13
1. По натуральному составу. Основные средства могут быть
различного вида, а также обладать различными натуральными и
физическими свойствами;
2. По отраслям. Основные средства делят по их специфике в
функционировании предприятия;
3. По принадлежности. Основные средства делят по праву
собственности;
4. По характеру пользования. Основные средства делят по
исходному назначению;
5.
По способу участия в производственных процессах. Основные
средства разделяют по степени участия в процессе производства продукции;
6. По уровню использования. Основные средства делят в
зависимости от степени их использования;
7. По амортизационным группам. Основные средства делятся по
сроку полезного использования.
По натурально-вещественным качествам выделяют следующие виды
основных средств:
−
Здания – это объекты, в которых осуществляется
непосредственно основная деятельность хозяйствующего субъекта. Они
носят капитальный характер. Примерами данных основных средств являются
отдельные цеха, здание офиса;
− Сооружения – это объекты, имеющие вспомогательное значение
и выполняющие определенные задачи. К ним относятся, к примеру, бассейн
и теплица;
− Передаточные конструкции. Например, газопровод, водопровод;
− Машины
и оборудование – это основные средства,
представляющие основной производственный потенциал организации и
предназначающиеся для осуществления процесса производства. К ним
14
можно отнести, к примеру, аппарат для производства бетона, токарный
станок;
− Транспортные средства – это основные средства, которые входят
в автотранспортный парк хозяйствующего субъекта. К примеру, автобус,
грузовая машина;
− Инструмент и инвентарь – сюда можно отнести вспомогательные
приспособления, которые обеспечивают бесперебойную работу и
нормальные условия труда. К примеру, лестница и
дрель.
По степени использования основные средства подразделяют на
действующие и недействующие. К действующим основным средствам
относятся объекты, непосредственно участвующие в производственном
процессе. Недействующие основные средства – это средства, которые:
− находятся на консервации, под которой подразумевается
длительное хранение рабочего оборудования;
− готовые к пуску, то есть прошедшие приемо-сдаточные
испытания и находящиеся
в ожидании окончания подготовительных работ;
− уже вывели из эксплуатации и (или) предназначены для
перепродажи.
По способу участия в производственном процессе выделяют:
1. Активные — основные средства, влияющие на результат
производства напрямую;
2. Пассивные – основные средства, позволяющие создавать
комфортные производственные условия, но напрямую они с производством
не связаны.
Каждая перечисленная выше
классификация не ограничивается
приведенными нами примерами, она может расширяться в связи с рядом
условий – начиная от достижения научно-технического прогресса и
заканчивая углублением специфики отрасли отдельного предприятия, а
также других факторов.
15
Основные средства учитываются как в денежной, так и в натуральной
форме. Натуральные показатели используются для учета каждой отдельной
группы основных средств, а стоимостная оценка проводится для определения
общей величины основных средств, их динамики и структуры.
Инвентарный объект представляет собой единицу бухгалтерского учета
основных средств, под которым следует понимать основное средство
во всей
его комплектации, которое предназначено для реализации определенных
задач и функций, а также под ним следует понимать комплекс определенных
предметов, в совокупности составляющих единое целое и предназначенное
для реализации определенных работ.
Основные средства учитываются как в денежной, так и в натуральной
форме. Натуральные показатели используются для учета каждой отдельной
группы основных средств, а стоимостная оценка проводится для определения
общей величины основных средств, их динамики и структуры.
В учете основные средства отражаются по первоначальной стоимости,
которая определяется как сумма затрат, произведенных на их приобретение и
доведение до состояния готовности к эксплуатации. На рисунке 2.2
представлен перечень затрат, входящих в первоначальную стоимость.
Рис. 1.2 - Перечень затрат, входящих в первоначальную стоимость [17]
оплата объекта основных средств по договору;
оплата работ по возведению объекта основных средств;
оплата за информационные и консультационные услуги при приобретении
объекта;
регистрационные сборы и госпошлины за приобретение прав на объект
основных средств;
таможенные пошлины;
невозмещаемые налоги;
вознаграждения для посреднической организации и иные затраты на приобретение,
сооружение и доведение основных средств до состояния готовности к эксплуатации
16
В первоначальную стоимость не включают возмещаемые налоги,
общехозяйственные и общепроизводственные затраты, которые не связаны с
поступлением основного средства в организацию прямым образом.
Формула первоначальной стоимости основных средств следующая:
(1.1)
где Спо – стоимость приобретенного оборудования, руб.;
Ст – затраты на транспортировку, руб.;
См – стоимость монтажа или строительных работ, руб.
При реконструкции, ремонта и модернизации основного средства
может быть увеличена или снижена первоначальная стоимость. При этом под
восстановительной стоимостью следует понимать стоимость основного
средства, соответствующую расходам на создание и приобретение
аналогичных
основных средств в текущем периоде. Для определения данного
вида стоимости производится переоценка и пересчет стоимости основного
средства на основании рыночных цен. При этом все цены подтверждаются
документально.
Если первоначальная стоимость подсчитана, а индекс переоценки
известен, то восстановительную стоимость можно рассчитать по формуле:
(1.2)
где Св – восстановительная стоимость, руб.;
Сп – первоначальная стоимость, руб.;
Кпер – коэффициент переоценки.
17
Во время эксплуатации основные средства могут материально и
морально устаревать. Для отражения данных процессов идет начисление
амортизации. Величина недооцененной стоимости рассчитывается как
разница между первоначальной стоимостью и накопленной амортизацией.
Данный показатель выступает остаточной стоимостью.
Есимкулова З.Б. считает, что для оценки основных средств
непосредственно могут использоваться виды стоимостей, представленные на
рисунке 1.3.
Рис. 1.3 – Стоимости, используемые для оценки основных средств [20].
Алексеева Г.И. свое внимание заостряет на амортизируемой стоимости,
под которой понимается стоимость, перенесенная на вновь созданный
продукт за период эксплуатации соответствующего объекта. Ее размер
определяется в виде разницы между первоначальной стоимостью и
ликвидационной долей. Если нет данной доли, то амортизируемая
стоимость
равняется ликвидационной стоимости [12].
страховая стоимость – величина страховой оценки объектов, которые
подвержены риску повреждений или уничтожения. Страховая стоимость
в данном случае устанавливается на базе соглашения о страховании
имущества хозяйствующего субъекта;
ликвидационная стоимость – стоимость реализации основных средств
при банкротстве хозяйствующего субъекта или его ликвидации. Она
определяется на базе аукциона или торгов;
налогооблагаемая стоимость - стоимость объектов, определяемая на базе
целей налогообложения
18
Специфической чертой основных средств является их повторное
использование в процессе производства. Но в то же время они могут
изнашиваться.
Под физическим износом следует понимать постепенную утрату
первоначальной стоимости основных средств на основании эксплуатации
основного средства или бездействия. Существует полный и частичный
физический износ. Полный износ связан с потребностью в ликвидации
или
замене основного средства, поскольку он не пригоден к использованию.
Частичный износ связан с потребностью в проведении ремонта.
Под моральным износом понимается снижение стоимости объектов
основных средств под воздействием снижения общественно требуемых
расходов на их воспроизводство, а также на снижение их цены из-за введения
на рынок более новых и
современных основных средств. Под воздействием
данных форм износа основные средства становятся неразвитыми в
технической части и финансовой производительности.
Под сроком полезного использования объекта основных средств
следует понимать период, в течение которого он будет приносить
организации выгоду при его использовании. Срок полезного использования
определяется на основании производственной мощности основного средства
и ожидаемого
результата от его использования.
1.3. Сравнительная оценка бухгалтерского и налогового учета основных
средств
Для отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций по
движению основных средств используют регистр синтетического учета
основных средств – журнал-ордер № 13. Так же для учета основных средств
предусмотрены следующие документы, представленные в Приложении 1.
Информация об эксплуатируемых основных средствах,
об находящихся
основных средствах на складе или в консервации, о сданных в лизинг
19
основных средствах собирается на счете 01 "Основные средства". Объекты
отражаются на данном счете по первоначальной стоимости. Если же объект
находится в собственности у нескольких организаций, то он отражается на
счете в соответствующей доле [25].
Аналитический учет основных средств на счете 01 «Основные
средства» ведется по каждому инвентарному объекту, по их видам,
местонахождению и
иным признакам. Заполнение инвентарных карточек
производится на основании первичной документации, а именно актов о
приеме-передачи, актов на списание, технических паспортов и т.п. [25].
После приобретения права собственности на объект в бухгалтерском
учете затраты на данное средство собираются на счете 08 "Вложения во
внеоборотные активы". При вводе объекта в эксплуатацию формируют
первоначальную стоимость на данном счете, которая переносится на счет 01.
Виды поступлений основных средств представлены на рисунке 1.4.
Рис. 1.4 - Виды поступлений основных средств
Бухгалтерские проводки по поступлению основных средств содержатся
в Приложении 2.
поступление в результате приобретения, сооружения и изготовления за
плату;
поступление в результате сооружения и изготовления в самой
организации собственными силами;
поступление в качестве вклада в уставный капитал;
поступление в виде безвозмездного поступления;
поступление в др. случаях
20
Основные средства вводятся в эксплуатацию по письменному приказу
руководителя организации.
При безвозмездном получении основных средств, стоимость объекта
подвергается налогообложению НДС, уплачиваемый передающей стороной.
Безвозмездное получение основных средств для нужд бухгалтерского учета
является увеличением дополнительного капитала, которое происходит на
сумму, равную стоимости полученного объекта. При этом не учитывают
прочие обязательные
платежи и расходы.
При передаче имущества в аренду право собственности сохраняется за
арендодателем. Переданные активы отражаются у него на балансе и в
бухгалтерском учете, как у собственника имущества. За использование
объекта арендатор перечисляет ежемесячно указанную в договоре сумму, а
также производит амортизационные отчисления.
Многие компании в начале своей предпринимательской деятельности
не
имеют возможности приобрести все оборудование сразу, поэтому они
зачастую прибегают к лизингу, который позволяет пользоваться объектами
основных средств и производить амортизационные отчисления, которые
затем могут окупить данное имущество.
По ряду причин основные средства могут выбывать. Причины указаны
на рисунке 1.5.
Рис. 1.5 – Причины выбытия основных средств [23]
продажа;
списание в следствие морального или материального износа;
ликвидация при чрезвычайных ситуациях;
передача в виде вклада в уставный капитал других организаций;
по прочим причинам
21
В синтетическом учете выбытие основных средств учитывается на
счете 91 «Прочие доходы и расходы», который является активно-пассивным.
Данный счет собирает информацию о процессе продажи и других способов
выбытия основных средств. По дебету данного счета отражается
первоначальная стоимость основного средства, а также расходы, которые
организация произвела при его выбытии. По кредиту
данного счета
отражается сумма ранее накопленной амортизации, а также полученный при
ликвидации объекта доход.
Списание основных средств основано на оформлении Акта о списании
основных средств, в котором указывают информацию о балансовой
стоимости средства, начисленной за срок его использования амортизации,
производящихся ремонтах и т.п.
Списание основных средств в случае морального
или физического
износа представлено в таблице 1.1.
Таблица 1.1
Корреспонденция счетов по выбытию основных средств при их списании в
следствии морального или физического износа
Содержание операций Дебет Кредит
1 2 3
Отражено списание первоначальной стоимости основных средств 01/2 01/1
Отражено списание начисленной амортизации 02 01/2
Отражено списание остаточной стоимости 91/2 01/2
Выявлен
у
быток от списания 99 91/9
В организациях не чаще чем один раз в год может производиться
переоценка основных средств, когда происходит пересчет стоимости
основного средства на базе современных цен на аналогичные объекты.
Переоценка допускается также по основным средствам, переданным в
аренду, по средствам в консервации и т.п. При переоценке происходит
пересчет или индексация цен.
Разница между переоцененной стоимостью и
первоначальной стоимостью относится на добавочный капитал. Проводки по
переоценке представлены в Приложении 3.
22
Экономическая информация о движении, наличии, сохранности и
финансовых результатах хозяйственных операций с основными средствами
требуется для оперативного управления, а также может быть использована
инвесторами, кредиторами и другими заинтересованными лицами.
Расходы покрываются собственными ресурсами организации, которые
накапливаются в виде амортизационных отчислений.
Начисление амортизации отражается организацией в бухгалтерском
учете следующими записями, представленными
в таблице 1.2.
Таблица 1.2
Содержание хозяйственной операции по начислению амортизации
Содержание хозяйственной операции
Отражение в
у
чете
Дебет Кредит
1 2 3
Начисление амортизации по объектам основных средств
(включая объекты основных средств, когда сдача имущества в
аренд
у
является предметом деятельности)
20, 23, 26 02
Начисление амортизации по объектам основных средств,
сданным в аренду, когда сдача в аренду не является предметом
деятельности организации
91 02
Начисление амортизации по объектам основных средств,
пол
у
ченным безвозмездно, а также по договор
у
дарения
20, 23, 26 02
Отражение суммы накопленной амортизации вследствие
продажи, списания, либо передачи по договору дарения, взноса в
уставный капитал другой компании, передачи в совместную
деятельность, безвозмездной передачи
02
01
Организация выбирает один способ начисления амортизации и
отражает его в учетной политике. При этом в законодательстве по
бухгалтерскому учету разрешено применять разные способы амортизации
для разных групп.
Существует два вида начисления амортизации на основании ФСБУ
6/2020. Они представлены на рисунке 1.6.