13
в частности различными видами оценки. В деятельности предприятий
используются следующие виды оценки: первоначальная, восстановительная,
полная, остаточная, ликвидационная, рыночная стоимость.
Первоначальная стоимость основных фондов — это стоимость фондов
в момент их производства и ввода в действие в ценах данного года.
Первоначальная стоимость основных фондов определяется с учетом канала
их поступления на предприятие. Первоначальной стоимостью основных
средств, приобретенных за плату, а также созданных на предприятии,
признается сумма фактических затрат организации на приобретение,
сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную
стоимость и иных возмещаемых налогов. Первоначальная стоимость подак-
цизных основных средств собственного производства включает сумму
соответствующих акцизов.
Фактические затраты на приобретение, сооружение и изготовление
основных средств складываются из:
- сумм, уплачиваемых в соответствии с договором поставщику или
подрядчику;
- затрат на информационные и консультационные услуги, связанные с
приобретением основных средств;
- регистрационных сборов, государственных пошлин и других
аналогичных платежей, произведенных в связи с приобретением прав
на объект основных средств;
- таможенных пошлин;
- процентов по заемным средствам, начисленным до принятия объекта
основных средств к учету;
- суммовых разниц;
- иных затрат, непосредственно связанных с приобретением,
сооружением и изготовлением объекта основных средств.
Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет
вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их
14
денежная оценка, согласованная между учредителями (участниками)
организации.
При получении имущества безвозмездно его первоначальная стоимость
равна сумме, в которую оценено такое имущество исходя из рыночных цен.
В целях налогового учета первоначальная стоимость должна быть
установлена не ниже остаточной стоимости по амортизируемому имуществу
и затрат на производство (приобретение) по иному имуществу. Информация
о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком – получателем
имущества документально или путем проведения независимой оценки.
Первоначальная стоимость основных средств, приобретенных в обмен
на другое имущество, равна стоимости обмениваемого имущества, по
которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет
стоимость аналогичных товаров [19,C.215].
Первоначальная стоимость основных средств не подлежит изменению,
кроме случаев достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации,
частичной ликвидации и переоценки соответствующих объектов. Влияние
изменений первоначальной стоимости основных фондов на прибыль или
добавочный капитал организации представлено в таблице 1.
Таблица 1- Влияние изменения первоначальной стоимости на прибыль и
добавочный капитал
№
п/п
Изменение первоначальной
стоимости
Влияние на прибыль и добавочный
капитал
1
1.1
1.2
Увеличение первоначальной
стоимости (дооценка) в размере:
уценки предыдущих периодов
превышающем уценку предыдущих
периодов
Сумма дооценки относится на счет
прибылей и убытков в качестве
операционного дохода
Сумма дооценки, превышающая сумму
уценки, относится на добавочный капитал
2
2.1
2.2
Уменьшение первоначальной
стоимости (уценка) в размере:
дооценки предыдущих периодов
превышающем дооценку
предыдущих периодов
Сумма уценки относится на добавочный
капитал
Сумма уценки, превышающая дооценку,
относится на счет нераспределенной
прибыли (непокрытого убытка)
15
Восстановительная стоимость — это стоимость аналогичных основных
фондов в действующих условиях воспроизводства (при сложившемся на
данный момент уровне рыночных цен и уровне научно-технического
прогресса). Восстановительная стоимость важна для определения величины
затрат, которые потребуются на замену фондов. Она складывается из тех же
элементов, что и первоначальная стоимость. Восстановительная стоимость
основных фондов для целей бухгалтерского учета определяется при
проведении переоценки.
Остаточная стоимость — это стоимость основных фондов с учетом
начисленной амортизации, определяемая как разность первоначальной
стоимости и начисленной за период эксплуатации амортизации.
Ликвидационная стоимость — возможная стоимость реализации
объектов основных средств или их остатков по истечении срока
эксплуатации.
Рыночная стоимость — вид оценки, отражающий сложившееся
соотношение спроса и предложения. Для определения рыночной стоимости
могут быть использованы данные о ценах на аналогичную продукцию,
полученные в письменной форме от организаций-изготовителей; сведения об
уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых
инспекций и организаций; сведения, опубликованные в средствах массовой
информации и специальной литературе; экспертные заключения о стоимости
основных фондов [9,C.503].
Финансовая сущность переоценки состоит в приведении стоимости
основных фондов в соответствие с современными условиями
воспроизводства.
При переоценке определяется восстановительная стоимость основных
средств, т. е. полная стоимость затрат, которые должна осуществить
организация, ими владеющая, если бы она полностью заменила их на
аналогичные новые объекты по рыночным ценам, существующим на дату
переоценки, включая затраты на приобретение (строительство),
16
транспортировку, установку (монтаж) объектов, для импортируемых
объектов — также таможенные платежи и другие аналогичные затраты.
Переоценке подлежат все основные фонды, находящиеся в
собственности предприятий, их хозяйственном ведении, оперативном
управлении и долгосрочной аренде с правом выкупа, независимо от
технического состояния, действующие и неиспользуемые, находящиеся на
консервации, в резерве, подготовленные к списанию, но не оформленные в
установленном порядке соответствующими актами и некоторые другие.
Переоценка имущества, переданного в лизинг, осуществляется юридическим
лицом, на балансе которого числится это имущество.
Не подлежит переоценке стоимость земельных участков и объектов
природопользования.
Переоценка основных средств производится с использованием двух
методов — индексного и экспертного:
- индексный метод предполагает применение индексов изменения
стоимости основных средств, разрабатываемых Госкомстатом РФ;
- экспертный метод, или метод прямого пересчета балансовой
стоимости в восстановительную, соответствующую рыночному уровню цен,
заключается в использовании документально подтвержденных данных,
полученных от организаций-изготовителей; в органах ценообразования,
государственной статистики, торговых инспекциях, опубликованных в
средствах массовой информации и специальной литературе, а также в виде
специальных заключений экспертов и оценочных фирм, имеющих лицензию.
В пользу рыночной переоценки основных фондов говорит то, что
восстановительная стоимость, рассчитанная с помощью коэффициентов
пересчета, может значительно отличаться от реальной рыночной стоимости
объекта основных средств. Учет изменения цен по конкретным типам и
маркам техники более точен, чем использование индексов по группам машин
и оборудования, транспортных средств, даже в условиях увеличения числа
таких групп. Кроме того, переоценка по индексам учитывает изменение цен
17
за год, прошедший после предыдущей переоценки, и лишь частично в
некоторых случаях «подправляет» не вполне точные результаты,
сложившиеся по итогам предшествующих переоценок. Методы же прямой
оценки по ценам, существующим на дату проводимой переоценки, в
принципе позволяют исправить накопившиеся в ходе проведения переоценок
неточности и выйти на достоверный результат.
Результаты переоценки играют существенную роль в управлении
внеоборотными активами. Поэтому при проведении переоценки необходимо
учитывать целый ряд факторов:
- цели, которые ставит перед собой предприятие (просто выжить,
накопить потенциал для дальнейшего развития или привлечь инвесторов и
участвовать в инвестиционных проектах);
- положение предприятия на рынке (спрос на его продукцию, острота
конкуренции, возможность повышения цены и выхода на новые рынки);
- уровень и структуру затрат на производство и реализацию
продукции (завышение амортизации может привести к повышению-
себестоимости продукции, что негативно повлияет на кон-
курентоспособность продукции, так как большинство предприятий
определяет цену реализации как себестоимость плюс процент
рентабельности);
- финансовое состояние (уровень основных показателей, обес-
печенность финансовыми ресурсами текущей и инвестиционной
деятельности);
- наличие налоговых льгот.
Переоценка основных фондов отражается как добавочный капитал в
пассиве баланса и дает возможность увеличить уставный капитал
организации.
Если главная цель — привлечь инвесторов, предприятие может быть
заинтересовано в увеличении размера уставного капитала, и тогда нужно
применять максимальные коэффициенты переоценки.
18
При возникновении проблем со сбытом продукции, снижением
конкурентоспособности предприятия следует, наоборот, придерживаться
минимальных коэффициентов, чтобы не увеличивать чрезмерно
себестоимость. При стремлении организации к снижению общей суммы
налоговых платежей принятию решения о переоценке должен
предшествовать анализ структуры основных фондов и степени их износа, а
также дополнительные расчеты.
Переоценка основных фондов влияет на величину амортизационных
отчислений (кроме учета амортизации в расходах при исчислении налога на
прибыль), остаточную восстановительную стоимость основных средств и,
как следствие, сказывается на налоге на имущество и налоге на прибыль.
Для снижения налога на имущество следует стремиться
минимизировать применяемые коэффициенты переоценки. Кроме того,
нужно учитывать, что переоценка основных фондов в первые годы их
службы в большей степени сказывается на величине налога на имущество,
чем в последние годы срока полезного использования при небольшой
остаточной стоимости [29,C.201].
1.3. Методы расчета амортизации на предприятии
Амортизация - механизм погашения (переноса на готовую продукцию)
стоимости объектов основных фондов и нематериальных активов.
Амортизация как экономическая категория отражает физический и
моральный износ основных фондов и нематериальных активов. Амортизация
связана с воспроизводством: сумма амортизации должна быть достаточна для
замены изношенных и морально устаревших основных средств и
нематериальных активов на новые аналоги.
Амортизация как финансовая категория определяет возврат ранее
произведенных затрат, связанных с созданием и приобретением активов.
19
Амортизация – процесс постепенного переноса стоимости ОС на
себестоимость продукции или услуг. Процесс амортизации формирует
амортизационный фонд предприятия, который используется по различным
направлениям.
Для организации процесса амортизации необходимо установить
следующие параметры объекта:
1. Первоначальная или балансовая стоимость объекта
2. Срок полезного использования, который должен учитывать:
рекомендации предприятия изготовителя; степень эксплуатации;
агрессивность среды; аналоги по эксплуатации.
Объём амортизационных средств влияет на себестоимость продукции и
как результат на величину налогооблагаемой прибыли. Увеличение
амортизационных отчислений приводит к снижению налогооблагаемой
прибыли и наоборот. Поэтому амортизационная политика может помочь
предприятию получить дополнительные инвестиции для собственного
развития.
Амортизационные отчисления в России включаются в себестоимость
произведенной продукции и, по сути, представляют собой выведенную из-
под налогообложения прибыль. В развитых странах сумма амортизационных
отчислений превышает величину действительного износа, что создает
реальные условия для частных инвестиций. Чем выше нормы амортизации и
чем больше сумма амортизационных отчислений, тем больше необлагаемая
налогом прибыль и шире возможности предприятия по финансированию
своей деятельности в части замены основных средств и нематериальных
активов [11,C.257].
Амортизационные отчисления накапливаются в амортизационном
фонде, который может быть выделен по данным бухгалтерского учета. В
настоящее время предприятия самостоятельно распоряжаются средствами
этого фонда и нередко используют накопленную амортизацию не только как
источник финансирования замены изношенных машин, оборудования и
20
других активов, но и пополнения оборотных фондов, что не соответствует
экономической сущности амортизации.
Амортизационные отчисления начинаются с первого числа месяца,
следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету,
проводятся до полного погашения стоимости либо списания этого объекта
и прекращаются с первого числа месяца, следующего за этим.
Начисление амортизации для целей бухгалтерского учета при-
останавливается в случае нахождения основных средств на консервации с
продолжительностью не менее трех месяцев по решению руководителя
организации и на период восстановления объектов основных средств
(ремонта, реконструкции и модернизации), продолжительность которого
превышает 12 месяцев, а по нематериальным активам — на период
консервации организации. Порядок приостановления амортизации для целей
налогового учета аналогичен, но не распространяется на основные средства в
ремонте и нематериальные активы.
Амортизационные отчисления предприятия зависят от срока полезного
использования основных средств и нематериальных активов. Срок полезного
использования — период, в течение которого использование основных
средств приносит доход (ПБУ 6/01) или служит для выполнения целей
деятельности организации. Определение срока полезного использования
(СПИ) основных средств и нематериальных активов производится
организацией самостоятельно при их принятии к учету.
При определении СПИ основных средств учитывается:
- ожидаемый срок использования этого объекта в соответствии с
ожидаемой производительностью или мощностью применения;
- предполагаемый физический износ, зависящий от режима
эксплуатации (например, количества смен), естественных условий и влияний
агрессивной среды, системы планово-предупредительных всех видов
ремонта;
21
- количество продукции, ожидаемое к получению в результате
пользования основных средств;
- нормативно-правовые и другие ограничения использования этого
объекта (например, срока аренды).
Срок полезного действия нематериальных активов устанавливается
исходя из:
- срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков
использования объектов интеллектуальной собственности;
- ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого
организация может получать экономические выгоды (доход).
Срок полезного использования нематериальных активов не может
превышать срок деятельности организации.
С введением в действие в 2002 г. стандарта учета основных средств
(ПБУ № 6/01 «Учет основных средств») российские предприятия получили
возможность использовать в бухгалтерском учете метод уменьшаемого
остатка, линейный метод, способ списания стоимости пропорционально
объему выпускаемой продукции и метод суммы чисел лет срока полезною
использования, а с 2002 г. с вступлением в силу гл. 25 Налогового кодекса
РФ применять для целей налогообложения не только линейный, но и
нелинейный метод. Выбранный метод применяется на протяжении всего
периода начисления амортизации и изменению не подлежит.
Линейный метод является традиционным для российских предприятий,
может использоваться в бухгалтерском и налоговом учете для амортизации
основных средств и нематериальных активов и позволяет равномерно
переносить стоимость имущества на готовую продукцию, включая
начисленную сумму амортизационных отчислений в себестоимость и
расходы, учитываемые для налогообложения.
Годовая сумма амортизационных отчислений в любом году
определяется исходя из первоначальной стоимости или текущей
22
(восстановительной) стоимости амортизируемого имущества и нормы
амортизации:
100
)(
лин
восстперв онач
лин
t
H
FА
, (1)
где А
t
лин
– годовая сумма амортизационных отчислений;
F
первонач(восст)
– первоначальная или восстановительная стоимость
амортизируемого имущества;
Н
лин
– норма амортизации.
Норма амортизации при линейном способе начисления амортизации зависит
от срока полезного использования (СПИ):
СПИ
Н
лин
100
. (2)
Линейный метод обязателен в налоговом учете для основных средств,
входящих в восьмую и десятую амортизационные группы (здания,
сооружения, передаточные устройства).
При нелинейном методе сумма амортизационных отчислений за месяц
определяется исходя из остаточной стоимости объекта амортизируемого
имущества на начало месяца и нормы амортизации [32,C.28].
Норма амортизации при нелинейном способе начисления амортизации
зависит от срока полезного использования, выраженного в месяцах (СПИ).
Применение нелинейных методов амортизации позволяет возместить
большую часть стоимости основных средств уже в первую половину срока
их использования.
Во вторую половину срока службы основных средств величина
амортизации, рассчитанная по нелинейным методам, уменьшается.
Нелинейные методы амортизации часто называют методами ускоренной
(регрессивной) амортизации.