23
продукции). Эта информация опирается на систему производственного учета
расходов по местам их возникновения и видам изделий, на выявленные
отклонения расхода ресурсов от стандартных норм и смет, на данные о
калькуляции себестоимости отдельных видов продукции, на учет результатов
реализации по видам изделий. Важно отметить, что в зависимости от учетной
политики, проводимой предприятием в области производственного учета,
степень детализации учета затрат, следовательно, и анализа различны для
разных предприятий. Методика анализа прибыли и себестоимости зависит
также от полноты включения затрат в себестоимость, наличия раздельного
учета переменных и постоянных затрат.
Теоретической базой оптимизации прибыли и анализа затрат служит
классическая система учета прямых затрат директ-костинг, которую
называют еще системой управления себестоимостью.
Система директ-костинг является атрибутом рыночной экономики. В
ней достигнута высокая степень интеграции учета, анализа и принятия
управленческих решений. Главное внимание в этой системе уделяется
изучению поведения затрат ресурсов в зависимости от изменения объемов
производства, что позволяет гибко и оперативно принимать решение по
нормализации финансового состояния предприятия. Наиболее важные
аналитические возможности системы директ-костинг следующие:
оптимизация прибыли и ассортимента выпускаемой продукции; определение
цены на новую продукцию; расчет вариантов изменения производственной
мощности предприятия; оценка эффективности производства (приобретения)
полуфабрикатов; оценка эффективности принятия дополнительного заказа,
замены оборудования.
Известно, что для целей управления прибылью и себестоимостью
затраты классифицируются по различным признакам. Сущностью
современной системы директ-костинг является разделение производственных
затрат на переменные и постоянные в зависимости от изменений объема
производства. К переменным относятся затраты, величина которых
24
изменяется с изменением объема производства: затраты на сырье и
материалы, заработная плата основных производственных рабочих, топливо
и энергия на технологические цели и другие расходы. В зависимости от
соотношения темпов роста объема производства и различных элементов
переменных затрат последние, в свою очередь, подразделяются на
пропорциональные, прогрессивные и дегрессивные.
К постоянным принято относить такие затраты, величина которых не
меняется с изменением объема производства, например арендная плата,
проценты за пользование кредитами, начисленная амортизация основных
фондов, некоторые виды заработной платы руководителей предприятия и
другие расходы.
Следует отметить, что деление затрат на постоянные и переменные
несколько условно, поскольку многие виды затрат носят полупеременный
(полупостоянный) характер. Однако недостатки условности разделения
затрат многократно перекрываются аналитическими преимуществами
системы директ-костинг.
В зарубежной практике для повышения объективности разделения
затрат на постоянные и переменные предложен ряд эффективных
практических методов: метод высшей и низшей точки объема производства
за период; метод статистического построения сметного уравнения;
графический метод и др.
Общие затраты на производство (Z) состоят из двух частей: постоянной
(Zс) и переменной (Zv), что отражается уравнением:
Z = Zc + Zv (2)
или в расчете затрат на одно изделие:
Z = (C0 + C1) Х (3)
25
где Х — объем производства (количество единиц изделия);
Со — постоянные затраты на единицу изделия (продукции);
С1 — переменные затраты на единицу изделия (ставка переменных
расходов на единицу изделия) [29].
Для построения уравнения общих затрат и разделения их на
постоянную и переменную части по методу высшей и низшей точки
используется следующий алгоритм:
- из данных об объеме производства и затратах за период выбираются
максимальные и минимальные значения соответственно объема и затрат в
единицу времени;
- находятся разности в уровнях объема производства и затрат;
- определяется ставка переменных расходов на одно изделие путем
отнесения разницы в уровнях затрат на период (разность между
максимальным и минимальным значениями затрат) к разнице в уровнях
объема производства за тот же период;
- определяется общая величина постоянных расходов как разность
между всеми затратами и величиной переменных расходов;
- составляется уравнение совокупных затрат, отражающее зависимость
изменений общих затрат от изменения объема производства.
Степень реагирования издержек производства на изменения объема
продукции может быть оценена с помощью коэффициента реагирования
затрат, который вычисляется по формуле:
Z
K = -------- (4)
N
где К - коэффициент реагирования затрат на изменения объема производства;
26
Z - изменения затрат за период, в %;
N — изменения объема производства, в %.
В зависимости от значения коэффициента реагирования выделяют
типовые ситуации, которые перечислены в таблице 1.
Таблица 1
Значения коэффициента реагирования затрат
Значение коэффициента реагирования
затрат
Характер затрат
К = 0
Постоянные
0 < K < 1
Дегрессивные
К = 1
Пропорциональные
К > 1
Прогрессивные
Из таблицы 1 видно, что общие затраты для всех вариантов при объеме
производства 10 совпадают и равны 500 000 руб. (1 х 100 000 + 4 х 100 000).
При росте объема производства до 70 ед. при пропорциональном росте затрат
(К = 1) общие затраты составят 2 900 000 руб. (0,14 х 700 000 + 4 х 700 000).
При прогрессивном росте затрат (К = 1,5) общие расходы составят 31 950 000
руб. (0,14 х 700 000 + + 4,55 х 700 000). Дигрессивное изменение затрат (К =
0,8) даст общие расходы в сумме 1 060 000 руб.
Чтобы обеспечить снижение себестоимости и повышение
прибыльности работы предприятия, необходимо выполнять следующее
условие: темпы снижения дигрессивных расходов должны превышать темпы
роста прогрессивных и пропорциональных расходов.
Второй особенностью системы директ-костинг является соединение
производственного и финансового учета. По системе директ-костинг учет и
отчетность на предприятиях организованы таким образом, что появляется
возможность регулярного контроля данных по схеме «затраты — объем —
прибыль».
Маржинальный доход представляет собой разность между выручкой от
реализации и переменными затратами или сумму постоянных расходов и
прибыли от реализации. Это обстоятельство позволяет строить
27
многоступенчатые отчеты, что важно для детализации анализа.
Рисунок 3. Варианты изменения затрат в зависимости от
объема выпуска продукции
Многостадийность составления отчета о доходах является третьей
особенностью системы директ-костинг. Так, если в приведенном выше
отчете переменные затраты подразделить на прямые производственные и
накладные производственные, то отчет станет трехступенчатым.
Четвертой особенностью системы директ-костинг является разработка
методики экономико-математического и графического представления и
анализа отчетов для прогноза прибыли от реализации.
Аналитические возможности системы директ-костинг раскрываются
наиболее полно при исследовании связи себестоимости с объемом
реализации продукции и прибылью.
Рассмотрим исходное уравнение для анализа. Объем реализации
продукции, или выручка (N), связан с себестоимостью (Z) и прибылью от
реализации (R) следующим соотношением:
N = Z + R (5)
Затраты на производство, тыс.руб.
40
30
20
10
0
Постоянные
расходы
Прогрессивный рост затрат – положительный
эффект объема (затраты уменьшаются при
увеличении объемов)
Объем выпуска
Дегрессивный рост затрат – отрицательный эффект
объема
Пропорциональный рост затрат
Переменные расходы
К = 0
28
Если предприятие работает прибыльно, то значение R > 0, если
убыточно, тогда R < 0. Если R == 0, то нет ни прибыли, ни убытка и выручка
от реализации равна затратам. Точка перехода из одного состояния в другое
(при R = 0) называется критической точкой. Она примечательна тем, что
позволяет получить оценки объема производства, цены изделия, выручки,
уровня постоянных расходов и других показателей, исходя из требований
общего финансового состояния предприятия. Для критической точки имеем
N = Z или N = Zc + Zv (6)
где N — объем производства продукции в стоимостном выражении;
Z — полная себестоимость продукции (затраты на производство);
Zс — постоянные расходы;
Zv — переменные расходы;
К — точка критического объема производства [6].
Таким образом, в заключение первой главы можно отметить
следующее.
Экономические издержки производства товара зависят от количества
используемых ресурсов и цен на услуги факторов производства. Если
предприниматель использует не приобретаемые, а собственные ресурсы
цены должны быть выражены в одинаковых единицах для точного
определения величины затрат.
Исследование данных факторов должно обеспечить такой объем
выручки от продажи изготовленной продукции, чтобы покрыть затраты и
обеспечить должную прибыль. Прибыль является движущим мотивом
предпринимательской деятельности. Однако достижение вышеизложенных
целей сильно зависит от величины произведенных затрат. Поэтому издержки
производства являются важнейшим блоком экономического анализа. К
издержкам и прибыли у предпринимателя различные подходы. Прибыль при
заданных издержках должна обеспечить наилучшие возможности
29
производства. Издержки же при данной прибыли должны быть минимальны,
чтобы обеспечить наиболее эффективное производство.
Функция издержек описывает связь между выпуском продукции и
минимально возможными затратами, необходимыми для его обеспечения.
Технология и цены на производственные ресурсы обычно берутся как
данные при определении функции издержек. Изменение цен на какой либо
ресурс или применение улучшенной технологии отразиться на величине
минимальных затрат при производстве такого же объема продукции.
Приведенная методика позволяет выявить взаимозависимость таких
показателей, как уровень затрат, объем выпуска продукции.
Во второй главе выпускной квалификационной работы будет проведен
анализ влияния уровня издержек на результаты деятельности предприятия на
примере ООО «ДИС».
30
Глава 2. Анализ затрат на производство ООО «ДИС»
2.1 Технико-экономический анализ ООО «ДИС»
ООО «ДИС» является обществом с ограниченной ответственностью.
Вид собственности - частная, 100% доли в уставном капитале общества
принадлежит физическому лицу. Полное наименование организации:
общество с ограниченной ответственностью «ДИС». Сокращенное
наименование: ООО «ДИС».
Учреждено в целях ведения предпринимательской деятельности и
получения прибыли учредителями общества. Прибыль общества за вычетом
сумм по обязательным платежам в бюджет распределяется учредителем
общества.
Уставный капитал общества 10 000руб., оплачен полностью.
Основным видом деятельности общества является строительство
домов.
Руководство текущей деятельностью осуществляет генеральный
директор, который назначается единственным участником общества сроком
на 5 лет.
Он без доверенности действует от имени общества, представляет
интересы организации в органах государственной власти, заключает сделки,
издаёт приказы о назначении на должность работников, утверждает,
должностные обязанности работников и осуществляет иные полномочия, не
отнесённые ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» или
Уставом к компетенции Общего собрания участников Общества.
Перечень лиц и должностей, имеющих право подписи первичных
учетных документов, устанавливается внутренним организационно -
распорядительными документами предприятия.
Работа предприятия за три последних отчетных года отражается в
основных технико-экономических показателях, обобщенных в таблице 2 по
данным бухгалтерской отчетности.
31
Таблица 2
Основные технико-экономические показатели ООО "ДИС"
Показатели
Ед.
изме-
рения
2014г.
2015
г.
2016г.
Темпы роста, %
2012/
2011
2013/
2012
2013/
2011
Товарная продукция
в отпускных ценах
без НДС
Тыс.
руб.
261
986
222
592
430
819
85%
194%
164%
Себестоимость
товарной продукции
Тыс.
руб.
262
267
221
107
432
997
84%
196%
165%
Реализованная
продукция в
отпускных ценах
без НДС и акциза.
Тыс.
руб.
206
108
203
331
290
616
99%
143%
141%
Себестоимость
реализованной
продукции
Тыс.
руб.
206
389
201
846
292
794
98%
145%
142%
Затраты на 1 рубль
реализованной
продукции.
Руб.
1,00
0,99
1,01
99%
102%
101%
Незавершенное
строительство
Тыс.
руб.
10878
19261
140203
177%
728%
1228%
Среднесписочная
численность, всего.
Чел.
92
91
95
98%
104%
103%
Среднесписочная
численность
рабочих.
Чел.
53
50
56
94%
113%
106%
Фонд оплаты труда
работников
списочного состава.
Тыс.
руб.
45 887
52 832
47 273
115%
89%
103%
Среднегодовая
стоимость основных
фондов.
Тыс.
руб.
25027
23478
28076
94%
120%
112%
Фондоотдача ОПФ
Руб./ру
б.
10,47
9,48
15,34
91%
162%
147%
Фондоемкость ОПФ
Руб./ру
б.
0,10
0,11
0,07
110%
64%
70%
Балансовая
прибыль.
Тыс.
руб.
-281
1 486
-2 178
-529%
-147%
775%
Чистая прибыль.
Тыс.
руб.
-4704
-1515
-7603
32%
502%
162%
Прибыль на 1 рубль
реализованной
продукции.
Руб.
-0,02
-0,01
-0,03
50%
300%
150%
Анализируя данные таблицы 2, можно заметить, что деятельность ООО
32
«ДИС» за данный период является не совсем стабильной. Об этом говорит
относительно неравномерное и разнонаправленное изменение основных
технико-экономических показателей работы предприятия.
В 2015 году наблюдается самый низкий уровень товарной и
реализованной продукции – 222 592 тыс. руб. и 203 331 тыс. руб.
соответственно, но в 2016 году объем товарного выпуска растет: он на 94%
больше, чем в предыдущем периоде. В 2015 году по сравнению с 2014 не
наблюдалось подобного увеличения, поскольку предприятие в этот период
переживало процесс реорганизации, что не позволило предприятию вести
работы в полном объеме.
Практически аналогичную тенденцию имеет и объем реализованной
продукции, возрастая на протяжении исследуемого периода. За весь период
рост объема реализации составил 41%. Начиная 2014 года объем выпуска
товарной продукции значительно превышает объемы реализации, что
говорит о наличии значительных остатков незавершенного строительства. В
данном случае у предприятия имеются в наличии объекты, строящиеся за
счет средств предприятия и реализуемые на рынке только после полного
завершения и сдачи объекта (жилые дома). Поскольку производственный
цикл строительства жилых многоэтажных домов достаточно длительный (2-3
года), то происходит накопление и постоянное увеличение незавершенного
строительства на протяжении исследуемого периода.
С ростом товарной и реализованной продукции увеличивается и ее
себестоимость, причем себестоимость возрастает более быстрыми темпами
по сравнению с товарным выпуском: если прирост объема товарной
продукции за весь исследуемый период составляет 64%, то прирост
себестоимости данной продукции равен 65%. Только в 2015 году
себестоимость ниже объема выпуска товаров, на протяжении остальных
периодов себестоимость превышает выпуск товарной и к последнему
периоду это превышение составляет 2 178 тыс. рублей.
Динамика затрат на 1 рубль реализованной продукции соответствует