- право предприятия самостоятельно определять срок полезного
использования объектов основных средств;
- приемы регулирования норм амортизации с учетом налоговой
группы оборудования и фактического режима эксплуатации;
- адекватная переоценка балансовой стоимости оборудования;
- активное применение схем нелинейной амортизации;
- учет уровня морального износа основных фондов;
- право применять амортизационную премию.
Уточним принципы построения амортизационной политики:
1. балансирования. Сбалансированность амортизационного режима
означает стремление к взаимной компенсации суммы «амортизационного
долга» и «перерасхода» налоговых выплат.
2. приоритетности условий эксплуатации. Технологический режим
работы способствует быстрому износу и старению объектов основных
средств, снижению коэффициента полезного действия и капиталоотдачи, что
учитывается в схеме начисления амортизации.
3. поступательного реинвестирования амортизационных отчислений.
На предприятии, как правило, реализуется несколько инвестиционных
проектов, что вызывает необходимость реинвестирования амортизационных
платежей.
Изложенные принципы в полной мере соответствуют функциям
амортизации, которые раскрывают закономерности функционирования
основного капитала и выражают прямую зависимость между содержанием
воспроизводственной деятельности и стратегическими задачами
предприятия.
На возможность повышения эффективности финансовых потоков
посредством оптимизации амортизационной политики указывают многие
исследователи, например. Данилова Н.Н., Зданович М.Ю., Васильева Н.О.
С учетом вышеизложенного оптимизацию амортизационной
политики в целях повышения эффективности деятельности предприятия
56
следует определить как выбор наиболее рационального сочетания
внутриорганизационных элементов и вариантов их координации в условиях
действующих ограничений.
Предприятия, исходя из экономической стратегии, качественного
состояния основных фондов, их состава и структуры, а также отраслевых
особенностей производства выстраивает амортизационную политику в со-
ставе учетной политики, регулируя динамику налоговых платежей, прибыли
и амортизационных отчислений.
Таким образом, в условиях глубокого финансово-экономического
кризиса отечественные предприятия не только стоят перед необходимостью,
но и имеют возможность в рамках законодательных и нормативных актов
управлять амортизационным ресурсом так, чтобы обеспечить достижение
наилучших результатов своей финансово-хозяйственной и инвестиционной
деятельности. Необходимым условием эффективного управления является
системный подход к организации управленческого процесса и учет всего
комплекса факторов, влияющих на амортизационную политику
Совершенствование амортизационной политики на примере АО «ЦС
«Звездочка» предполагает, во-первых, выбор способа начисления
амортизации в бухучете и в налоговом учете и закрепление выбранного
способа в учетной политике.
Выбор способа начисления амортизации зависит от экономического
эффекта, которого АО «ЦС «Звездочка» хочет получить в результате
(уменьшить налоговые обязательства в организации или же добиться
сближения налогового и бухгалтерского учета).
Рассмотрим уменьшение налоговых обязательств.
Так, необходимость ведения параллельного учета по «налоговой» и
«бухгалтерской» амортизации основных средств и увеличение, в связи с
этим, трудоемкости учета, а значит, и его стоимости, будет верным при
следующих условиях:
57
1) необходимо накопить источники финансирования капитальных
вложений.
Одним из способов накопления источников финансирования
капитальных вложений будет применение ускоренной амортизации по
объектам основных средств.
За счет уменьшения суммы средств, отвлекаемых на формирование
фондов, увеличиваются средства, которые АО «ЦС «Звездочка» может
направить на приобретение или строительство объектов основных средств;
2) требование инвесторов, особенно настроенных на ведение учета по
международным стандартам, о повышении достоверности учета и
отчетности.
При расчете налогооблагаемой базы, остаточная стоимость основных
средств определяется по данным бухгалтерского учета.
Начисление амортизации в бухгалтерском учете может
осуществляться одним из четырех способов.
Сумма амортизации является статьей расходов для организации,
которая влияет: в бухгалтерском учете - на формирование прибыли до
налогообложения, а в налоговом учете - на налогооблагаемую базу.
Соответственно, выбор метода начисления амортизации влияет, в
конечном, счете на результаты основной деятельности организации.
Таким образом, от оптимального выбора метода начисления
амортизации зависит сумма расходов, регулируя которую организация может
завышать или занижать налогооблагаемую базу.
3.2 Оценка экономического эффекта предложенных мероприятий по
совершенствованию амортизационной политики
58
Наибольший потенциал имеют схемы нелинейной амортизации, право
на амортизационную премию, возможность самостоятельно определять
период полезного использования объектов основных средств и иные [2].
Пример. В октябре 2017 года предприятие приобрело на сумму 175
тыс. руб. рабочие машины, относящиеся к 111 налоговой группе. По итогам
работы трех месяцев до конца года была применена амортизационная премия
в размере 20%. Это составило (175,0 х 0,2) 35 тыс. руб.
С января 2018 года амортизация начисляет с остаточной стоимости,
которая составит (175,0 - 35,0) 140,0 тыс. руб.
Сумма, не облагаемая налогом на прибыль, по действующим нормам
бухгалтерского учета составит 30,33 тыс. руб.
Ставка налога на имущество - 2,2%, ставка налога на прибыль - 20,0%.
Рассчитаем экономию средств по налогам:
- по налогу на прибыль Эп= 30,33 тыс. руб. * 0,2 = 6,07 тыс. руб.
- по налогу на имущество Эи = 30,33 тыс. руб. * 0,022 = 0,67 тыс. руб.
Итого в результате рационализации и оптимизации налоговых
потоков экономия равна 6,74 тыс. руб.
Также представим расчет амортизации объектов основных средств на
предприятии разными способами с целью выбора более оптимального.
Например, первоначальная стоимость основного средства - 3 500 000
рублей. Срок полезного использования - 4 года.
В таблицах 9-12 представлены результаты расчета сумм
амортизационных отчислений с использованием разных способов
начисления амортизации.
Таблица 9
Расчет суммы амортизации линейным способом в АО «ЦС
«Звездочка»
Показатель Расчет Сумма амортизации,
руб.
Сумма амортизации в
год
3500000/4 875000
Процент амортизации 3500000/4*100% 25%
Сумма амортизации в
месяц
875000/12 72917
59
Рассчитав начисление амортизации линейным методом, видно, что
амортизация за год составила 875000 руб.
Рассчитаем сумму амортизационных отчислений по объектам
основных средств способом списания стоимости по сумме чисел лет срока
полезного использования в таблице 10.
Таблица 10
Расчет суммы амортизации способом списания стоимости
по сумме чисел лет срока полезного использования в АО «ЦС
«Звездочка»
Показатель Расчет Сумма амортизации,
руб.
Расчет амортизации в первый год эксплуатации
Сумма
амортизации в год
3500000*4/10 1400000
% суммы
амортизации в 1
год эксплуатации
1400000/3500000*100% 40%
Сумма
амортизации в
месяц
1400000/12 116667
Расчет амортизации во второй год эксплуатации
Сумма
амортизации в год
3500000*3/10 1050000
% суммы
амортизации в 2
год эксплуатации
1050000/3500000*100% 30%
Сумма
амортизации в
месяц
1050000/12 87500
Расчет амортизации в третий год эксплуатации
Сумма
амортизации в год
3500000*2/10 700000
% суммы
амортизации в 3
год эксплуатации
700000/3500000*100% 20%
Сумма
амортизации в
месяц
700000/12 58334
Расчет амортизации в четвертый год эксплуатации
Сумма
амортизации в год
3500000*1/10 350000
% суммы
амортизации в 4
год эксплуатации
350000/3500000*100% 10
Сумма 350000/12 29167
60
амортизации в
месяц
Рассчитаем сумму амортизационных отчислений по объектам
основных средств способом уменьшаемого остатка таблице 11.
Таблица 11
Расчет суммы амортизации с использованием способа
уменьшаемого остатка в АО «ЦС «Звездочка»
Показатель Расчет Сумма амортизации,
руб.
Расчет амортизации в первый год эксплуатации
Сумма амортизации
в год
3500000*50% 1750000
% суммы
амортизации в 1
год эксплуатации
100%/4*2 50%
Сумма амортизации
в месяц
1750000/12 145834
Расчет амортизации во второй год эксплуатации
Сумма амортизации
в год
(3500000-1750000)*50% 875000
% суммы
амортизации в 2
год эксплуатации
100%/4*2 50%
Сумма амортизации
в месяц
875000/12 72917
Расчет амортизации в третий год эксплуатации
Сумма амортизации
в год
(3500000-1750000-
875000)*50%
437500
% суммы
амортизации в 3
год эксплуатации
100%/4*2 50%
Сумма амортизации
в месяц
437500/12 36459
Расчет амортизации в четвертый год эксплуатации
Сумма амортизации
в год
(3500000-1750000-
875000- 437500)*50%
218750
% суммы
амортизации в 4
год эксплуатации
100%/4*2 50%
Сумма амортизации
в месяц
218750/12 18230
В таблице 12 представлены суммы рассмотренных методов
начисления амортизации основных средств в бухгалтерском учете на
примере АО «ЦС «Звездочка».
61
Таблица 12
Сравнение сумм амортизации основных средств,
начисленной разными методами в бухгалтерском учете в АО «ЦС
«Звездочка»
Показатель Годы Сумма амортизации
за год, руб.
Линейный способ 1 875 000
2 875 000
3 875 000
4 875 000
Способ списания стоимости по
сумме чисел лет срока
полезного использования
1 1 400 000
2 1 050 000
3 700 000
4 350 000
Способ уменьшаемого остатка 1 1 750 000
2 875 000
3 437 500
4 218 750
Исходя из расчетов амортизации основных средств различными
способами, видно, что с точки зрения суммы статьи расходов АО «ЦС
«Звездочка» предпочтительным вариантом начисления амортизации является
способ уменьшаемого остатка с использованием коэффициента ускорения,
так как именно он позволяет нам завысить суммы расходов, что, в свою
очередь, позволит уменьшить сумму налоговой базы.
Так как у организации возникает обязанность вести отдельно
бухгалтерский и налоговый учет основных средств, от которого зависит, как
будет формироваться налогооблагаемая база, поэтому также рассмотрим
выбор оптимального способа начисления амортизации по объектам основных
средств и в налоговом учете.
Также рассмотрим выбор оптимального начисления амортизации
основных средств в АО «ЦС «Звездочка» с позиции налогового учета в
таблицах 13-14.
62
Таблица 13
Расчёт суммы амортизации линейным методом в налоговом
учете в АО «ЦС «Звездочка»
Амортизацио
нная группа
Наименован
ие объекта
Первоначал
ьная
стоимость,
руб.
Норма
амортиза
ции в
год, %
Сумма
амортиза
ции, руб.
10 Администрати
вный корпус
4 424 000,00 1,0 44 240,00
7 Склад 562 613,15 5,0 28 130,66
5 Автомобиль 1 005 300,00 12,5 125 662,50
4 Станок 05ПМ 270 000,00 20,0 54 000,00
Итого - 6261913,15 - 252 033,16
Таблица 14
Амортизация за первый год работы основных средств
нелинейным методом в АО «ЦС «Звездочка»
Амортизацион
ная группа
Наименов
ание
объекта
Суммарны
й баланс
на начало
года, руб.
Норма
амортизац
ии, %
Сумма
амортизац
ии, руб.
7 Склад 562 613,15 1,3 87 767,65
5 Автомобил
ь
1 005 300,00 2,7 325 717,20
4 Станок
05ПМ
270 000,00 3,8 123 120,00
Итого - 1837913,15 - 536 604,85
По зданиям и сооружениям, вошедшим в десятую амортизационную
группу, согласно требованиям законодательства, амортизация начисляется
линейным методом. Поэтому данные результаты не отражены в таблице 14 и
не может быть увеличена.
С позиции налогового учета оптимальным выбором начисления
амортизации будет нелинейный метод, так как именно он позволит
организации увеличить сумму расходов, а значит, уменьшить налоговую
базу.
На основании произведенных расчетов сумм амортизации основных
средств в АО «ЦС «Звездочка» можно заключить, что в бухгалтерском учете
наиболее оптимальным с точки зрения регулирования налогооблагаемой
63
базы является способ уменьшаемого остатка с использованием коэффициента
ускорения 2. В налоговом учете преимуществом обладает нелинейный метод
амортизации. Он позволяет быстрее списывать стоимость основных средств
на расходы организации.
Также рассмотрим формирование амортизационной политики в АО
«ЦС «Звездочка» в целях сближения налогового и бухгалтерского учета.
Один из способов сблизить налоговый и бухгалтерский учет - это
закрепление в учетной политике одинаковых методов амортизации основных
средств. Такой способ подходит для многих организаций.
Но тут есть свои нюансы. В налоговом учете амортизацию можно
начислять либо линейным, либо нелинейным способом. А в бухгалтерском
учете таких способов 4. Поэтому получается, что существует только один
общий для обоих учетов метод начисления амортизации основных средств -
линейный.
При этом избежать расхождений в суммах начисленной амортизации
надо в обоих учетах установить одинаковый срок полезного использования
основного средства. Кроме того, надо чтобы в обоих учетах совпадала его
первоначальная стоимость. Но такие условия для сближения практически
невозможны для полного исключения возникающих разниц при расчете
начисления амортизации основных средств
Амортизация в бухгалтерском и налоговом учете совпадет, если:
1) величина первоначальной стоимости основных средств в налоговом
и бухгалтерском учете одинаковая;
2) срок полезного использования основных средств в налоговом и
бухгалтерском учете один и тот же; 3) используется одинаковый способ
начисления амортизации основных средств - линейный.
Но не стоит исключать различия при начислении амортизации.
Основные различия представлены в таблице 15.
64
Таблица 15
Различия в данных при начислении амортизации в
бухгалтерском и налоговом учете
Бухгалтерский учет Налоговый учет Условия,
позволяющие
сблизить данные
бухгалтерского и
налогового учета
Различия в данных бухгалтерского и налогового учета в части
стоимости основных средств
В расчетах
амортизации
участвует
восстановительная
стоимость основных
средств
В расчетах
амортизации основных
средств участвует
остаточная
восстановительная
стоимость, кроме того,
результаты
переоценки на
отчетную дату
принимаются в
пределах 30%
Утверждаются 2
нормы амортизации в
целях бухгалтерского
учета, определяемые:
от восстановительной
стоимости и
остаточной стоимости.
Результаты расчетов
амортизации по 2
нормам являются
равными, поэтому
фактически в расчетах
участвует остаточная
стоимость.
Различия данных бухгалтерского и налогового учета в части видов
амортизируемых основных средств
Объекты основных
средств стоимостью
до 10 000 руб. за
единицу,
приобретенные
(созданные) до 1
января 2002 г.,
подлежат
амортизации
Такие объекты
основных средств
списываются в состав
расходов переходного
периода
Нет способов
приближения, пока
такие объекты не
будут списаны по
причине полного
физического износа
По объектам внешнего
благоустройства,
приобретенным не за
счет бюджетного
целевого
финансирования и
используемым для
извлечения доходов,
амортизация не
начисляется
Амортизация по таким
объектам начисляется
Содержание части
таких объектов
предусматривается в
коллективных
договорах (в
мероприятиях по
охране труда),
уточняется
наименование
объектов, получается
разрешение Минфина
России на начисление
амортизации, все это
оговаривается в
65