
корреспондирует по дебету и кредиту с соответствующими счетами.
При формировании выручки, поступлении средств, списании
себестоимости продукции, начислении налогов, выявлении прибыли (убытка)
составляются бухгалтерские записи. Система таких записей, использование
корреспондирующих счетов зависят от выбранного организацией метода
определения выручки от продажи продукции.
Существуют следующие методы определения выручки от продажи:
1) по моменту отгрузки продукции;
2) по моменту оплаты продукции.
Метод учета продажи по моменту отгрузки продукции характеризуется
тем, что выручка от продажи определяется по моменту отгрузки или передачи
продукции покупателю независимо от того, поступили к этому моменту в
оплату средства или нет.
Проданная продукция списывается непосредственно со склада на счет 90
"Продажи" по фактической себестоимости. При использовании в организации
учетных цен фактическая себестоимость проданной продукции устанавливается
расчетным путем на основе средневзвешенного процента. При расчете
18
процента используются данные о выпуске продукции из производства и ее
остатках на складе.
Для учета расчетов с получателями продукции используется счет 62
"Расчеты с покупателями и заказчиками", по дебету которого отражается
задолженность покупателей за полученную ими продукцию в корреспонденции
со счетом 90 "Продажи", а по кредиту - погашение задолженности после
получения средств в корреспонденции со счетами учета денежных средств.
Аналитический учет по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
ведется по покупателям или по каждому предъявленному им счету с помощью
карточек или ведомости.
Выявленный результат от продажи продукции списывается на
финансовые результаты деятельности организации. На полученную прибыль
счет 90 "Продажи" дебетуется, а на убыток - кредитуется.
Поступление средств от покупателей в уплату за полученную продукцию
учитывается по кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в
корреспонденции со счетами учета денежных средств.
Фактическая себестоимость проданной продукции списывается со счета 43
"Готовая продукция". Если же в текущем учете используется нормативная
(плановая) себестоимость, то применяется счет 40 "Выпуск продукции (работ,
услуг)". Фактическая себестоимость проданной продукции в этом случае
исчисляется путем сложения нормативной (плановой) себестоимости и
отклонений от нее, выявленных при выпуске из производства продукции.
Учет продажи по моменту оплаты продукции используется
организациями, когда договором поставки предусмотрен временной разрыв
между отгрузкой и переходом к покупателю права собственности (владения,
пользования и распоряжения) на продукцию, т.е. право собственности на
переданную покупателю продукцию сохраняется за продавцом до момента ее
оплаты.
При этом методе учет операций по отгрузке продукции ведется на счете
45 "Товары отгруженные". На нем отражаются готовые изделия, переданные
19
транспортным, почтовым организациям или отправленные собственным
транспортом в адрес покупателя. По дебету счета отражается стоимость
отправленной покупателям продукции, а по кредиту происходит ее списание
после получения средств.
Как правило, в текущем учете продукция отражается по продажным
ценам (учетным ценам). По окончании отчетного периода исчисляется ее
фактическая себестоимость. При этом используются данные об остатках и
движении продукции по счету 43 "Готовая продукция" и об объеме
отгруженной продукции.
По счету 45 "Товары отгруженные" ведется аналитический учет. В
условиях журнально-ордерной формы учета для этого применяется ведомость
N 16, раздел "Отгрузка, отпуск и продажа продукции, работ и услуг".
Аналитический учет в ней ведется по каждому факту отгрузки с указанием
грузополучателя. Ведомость строится линейно-позиционным способом -
отгрузка и оплата продукции по каждому расчетно-платежному документу
фиксируются по одной линии по графе "Отгружено" и графе "Оплачено".
В течение отчетного периода на основании выписок с расчетного, валютного
счета, первичных документов (платежных требований, платежных поручений и
т.д.) о поступлении денежных средств в ведомости аналитического учета
отгруженной продукции отражается ее оплата.
Оплаченная продукция включается в объем выручки от продажи.
Следовательно, выручка от продажи продукции определяется по моменту
поступления денежных средств, применяется счет 45 "Товары отгруженные", а
при определении выручки по моменту отгрузки продукции - счет 62 "Расчеты с
покупателями и заказчиками". На обоих счетах отражается задолженность
получателей продукции с той лишь разницей, что на счете 45 "Товары
отгруженные" она показывается по себестоимости, а на счете 62 "Расчеты с
покупателями и заказчиками" - по продажным ценам. При этом счет 45 "Товары
отгруженные" по дебету корреспондирует со счетом 43 "Готовая продукция",
по кредиту - со счетом 90 "Продажи", а счет 62 "Расчеты с покупателями и
20
заказчиками" корреспондирует по дебету с кредитом счета 90 "Продажи", а по
кредиту - со счетами учета денежных средств.
1.4. Аудит реализации готовой продукции
Цикл продажи готовой продукции является основным разделом
деятельности промышленного предприятия. В этом цикле формируются такие
значимые для пользователей бухгалтерской отчетности показатели, как
выручка от продажи, себестоимость проданной продукции и прибыль (убыток)
от продажи. Они отражают эффективность основной деятельности
хозяйствующего субъекта, способность его к решению своего
производственного ассортимента, к удовлетворению социальных и
материальных потребностей коллектива, к выполнению обязательств перед
бюджетом и другими организациями. Операции по продаже готовой продукции
являются объектом налогообложения и соответственно основным участником
контроля, осуществляемым налоговыми органами (плановый контроль) и
аудиторскими фирмами (инициативный контроль). Проверка организации
бухгалтерского учета продажи готовой продукции, относится к одному из
видов аудиторских услуг, оказываемых аудиторской фирмой по специальным
заданиям согласно установленному договору с экономическим субъектом, или
включается в общий комплексный аудит.
Среди документов, подлежащих проверке, выделяют первичные
документы, регистры учета, отчетность.
1) Первичные документы включают:
Приказ об учетной политике организации;
Договоры на реализацию продукции;
Приказ-накладная (комбинированный документ, совмещающий распоряжение
складу на отпуск готовой продукции и накладную, являющуюся
сопроводительным документом, фиксирующим отпущенное количество
продукции);
21
Счет-фактура;
Товарно-транспортная накладная;
Счета-фактуры для целей налогообложения;
Карточки складского учета;
Приемо-сдаточная накладная по сдаче на склад готовой продукции;
Акт сдачи на склад готовой продукции;
Инвентарные описи;
Накладные на реализацию готовой продукции.
2) Регистры синтетического и аналитического учета включают:
Главную книгу;
Журнал-ордер №11;
Ведомость выпуска готовой продукции;
Ведомость отгрузки и реализации готовой продукции;
Количественно суммовые карточки, оборотные ведомости.
3) Отчетность включает:
а) Форму №1 (бухгалтерский баланс). Бухгалтерская отчетность, в которой
отражается раздел (Участок, бухгалтерский счет), должна включать в себя в
частности, строки баланса:
Стр. 214Готовая продукция и товары для перепродажи»;
Стр. 215«Товары отгруженные»;
Стр.217«Прочие запасы и затраты», по которой показываются запасы и
затраты, не нашедшие отражения в других строках подраздела «запасы»
раздела II бухгалтерского баланса;
Стр. 231 «Дебиторская задолженность покупателей и заказчиков».
б) Форму №2 (Отчет о прибылях и убытках)
Подготовительный этап.
1) Первоначально следует ознакомиться с учетной политикой организации в
части:
Метода учета затрат на производство и калькулирования фактической
себестоимости прибыли;
22
Метода распределения по видам выпускаемой продукции затрат
вспомогательного производства;
Метода распределения по видам выпускаемой продукции
общепроизводственных расходов;
Метода распределения по видам выпускаемой продукции коммерческих
расходов;
Порядка оценки незавершенного производства и готовой продукции;
Способа ведения бухгалтерского учета готовой продукции;
Списания счета 26 «Общехозяйственные расходы»;
Использования счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»;
Признания выручки от продажи продукции для целей налогообложения.
Отражение в учетной политике данной прибыли продиктовано п.12 Положения
по бухучету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/08),
Проверить наличие приказа на материально-ответственных лиц
организации и договоров на полную материальную ответственность с
работниками предприятия.
Ознакомиться с договорами на реализацию готовой продукции.
Проверить наличие и отражение в бухгалтерском учете результатов
инвентаризации готовой продукции и расчетов с покупателями.
2) При проведении проверки необходимо установить:
Правильность и своевременность оформления документа на сдачу
продукции из производства на склад;
Правильность отражения в бухгалтерском учете операций связанных с
выпуском готовой продукции;
Правильность определения производственной себестоимости готовой
продукции по видам заказов;
Достоверность отражения фактической себестоимости отгруженной
продукции (дебет счета 45 «Товары отгруженные» кредит счета 43 «Готовая
продукция»);