16
Основные средства делятся так же по форме собственности:
- принадлежащие по праву собственности (арендованные, а также
переданные в безвозмездное пользование или в доверительное управление);
- состоявшие в организации по праву экономического или оперативного
управления (сданных в аренду или переданных в свободное пользование, так
же переданных в доверительное управление);
- приобретенные организацией в аренду;
- приобретенные организацией для свободного использования;
- передано организацией в доверительное управление.
Основные средства по другой классификации в зависимости от
принадлежности подразделяются:
- основные средства собственные;
- основные средства арендованные
7
.
Еще основные средства подразделяются по функциональному
назначению на производственные, и непроизводственные. Производственными
считаются основные фонды других отраслей нужные для работы в
подразделениях предприятия, с капитальным строительством, сельским и
лесным хозяйством, материально-техническим снабжением и маркетингом,
торговлей и общественным питанием, и т. д. Они используются для
осуществления работы организации, по промышленной продукции в своих
основных и дополнительных цехах. Непроизводственные активы включают
объекты жилищно-коммунального хозяйства, коммунального хозяйства,
образования, науки, культуры, здравоохранения и т. д.
Если накопление основных средств происходит на основе перенесения
срока платежа на период, превышающий, принятый период в обычных
условиях кредитования, расхождение между ценовым аналогом в случае
единовременного платежа и общей суммой платежей принимают как
процентные расходы в течение всего срока кредита. Исключение только если
7
Сергушова Е.С. Учет и анализ основных средств / Е.С. Сергушова // IV Международная научно-практическая
конференция: МЦНС «Наука и просвещение». – 2016. - №5. – 242-243.
17
он не принимается как расход по кредитам в балансе стоимости актива в
отношении с МСФО (IAS) 23.
Стоимость основных средств, которые производит организация,
определяется исходя из принципов их приобретения. При производстве активов
на продажу, их стоимость будет равна стоимости их производства для продажи.
Так же приобретение, получение объекта или группы основных средств может
происходить и в обмен на неденежный актив или комбинацию денежных и
неденежных активов, стоимость таких предметов будет оцениваться по
справедливой стоимости. Если приобретенный объект не может быть оценен по
справедливой стоимости, то он оценивается по балансовой стоимости,
принимая во внимание его увеличение на оплату наличными или его
уменьшение на сумму надбавки, произведенной контрагентом, который
передает основные средства
8
.
1.2. Документальное оформление учета и движения основных средств
Любые хозяйственные операции в организации оформляются
первичными учетными документами (часть 1 статьи 9 Федерального закона от
06.12.2011 № 402-ФЗ). И операции с основными средствами не являются
исключением.
Действующее законодательство о бухгалтерском учете не
предусматривает обязательного использования какой-либо конкретной
первичной документации для документирования движения основных средств и
их наличия (информация Министерства финансов № ПЗ-10/2012).
В то же время вы можете использовать формы, утвержденные
Госкомстатом для учета основных средств. В любом случае, независимо от
того, какую форму использует организация, эти формы должны быть
зафиксированы в Учетной политике для целей бухгалтерского учета.
При получении основных средств организация чаще всего использует как
накладную (форма № ТОРГ-12) (Постановление Государственного комитета по
статистике от 25.12.1998 № 132), так и формы, утвержденные постановлением
8
Гарифуллина А.А. Различные подходы к определению понятий «основные средства», их «оценка» и
«амортизация» // Молодой ученый. — 2019. — №7. — С. 324-327.
18
Государственного комитета по статистике 21 января 2003 г. № 7. К ним
относятся, в частности:
- акт приема-передачи основных средств (кроме зданий, сооружений)
(форма № ОС-1);
- акт приемки здания (сооружения) (форма № ОС-1а);
- акт приемки-передачи групп основных средств (кроме зданий,
сооружений) (форма № ОС-1б);
- акт о приеме (получении) оборудования (форма № ОС-14).
Для текущего учета основных средств выдается один из следующих
документов на полученные объекты:
- инвентарная карточка учета основных средств (форма № ОС-6);
- инвентарная карточка группового учета основных средств (форма №
ОС-6а);
- инвентарная книга учета основных средств (форма № ОС-6б).
Постановлением Госкомстата от 21 января 2003 г. № 7 также
предусмотрены следующие первичные бухгалтерские документы, которые
могут быть оформлены:
- приемка и передача оборудования для монтажа (форма № ОС-15 «Акт
о приемке и передаче оборудования для монтажа»);
- обнаружение дефектов оборудования (форма № ОС-16 «Акт об
выявленных дефектах оборудования»);
- внутреннее движение объектов ОС внутри организации (между
структурными подразделениями) (форма № ОС-2 «Счет на внутреннее
движение основных средств»);
- приемка и сдача основных средств от ремонта, реконструкции,
модернизации (форма № ОС-3 «Акт о приемке и сдаче отремонтированных,
реконструированных, модернизированных основных средств»).
При утилизации объектов ОС, в частности, могут использоваться такие
формы первичных учетных документов, в зависимости от причины выбытия:
19
- акт приема-передачи основных средств (кроме зданий, сооружений)
(форма № ОС-1);
- акт приемки здания (сооружения) (форма № ОС-1а);
- акт приемки-передачи групп основных средств (кроме зданий,
сооружений) (форма № ОС-1б);
- акт списания основных средств (кроме транспортных средств) (форма
№ ОС-4);
- акт об аннулировании транспортных средств (форма № ОС-4а);
- акт о списании групп основных средств (кроме автотранспортных
средств) (форма № ОС-4б).
Информацию о том, как заполнять формы первичных учетных
документов, утвержденных постановлением Госкомстата от 21 января 2003
года № 7, можно найти в Руководстве по оформлению заявки и заполнении
форм. Эти инструкции также содержатся в постановлении Госкомстата от 21
января 2003 г. № 7.
В некоторых случаях накладная может также использоваться для
документирования выбытия (форма № TORG-12) (Постановление Госкомстата
от 12/25/1998 № 132) (например, в случае продажи, бартер), а также другие
документы, которые должны быть утверждены организацией в ее учетной
политике для учета
9
.
1.3. Синтетический и аналитический учет основных средств
Основные средства могут поступать на предприятие в случаях,
представленных на рисунке 2
10
.
Во всех этих случаях сдача объекта в бухгалтерский учет подлежит
регистрации актом приемки-передачи основных средств. Все внутренние
перемещения объекта из одного структурного подразделения в другой или
перенос со склада также выполняются в форме «Счет-фактура за внутреннее
перемещение основных средств». В случае внутреннего перемещения акт
9
Демина И.Д. Особенности учета основных средств в коммерческих организациях // Бухгалтерский учет в
издательстве и полиграфии. – 2018. – № 1(173). – С. 1-5.
10
Дьякова С.С. Особенности бухгалтерского и налогового учета основных средств / С.С. Дьякова, А.С.
Поповская, И.С. Шарапова // Молодой ученый. – 2017. – №10. – С. 221-224.
20
составляется в двух экземплярах сотрудником структурного подразделения,
один из которых передается в бухгалтерию, а другой в структурное
подразделение.
Рисунок 2 – Случаи поступлений основных средств
Форма «Акт о передаче и приемке основных средств» направляется в
бухгалтерию, где она подписывается главным бухгалтером и руководителем
предприятия. В бухгалтерском учете делается запись о поступлении основного
средства в инвентарную карточку или о его выбытии. В тех случаях, когда
предприятие не ведет инвентарную карточку, все перемещения основных
средств документируются в инвентарной книге. Техническая документация на
конкретный объект инвентаризации может быть перенесена на место
эксплуатации, а в инвентарной карточке сделана специальная отметка.
Заполнение инвентарных карточек происходит на основании первичных
документов, акт приемки; технический паспорт списание основных средств и
др. документы.
Окончание строительно-монтажных работ
Покупка (за плату)
Безвозмездно полученные
Приобретение в качестве вкладов в уставный капитал
Вступление в права собственности по завершение срока аренды (если
договором не предусмотрен переход такого права ранее)
Обнаружение неучтенных объектов основных средств после
инвентаризации
Приобретение объектов основных средств от государственного или
муниципального органа в связи с созданием унитарной организации
Приток в дочерние общества от головной организации
Приток в порядке приватизации государственного и муниципального
имущества и т.д.
21
Данные карточки составляются в единичном экземпляре и архивируются
в бухгалтерии.
Они также должны быть зарегистрированы в реестрах стандартной
формы. Во время модернизации, реконструкции, доработки, переоборудования,
переоценки, частичной ликвидации выдается новая карта, поскольку изменения
в документе неприемлемы, а старая карта сохраняется. «Государственная
регистрация», реквизит, который прописывается в актах, подлежит заполнению
исключительно на недвижимое имущество и в случаях сделок с ним.
На счете «Основные средства» происходит синтетический учет основных
средств, и по дебету отражается информация о первоначальной стоимости
полученных основных средств и их переоценке, а в кредите - о выбытии
основных средств и их уценке.
11
.
Можно выделить, если основное средство состоит из нескольких частей,
имеющих разные сроки полезного использования, и каждая часть
рассматривается отдельно, как отдельный инвентарный объект.
При получении оборудования для установки на складе выдается акт о
приемке оборудования. Когда оборудование получено от монтажной
организации, то формируется акт о приемке и передаче оборудования для
монтажа, в котором прописываются наименование организации, оборудование
и его стоимость, выявленные в ходе проверки.
Предназначенные для предоставления организацией основные средства за
платеж и за временное пользование, прописаны в бухгалтерском учете и
отчетности как приносящие прибыль вложения в материальные активы на счете
«Доходные вложения в материальные активы».
Приобретение объекта основных средств, а также инвестиции в
строительство являются материальными активами после сдачи объекта в
эксплуатацию или ввода этого объекта в предприятие, то есть, когда
предприятие самостоятельно управляет своими выгодами и рисками. По
завершении строительства или застройки недвижимость становится
11
Шадрина Г.В. Бухгалтерский учет и анализ: учебник и практикум / Г.В. Шадрина, Л.И. Егорова. – М.: Юрайт,
2015. – С. 40.
22
инвестиционной собственностью, и предприятие должно применять МСБУ 40
«Инвестиции в недвижимость».
Каждый объект в аналитическом учете принимается в расчет отдельно и
прописывается в инвентарной карточке в форме «Инвентарная карточка для
учета основных средств» или «Инвентарная карточка для группового учета
основных средств». При объединении объектов в одну группу им
присваивается инвентарный номер, и они перечисляются как один и тот же тип.
Инвентарный номер, присвоенный объекту основных средств, сохраняется на
протяжении всего периода, в течение которого объект находится в организации.
Когда объект утилизируется, его инвентарный номер не присваивается новым
полученным объектам
12
.
Характеристика первоначальной стоимости объектов основных средств
представлена в таблице 1
13
.
Таблица 1
Характеристика первоначальной стоимости объектов основных
средств
Способы поступления
основных средств
Характеристика первоначальной стоимости
1. Полученные за плату ОС
Фактические затраты организации на получение и
приобретение, сооружений и изготовление, за
исключением НДС и иных возмещаемых налогов
2. Добавленный в уставный
капитал в счет вклада
Согласованная учредителями денежная оценка
3. Полученные по договору
безвозмездно- дарения
Фактическая текущая рыночная стоимость на дату
принятия к учету, как в качестве вложений во
внеоборотные активы
4. Полученные по договорам,
в которых прописаны
исполнение обязательств
(оплату) неденежными
средствами
Цена товаров, формируется исходя из цены
аналогичных переданных или подлежащих
передаче товаров или исходя из стоимости, по
которой в сравнимых обстоятельствах
приобретаются аналогичные объекты внеоборотных
активов.
5. Неучтенные предметы,
открывшееся при
инвентаризации
Полученные предметы, принимаются к
бухгалтерскому учету по рыночной стоимости
6. Приобретенные за счет
средств целевого
финансирования или
целевых программ
Сумма фактических затрат организации на
приобретение, сооружение и изготовление, за
исключением НДС и иных возмещаемых налогов
12
Полковский Л.М. Бухгалтерский управленческий учет: учебник для бакалавров / Л.М. Полковский - М.:
Дашков и К, 2017. – С. 29.
13
Дьякова С.С. Особенности бухгалтерского и налогового учета основных средств / С.С. Дьякова, А.С.
Поповская, И.С. Шарапова // Молодой ученый. – 2017. – №10. – С. 221-224.
23
Бухгалтерские записи по учету поступления ОС у поставщика
представлены в таблице 2.
Таблица 2
Бухгалтерские записи по учету поступления ОС у поставщика
Содержание операции
Дебет
Кредит
Учтена цена объекта ОС.
Показана задолженность
перед поставщиком
08 «Вложения во
внеоборотные активы»
60 «Расчеты с поставщиками и
подрядчиками»
Сумма НДС по стоимости
приобретенных от
поставщиков предметов
основных средств
19 «Налог на
добавленную стоимость
по приобретенным
ценностям»
60 «Расчеты с поставщиками и
подрядчиками»
Расходы на оплату услуг
сторонних предприятий
08 «Вложения во
внеоборотные активы»
60 «Расчеты с поставщиками и
подрядчиками»;
76 «Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами»
Введение в эксплуатацию
объекта по его
первоначальной стоимости
01 «Основные средства»
08 «Вложения во
внеоборотные активы»
При нехватки денежных средств у учредителя на формирование
уставного капитала, он может внести свою часть в образованный уставной
капитал любым другим имуществом или он может внести имущественные
права в качестве вклада в уставный капитал. Но следует отметить, что при
оплате уставного капитала другим имуществом учетная запись производится
иначе, чем при оплате уставного капитала наличными.
В таблице 3 представлены основные учетные записи по учету
поступления основных средств в качестве взносов учредителей в счет вклада в
уставный капитал.
24
Таблица 3
Основные бухгалтерские записи по учету поступления основных
средств в качестве взносов учредителей в счет вклада в уставный
капитал
Содержание операции
Дебет
Кредит
Отражена задолженность
учредителя по вкладу в
уставный капитал
75 «Расчеты с
учредителями»
80 «Уставный капитал»
Поступило основное
средство, по
согласованной оценке
учредителей
08-4 «Приобретение
объектов основных
средств»
75 «Расчеты с
учредителями»
ОС введено в
эксплуатацию
01 «Основные средства»
08-4 «Приобретение
объектов основных средств»
Бухгалтерские записи по учету поступления основных средств по
договору представлены в таблице 4
14
.
Таблица 4
Бухгалтерские записи по учету поступления основных средств по
договору мены
Содержание
операции
Дебет
Кредит
Поступило ОС
08-4 «Приобретение объектов
основных средств»
60 «Расчеты с
поставщиками и
подрядчиками»
Начислен НДС
19 «Налог на добавленную
стоимость по приобретенным
ценностям»
60 «Расчеты с
поставщиками и
подрядчиками»
Реализация
материалов
62 «Расчеты с покупателями и
заказчиками»
90-1 «Выручка»
Списание стоимости
материалов
90-2 «Себестоимость продаж»
10 «Материалы»
Начислен НДС по
отпущенным
материалам
19 «Налог на добавленную
стоимость»
68 «Расчеты по налогам
и сборам»
Зачет стоимости
материалов и ОС
60 «Расчеты с поставщиками и
подрядчиками»
62 «Расчеты с
покупателями и
заказчиками
НДС в бюджет
68 «Расчеты по налогам и
сборам»
19 «Налог на
добавленную стоимость»
14
Дьякова С.С. Особенности бухгалтерского и налогового учета основных средств / С.С. Дьякова, А.С.
Поповская, И.С. Шарапова // Молодой ученый. – 2017. – №10. – С. 221-224.
25
Бухгалтерские записи по учету строительству основных средств
подрядным способом представлены в таблице 5.
Таблица 5
Бухгалтерские записи по учету строительству основных средств
подрядным способом
Содержание операции
Дебет
Кредит
Объект принят от
подрядчика
08-3 «Строительство
объектов основных
средств»
60 «Расчеты с
поставщиками и
подрядчиками»
Отражена стоимость
оборудования, которое
было передано подрядной
организации для установки
в строящемся объекте
основного средства
08-3 «Строительство
объектов основных
средств»
07 «Оборудование к
установке»
Переданы материалы
подрядчику для
использования в
строительстве ОС
10-7 «Материалы,
переданные в переработку
на сторону»
10-10 «Строительные
материалы»
Учтены израсходованные
материалы
08-3 «Строительство
объектов основных
средств»
10-7 «Материалы,
переданные в переработку
на сторону»
Учтена стоимость
выполненных работ
подрядчиком
01 «Основные средства»
08-3 «Строительство
объектов основных
средств»
Начислен НДС
19 «Налог на добавленную
стоимость по
приобретенным
ценностям»
60 «Расчеты с
поставщиками и
подрядчиками»
Есть два способа получить основные средства бесплатно – это по
подарочному договору и пожертвованию. Согласно ст. 572 Гражданского
кодекса Российской Федерации, сторона, передающая основные средства,
освобождает другую сторону от имущественных обязательств. При встречной
передаче имущества договор не является подарком. За счет пожертвования,
согласно ст. 582 Гражданского кодекса Российской Федерации признается
предоставление вещи или права в общепринятых целях. Пожертвования могут
быть сделаны гражданами, медицинскими, образовательными учреждениями,
учреждениями социальной защиты и другими подобными учреждениями,
благотворительными, научными и образовательными организациями, фондами,
музеями и другими учреждениями культуры, общественными и религиозными