13
Срок полезного использования, ликвидационная стоимость и способ
начисления амортизации определяются при принятии объекта к учёту. В конце
каждого отчётного года эти показатели нужно проверять на соответствие
условиям использования объекта и при необходимости корректировать.
Основные средства нужно проверять на обесценение в соответствии с МСФО
(IAS) 36 «Обесценение активов¬, введённым в действие на территории РФ
Приказом Минфина от 28.12.2015 № 217н.
Нормативное регулирование учёта основных средств играет важную
роль в вопросе корректного ведения учётного процесса и позволяет
организации выстраивать свою учётную политику в соответствии с
действующим Российским законодательством.
На сегодняшний день базовые требования к учёту основных средств
содержатся в следующих нормативных документах:
1) законодательные, включающие регулирование на основе
федеральных законов, правительственных постановлений, президентских
указов. Сюда относятся:
- Гражданский кодекс Российской Федерации. В нём определено какие
существуют виды договоров, их назначение, порядок заключения,
исполнения, расторжения, в соответствии с которыми организация может
приобретать и продавать необходимые основные средства;
- Налоговый кодекс Российской Федерации, который регулирует
порядок налогового учета основных средств, устанавливает систему налогов и
сборов, общие принципы налогообложения, определение объекта
налогообложения, ставку налога на добавленную стоимость в момент
приобретения или выбытия основных средств и т.д.;
- Закон «О бухгалтерском учете¬ от 06.12.2011 № 402-ФЗ. В данном
нормативном акте установлены принципы и правила, которыми предприятия
руководствуются при ведении учета основных средств.
14
2) нормативные документы, направленные на стандартизацию учета
операций и установление общих правил по оформлению хозяйственных
операций:
- Положение по ведению бухучета и отчетности, утвержденное приказом
Министерства финансов России от 29.07.1998 № 34н, оно регламентирует
порядок организации и ведения бухгалтерского учёта, составление и
предоставление бухгалтерской отчётности и взаимоотношения с внешними
потребителями бухгалтерской информации;
- ФСБУ 6/2020 «Основные средства¬ (утв. приказом Минфина от
17.09.2020 № 204н). С 01.01.2022 этот стандарт описывает все обязательные
основные моменты в учете основных средств;
- ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения¬ (утв. приказом Минфина от
17.09.2020 № 204н). С января 2022 положения этого стандарта тесно связаны
с применением ФСБУ 6/2020. Например, нормы ФСБУ 26/2020 определяют,
какой будет первоначальная стоимость объекта ОС и в какой момент объект
будет по ней принят к учету как основное средство;
- ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды¬ - устанавливает
требования к формированию в бухгалтерском учете организаций информации
об объектах аренды;
- ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации¬, утвержденного
приказом Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н устанавливает правила для
формирования и раскрытия учётной политики предприятия, в том числе по
учёту основных средств;
- ПБУ 9/99 «Доходы организации¬ и ПБУ 10/99 «Расходы организации¬,
утвержденные приказами Минфина РФ от 06.05.1999 № 32н и № 33н
соответственно, устанавливают в каком порядке следует признавать доходы и
расходы фирмы при приобретении или при выбытии объектов основных
средств;
- ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации¬ от 06.07.1999 г. №
43н устанавливает состав и содержание отчётности предприятия.
15
3) нормативные документы, содержащие методологические указания:
- Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых
обязательств, утвержденные приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49,
устанавливают порядок проведения инвентаризации основных средств и
оформление её результатов;
- Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010) «Об
утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности организаций и Инструкции по его применению¬, устанавливает
единый подход к применению его в учёте;
- Приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н (ред. от 19.04.2019) «О
формах бухгалтерской отчетности организаций¬, утверждает формы
бухгалтерских отчётов, в составе которых отражаются показатели и основных
средств;
- Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (ред. от 18.11.2022)
«О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные
группы¬, регламентирует порядок отнесения основных средств к
соответствующей амортизационной группе;
- «Общероссийский классификатор основных фондов¬ (принят и введен
в действие Приказом Росстандарта от 12.12.2014 N 2018-ст) (ред. от
19.09.2023), формирует методологию систематизации и кодирования
информации о основных средствах.
4) локальные нормативные документы, позволяющие решить детальные
организационные вопросы с учётом специфики деятельности предприятия:
- Учетная политика предприятия;
- Рабочий план счетов предприятия;
- График документооборота и так далее.
Изменения в нормативную базу по учету основных средств были
внесены для того, чтобы привести стандарты учета в соответствие с МСФО.
16
Существенным недостатком прежней российской нормативной базы
было отсутствие механизма по учету последующих расходов, которые
предприятие понесло в отношении имеющегося основного средства.
Теперь в соответствии с требованиями ФСБУ 26/2020 такие расходы,
должны быть учтены в капитальных вложениях, а по факту их завершения
включиться в балансовую стоимость основного средства, к которому они
относятся.
Ещё одним проблемным моментом был вопрос о переоценке срока
предполагаемого использования основного средства в целях учета, ранее он не
должен был переоцениваться, за исключением случая модернизации.
Теперь ФСБУ 6/2020 введен порядок начисления амортизации, при
котором регулярно должны пересматриваться все три составляющих элемента
для расчета: срок полезного использования, способ начисления амортизации и
ликвидационная стоимость.
Эти пробелы в нормативном регулировании учета основных средств на
предприятии создали актуальные направления совершенствования
документальной базы учета в Российской Федерации и появление новых
стандартов.
Среди направлений совершенствования базы учета основных средств
выделить можно следующие:
- приведение в соответствие с МСФО разрешенных методов
амортизации;
- отступление от четкого стоимостного ограничения, разрешающего
учитывать актив как основное средство;
- введение практики учета обесценения основного средства.
17
1.2. Отражение основных средств в бухгалтерском учёте и
отчётности
Для формирования стоимости капитальных вложений, которые по
завершении станут объектами основных средств используется 08 счёт
«Вложения во внеоборотные активы¬. Это активный счет, его дебетовое
сальдо включается в сумму по статье «Основные средства¬ в бухгалтерском
балансе — в той части, в которой конкретные капвложения станут основными
средствами.
По дебету счёта 08 отражаются фактические затраты, связанные с
осуществлением капитальных вложений. Это отражается проводкой: Д 08- К
60, 71, 76 — в зависимости от того, как приобретались товары, работы и услуги
для создания, покупки и подготовки к эксплуатации будущих основных
средств.
Существуют другие варианты поступления капитальных вложений:
- передача в качестве вклада учредителей в уставный капитал, это
отражается проводкой
: Д 08 – К 75;
- передача от дочерней или материнской организации: Д 08 – К 79;
- при самостоятельном изготовлении: Д 08 – К 02, 10, 23, 69, 70;
- при финансировании капитальных вложений за счёт кредитов или
займов, в фактические затраты включаются проценты, начисленные до
принятия к учёту соответствующих основных средств: Д 08 – К 66, 67.
С кредита счёта 08 стоимость оборудования к установке списывается
при выбытии:
- продаже, дарении, частичной или полной ликвидации: Д 91 – К 08;
- утрате по результатам инвентаризации: Д 94 – К 08;
- передаче дочерней или материнской организации: Д 79 – К 08.
Принятие к учету и ввод в эксплуатацию приобретенного объекта ОС
оформляется проводкой: Д 01 - К 08.
18
Внутри синтетического счёта 08 организуется аналитический учёт по
субсчетам — в разрезе групп будущих объектов основных средств и субконто
— в разрезе отдельных объектов.
Для учёта основных средств предназначен счёт 01 «Основные средства¬.
Это активный счет, его сальдо входит в состав статьи «Основные средства¬
бухгалтерского баланса и представляет собой первоначальную или
переоценённую стоимость основных средств. При составлении баланса из
него вычитают сальдо счета 02 – накопленную амортизацию, доводя оценку
основных средств до балансовой стоимости.
По дебету счёта 01 отражается первоначальная стоимость поступивших
основных средств, при этом делается проводка Д01- К08. Существуют и
другие варианты:
- основные средства поступают как вклад учредителей в уставный
капитал – Д01- К80;
- основные средства подлежат дооценке – Д01 – К83.
С кредита счёта 01 списывается остаточная стоимость основных средств
при выбытии: продаже, дарении, утрате, частичной или окончательной
ликвидации. При этом делаются бухгалтерские проводки:
- списывается накопленная амортизация – Д02 – К01 – субсчет
«Выбытие ОС¬;
- если часть первоначальной стоимости не самортизирована – Д91- К01;
- при выявлении недостачи основных средств – Д94 -К01;
- при передаче в счёт вклада в уставный капитал другой организации –
Д76 – К01.
Внутри синтетического счета 01 организуется аналитический учёт по
субсчетам, они обычно открываются по видам основных средств и субконто,
по конкретным инвентарным объектам.
Счёт 02 «Амортизация основных средств¬, как и счёт 01, предназначен
для учёта основных средств. Если на счёте 01 отражается первоначальная или
переоценённая стоимость основных средств организации, то на счёте 02 – их
19
амортизация. Это пассивный счёт, его кредитовое сальдо – это сумма
амортизации, накопленной по основным средствам. При составлении
бухгалтерского баланса кредитовое сальдо счёта 02 вычитается из дебетового
сальдо счета 01. Разность представляет собой балансовую, в старой трактовке
остаточную стоимость основных средств организации, которая и указывается
в балансе.
Ежемесячно по кредиту счёта 02 отражается амортизация, начисленная
по основным средствам. По дебету отражается счет в зависимости от того, как
используются амортизируемые объекты (08, 20, 23, 25, 26, 29, 44, 79, 83, 91).
После того, как балансовая стоимость стала равна или меньше
ликвидационной, начисление амортизации прекращается.
В дебет счёта 02 списывается накопленная по объекту основных средств
амортизация при выбытии:
- продаже, дарении, утрате, частичной или окончательной ликвидации.
При этом делается проводка: Д02 – К01;
- передаче дочерней или материнской организации: Д02 – К79;
- когда при переоценке уцениваются ранее дооценённые основные
средства, прошлое увеличение амортизации отменяется проводкой: Д02 – К83.
Внутри синтетического счёта 02 организуется аналитический учёт
обычно с такой же детализацией групп по субсчетам и субконто, как и на 01
счёте.
В бухгалтерской отчётности основные средства отражаются в
бухгалтерском балансе, им отведена определенная строка (1150) в разделе
«внеоборотные активы¬. Для раскрытия более полной информации об
основных средствах существует пояснение к бухгалтерскому балансу
«Основные средства¬, которое состоит из четырёх таблиц, содержащих
следующие показатели:
- информацию о наличии и движении основных средств;
- сведения о незавершенных капитальных вложениях;
20
- данные об изменениях стоимости ОС в результате достройки,
дооборудования, реконструкции, модернизации и частичной ликвидации;
- сведения о прочем использовании ОС.
По новому стандарту в бухгалтерской отчетности необходимо
показывать больше сведений с учетом их существенности (п. 45 ФСБУ
6/2020):
- отражать сведения об основных средствах в разрезе групп и показывать
балансовую стоимость, суммы амортизации, движения в отчетном периоде;
- приводить данные о переоценке и обесценении основных средств;
- давать сведения об особых группах на балансе: объектах, сданных в
аренду, не использующихся и т.д.;
- отражать сведения об элементах амортизации основных средств и их
корректировках.
1.3 Основные направления анализа основных средств
Поскольку основные средства являются одним из важных факторов
производства, у предприятия возникает необходимость для проведения их
анализа. Это позволит своевременно контролировать состав и состояние
производственных и непроизводственных основных средств. А также
поможет повысить эффективность использования основных средств, если на
основе полученных в результате анализа данных будут приняты грамотные
управленческие решения.
Источниками данных для проведения анализа основных средств
являются:
- бухгалтерский баланс с приложениями и пояснениями к нему;
- бухгалтерские учётные регистры (оборотно-сальдовые ведомости,
ведомости начисления амортизации, инвентарные карточки);
- техническая документация и т.д.
21
По словам Н. П. Любушина, «основная задача анализа основных средств
состоит в определении эффективности их использования на каждом
технологическом этапе внутри жизненного цикла организации. Рациональное
использование основных средств способствует повышению технико-
экономических показателей деятельности организации. Объектами анализа
основных средств являются показатели движения, технического состояния,
использования рабочего времени и эффективности. Качество анализа
основных средств зависит от организации бухгалтерского, оперативного и
налогового учёта¬. [18; стр. 253]
Существует несколько направлений анализа основных средств, к
основным относятся:
1. Анализ наличия, состава, структуры и динамики основных средств.
Ведётся данный анализ в разрезе основных видов основных средств. По
итогам расчётов делаются выводы о причинах изменения состава, объёма,
структуры основных средств и разрабатываются предложения по их
оптимизации.
2. Анализ технического состояния и движения основных средств. В
процессе анализа рассчитывают коэффициент износа основных средств,
показывающий степень их изношенности, коэффициент выбытия основных
средств, отражающий движение основных средств, коэффициент обновления
основных средств, показывающий долю вновь поступивших основных средств
в общей их стоимости на конец отчётного периода, коэффициент технической
годности основных средств, характеризующий степень годности к
эксплуатации и коэффициент прироста основных средств. Анализ
коэффициентов ведётся в динамике и по итогам делаются выводы о причинах
поступления и выбытия основных средств, о степени их изношенности.
3. Анализ обеспеченности основными средствами. Рассчитывается
показатель фондовооружённости, который показывает стоимость основных
средств в расчёте на одного рабочего, и показатель технической
вооружённости, характеризующий стоимость активной части машин и
22
оборудования в расчёте на одного рабочего. Данный анализ ведётся в
сравнении с планом, если он составляется и в динамике.
4. Анализ эффективности использования основных средств.
Важнейшими показателями в данном анализе являются фондоотдача и
фондоёмкость.
Фондоотдача показывает объём произведённой валовой продукции,
приходящейся на единицу среднегодовой стоимости основных средств.
Фондоёмкость показывает размер основных средств, приходящийся на
единицу произведённой продукции. Рост фондоотдачи ведёт к снижению
фондоёмкости, что способствует экономии капитальных вложений.
Таким образом, анализ эффективности использования основных средств
позволит определить, насколько продуктивно используется оборудование и
механизмы.
Этот анализ дает ответы на следующие вопросы:
- как повлияло состояние основных средств на производительность
труда и какова динамика;
- какова степень загрузки оборудования;
- требуется ли проведение ремонта основных средств и насколько
экономически оправданными будут дополнительные вложения.
Анализ эффективности использования основных средств позволяет
принять стратегические решения:
- об увеличении или сокращении парка оборудования (закупке,
консервации, продаже, взятии или передаче в аренду);
- проведении ремонта, определением его масштаба, модернизации;
- изменении числа обслуживающего персонала и необходимости его
обучения.