36
Таблица 8
Формы первичной учетной документации
Этапы
отражения в
учете основных
средств
Хозяйственные операции с
основными средствами
Соответствующие формы
первичных документов
1
2
3
Поступление
Прием основных средств
ОС-1, ОС-1а, ОС-1б
Поступление оборудования
ОС-14
Монтаж оборудования
ОС-15, ОС-16
Эксплуатация
Учет наличия
ОС-6
Эксплуатация – износ
(амортизация)
Форма для данных операций
постановлением Госкомстата
№ 7
не установлен.
Переоценка
Форма для данных операций
постановлением Госкомстата
№ 7
не установлено
Внутреннее перемещение
ОС-2
Ремонт
ОС-3
Выбытие
Ликвидация основных
средств
ОС-4, ОС-4а, ОС-4б
Передача основных средств
(по
договорам купли-продажи,
мены, договора
дарения и т.п.)
ОС-1, ОС-1а, ОС-1б
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных
средств» ПБУ 6/01 учет основных средств ведется на счете 01 «Основные
средства» (активный). Данный счет предназначен для обобщения информации о
наличии и движении основных средств организации, находящихся в
эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении.
Учет основных средств можно разделить на следующие стадии:
приобретение и оценка основных средств;
амортизация основных средств;
восстановление основных средств;
выбытие основных средств.
В синтетическом учете в ООО «Альфа» приобретение ОС отражаются как
вложения во внеоборотные активы, с отражением на активном счете 08
аналогичного названия. К данному счету открыты следующие субсчета:
08-1 «Приобретение земельных участков»;
08-2 «Приобретение объектов природопользования»;
08-3 «Строительство объектов основных средств»;
08-4 «Приобретение отдельных объектов основных средств»;
08-5 «Приобретение нематериальных активов» и др.
37
Все первичные документы, которыми оформляются операции по движению
основных средств, составляются и подписываются членами комиссии,
назначенной распоряжением (приказом) руководителя.
При поступлении основного средств составляется акт о приеме-передаче
объекта основного средства по форме № ОС-1.
На каждое недвижимое имущество, основное средство есть свидетельство о
государственной регистрации права всего 118 штук, уведомление о постановке на
учет в налоговом органе и технический паспорт.
Для принятия основных средств, требующих монтажа, к бухгалтерскому
учету используется акт о приеме оборудования по форме № ОС-3,справка о
стоимости выполненных работ и затрат форма №КС-3 и справка форма № КС-2,
счет-фактура на выполненные работы от подрядчика. Документы составляются по
окончанию работ согласно заключенному договору.
В ООО «Альфа» заключен договор с подрядной организацией Усть-Кутское
РОО ВДПО на выполнение монтажа пожарной сигнализации на сумму 167721
рублей (работают без НДС) по окончанию работ бухгалтер делает проводки:
Д 60 К 51 167721-00 - Оплачены услуги с расчетного счета
Д 08.03 К 60167721-00 - Отражена стоимость оказанных работ
Д 01 К 08.03 167721-00 - Принят объект основных средств
Поступление объектов основных средств в организацию имеет место в ряде
случаев и может быть классифицировано по видам, что представлено в таблице 9.
Таблица 9
Классификация видов поступления объектов основных средств
Виды поступления
основных средств
Краткое описание
1
2
Приобретение основных
средств за плату у других
организаций
Приобретение основных средств на основании
заключаемых
договоров
ОС, построенные
подрядным способом
Сооружение ОС на основании договоров, заключенных
с
подрядными организациями
ОС, построенные
хозяйственным способом
Выполнение строительно-монтажных работ для
собственного потребления. К таким работам относятся
строительные и монтажные работы, выполненные
хозяйственным способом непосредственно
налогоплательщиком
ОС, полученные в
качестве вклада в
уставный капитал
Внесение ОС по договорам, предусматривающим
исполнение обязательств денежными средствами
38
ОС, полученные
безвозмездно
(по договору
дарения)
По договору дарения одна сторона (даритель)
безвозмездно
передает или обязуется передать другой
стороне
(одаряемому) объекты ОС в собственность и
освобождает
или обязуется освободить ее от
имущественной
обязанности перед собой
Поступление в
дочерние
общества от
головной
организации
В соответствии с ГК РФ дочерним является
хозяйственное
общество, если другое (основное)
хозяйственное общество
или товарищество в силу
преобладающего участия в его
уставном капитале,
либо в соответствии с заключенным
между ними
договором, либо иным образом имеет
возможность
определять решения, принимаемые таким
обществом
Кроме того, подрядные организации могут принимать основные средства,
переданные другими предприятиями для монтажа или ремонта.
В зависимости от вида поступления объекта основных средств в ООО
«Альфа», в бухгалтерском учете отражается следующим образом.
1. Внесение основного средства в счет вклада в уставный капитал.
При внесении основных средств в счет вклада в уставный (складочный)
капитал организации их первоначальная стоимость признается в оценке,
согласованной учредителями (участниками) организации. В акционерных
обществах оценка вкладов в уставный капитал производится оценщиком.
Принятие объектов основных средств, внесенных учредителями, отражается
следующим образом.
Задолженность учредителя отражается по дебету балансового счета 75
«Расчеты с учредителями» и по кредиту балансового счета 80 «Уставный
капитал».
Вклад в уставный капитал основными средствами отражается по дебету
балансового счета 08 «Вложения во внеоборотные активы и по кредиту
балансового счета 75 «Расчеты с учредителями».
Расходы по доведению объекта до состояния, пригодного к эксплуатации
отражаются по дебету балансового счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»
и по кредиту балансового счета 70 «Расчеты с персоналом оплате труда», по
кредиту балансового счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и
обеспечению» и др.
Введение объекта в эксплуатацию на основании акта приема-передачи
отражается по дебету балансового счета 01 «Основные средства» и по кредиту
39
балансового счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» Стоимость
полученного объекта основного средства у стороны, передающей объект, НДС не
облагается, а у стороны, принимающей объект, в налогооблагаемую базу по
прибыли не включается.
Один из учредителей общества в счет вклада вносит денежные средства в
сумме 190000 тыс. рублей, другой вносит резервуар. Цена резервуара,
согласованная учредителями, составила 36000 тыс. рублей, по данным
независимого оценщика рыночная стоимость передаваемого компьютера также
составила 36000 тыс. рублей. Передаваемый компьютер не был в эксплуатации.
Расходы организации по доставке и установке резервуара составили 200 тыс.
рублей.
В рассматриваемом примере первоначальная стоимость резервуара,
сформированная в бухгалтерском учете, будет отличаться от первоначальной
стоимости, по которой данный объект основных средств будет принят к учету в
целях налогообложения прибыли. Это происходит потому, что расходы
организации по доставке этого объекта, в налоговом учете будут признаны в
месяце получения объекта основных средств, а бухгалтерскую прибыль или
убыток будут формировать по мере погашения первоначальной стоимости
объекта путем начисления амортизации. Таким образом, у организации возникнет
налогооблагаемая временная разница в сумме 200 тыс. рублей и, соответственно,
отложенное налоговое обязательство в сумме 48000 рублей (200 тыс. рублей х
24%). В данном случае аналитический учет следует организовать на счете 01
«Основные средства».
Д 75 К 80 - 190000 тыс. руб. Отражена задолженность первого учредителя
по вкладу в уставный капитал;
Д 75 К 80 - 36000 тыс. руб. Отражена задолженность второго учредителя по
вкладу в уставный капитал;
Д 50 К 75 - 190000 тыс. руб. Оприходованы денежные средства,
поступившие от первого учредителя в счет вклада в уставный капитал;
40
Д 08 К 75 - 36000 тыс. руб. Отражено поступление резервуара по оценке,
согласованной учредителями;
Д 08 К 70,69 – 200 тыс. руб. Отражены затраты организации по доставке и
установке резервуара;
Д 01 К 08 - 36200 тыс. руб. Введен в эксплуатацию поступивший резервуар;
2. Поступление основных средств в результате приобретения за плату.
Оприходование объектов основных средств производится по фактической
себестоимости. В фактические затраты на приобретение объектов не включаются
общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они
непосредственно связаны с приобретением, сооружением и изготовлением
основных средств. На счетах бухгалтерского учета операции по приобретению
основных средств отражаются следующим образом.
Задолженность перед поставщиком за поступившее основное средство
отражается по дебету балансового счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»
и по кредиту балансового счета 60 «Расчеты с поставщиками подрядчиками».
НДС по поступившему объекту отражается по дебету балансового счета 19
«НДС по приобретенным ценностям и по кредиту балансового счета 60 «Расчеты
с поставщиками и подрядчиками».
Введение объекта основного средства в эксплуатацию отражается по дебету
балансового счета 01 «Основные средства» и по кредиту балансового счета 08
«Вложения во внеоборотные активы».
Оплата счета поставщика за поступившее основное средство отражается по
дебету балансового счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и по
кредиту балансового счета 51 «Расчетные счета».
Принятие НДС к зачету отражается по дебету балансового счета 68
«Расчеты по налогам и сборам» и по кредиту балансового счета 19 «НДС по
приобретенным ценностям».
ООО «Альфа» в марте приобрело по договору купли-продажи грузовой
автомобиль стоимостью 1200000 рублей. По условиям договора транспортные
расходы по доставке автомобиля несет предприятие - покупатель. Автомобиль
41
был доставлен железнодорожным транспортом. Железнодорожный тариф
составил 25000 рублей, НДС на железнодорожный тариф - 5000 руб. При
регистрации автомобиля в органах ГИБДД предприятие уплатило
регистрационный сбор в размере 800 рублей.
Д 08-4 К 60 - 1000000 руб. - стоимость грузового автомобиля без НДС,
предъявленная поставщиком;
Д 60 К 19 - 180000 – отражен НДС
Д 08-4 К 60 - 25000 руб. - железнодорожный тариф;
Д 19-1 К 60 - 5000 руб. - НДС, предъявленный железной дорогой;
Д 08-4 К 71 - 800 руб. - уплата регистрационного сбора при постановке
грузового автомобиля на учет в органах ГИБДД (оплата производится
подотчетным лицом);
Д 01 К 08-4 - 1025000 руб. - отражена в учете первоначальная стоимость
грузового автомобиля после ввода его в эксплуатацию;
Д 51 К 60 – 1180000 руб. - оплачен счет поставщика грузового автомобиля;
Д 51 К 60 - 30000 руб. - оплачен железнодорожный тариф с НДС;
Д 68 К 19-1 – 185000 руб. - налоговый вычет НДС, предъявленного
железной дорогой. Данный вычет также применяется после оплаты тарифа и
принятия грузового автомобиля к учету в составе основных средств.
3. Сооружение или строительство объекта основных средств может
осуществляться подрядным или хозяйственным способом.
В случае сооружения объекта подрядными организациями, первоначальная
стоимость сооружаемого объекта равна сумме фактических затрат по их
сооружению и изготовлению, которая включает и стоимость работ по договорам
строительного подряда.
Выставление счета подрядной организации за выполненный объем работ
при сооружении объекта основных средств отражается по дебету балансового
счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и по кредиту балансового счета 60
«Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
42
НДС по выполненным работам отражается по дебету балансового счета 19
«НДС по приобретенным ценностям» и по кредиту балансового счета 60 «Расчеты
с поставщиками и подрядчиками».
Принятие объекта основного средства в эксплуатацию отражается по дебету
балансового счета 01 «Основные средства» и по кредиту балансового счета 08
«Вложения во внеоборотные активы».
Оплата счета подрядной организации отражается по дебету балансового
счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и по кредиту балансового
счета 51 «Расчетные счета».
Принятие НДС к зачету отражается по дебету балансового счета 68
«Расчеты по налогам и сборам» и по кредиту балансового счета 19 «НДС по
приобретенным ценностям».
При изготовлении объекта основных средств хозяйственным способом все
затраты, в том числе собственные расходы и стоимость приобретенных на
стороне материалов, учитываются на балансовом счете 08 «Вложения во
внеоборотные активы».
Расходы организации по сооружению объекта основных средств
отражаются по дебету 08 «Вложения во внеоборотные активы» и по кредиту 02
«Амортизация основных средств», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69
«Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», и т.д.
Списание сформированной стоимости объекта основного средства
отражается по дебету 01 «Основные средства» и по кредиту счета 08 «Вложения
во внеоборотные активы».
4. Безвозмездное получение основных средств.
В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете»
первоначальной стоимостью объектов, полученных безвозмездно, является их
рыночная стоимость на дату оприходования.
Рыночная стоимость определяется на основе данных:
- о ценах на аналогичную продукцию, полученных в письменной форме
от организаций-изготовителей;
43
- из имеющихся у органов статистики сведений об уровне цен;
- данных торговых инспекций и организаций;
- сведений об уровне цен, опубликованных в средствах массовой
информации и специальной литературе,
- экспертных заключений о стоимости объектов основных средств.
Получение объектов основных средств безвозмездно отражается по дебету
счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и по кредиту субсчета 98-2
«Безвозмездные поступления».
Переведение на основании акта приема-передачи объекта в состав основных
средств отражается по дебету 01 «Основные средства» и по кредиту 08
«Вложения во внеоборотные активы». Списание стоимости полученного объекта
производится путем начисления амортизации и отражается в бухгалтерском учете
по дебету 20 «Основное производство» и по кредиту 02 «Амортизация основных
средств» и одновременно по дебету субсчета 98-2 «Безвозмездные поступления»
и кредиту субсчета 91-1 «Прочие доходы» принимаются доходы организации.
Таким образом, балансовый счет 98 «Доходы будущих периодов» субсчет
98-2 «Безвозмездные поступления» используется до момента признания в
качестве доходов организации суммы, отраженной на этом счете. Затраты по
доставке принимаемых объектов учитываются как затраты капитального
характера и относятся на увеличение первоначальной стоимости объекта:
Затраты по доставке основного средства отражаются по дебету 08
«Вложения во внеоборотные активы» и по кредиту 60 «Расчеты с поставщиками и
подрядчиками».
Согласно ПБУ 6/01 основные средства принимаются для целей
бухгалтерского учета по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость
основных средств определяется на дату поступления объекта.
Согласно требованиям п.8 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных
средств (как новых, так и бывших в эксплуатации), приобретенных за плату,
признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение
и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов.
44
ООО «Альфа» получила безвозмездно от физического лица объект
основных средств. Рыночная стоимость данного объекта на день передачи
определена в 180000 руб.
В бухгалтерском учете принимающей стороны безвозмездное получение
объекта будет отражено следующими проводками:
Д 08 К 98 - 180000 руб. - оприходован объект основных средств,
полученный безвозмездно;
Д 01 К 08 - 180000 руб. - введен в эксплуатацию объект основных средств,
полученных безвозмездно.
Начислять амортизацию по объекту основных средств, полученному
безвозмездно, следует с месяца, следующего за месяцем ввода объекта в
эксплуатацию. Эта же сумма будет начислена в виде дохода, полученного по
договору дарения.
В соответствии с требованиями ПБУ 6/01 в первоначальную стоимость
основных средств включаются также суммовые разницы.
Вышеуказанные суммы разницы могут уменьшать или увеличивать
первоначальную стоимость основных средств только до момента принятия этих
основных средств к бухгалтерскому учету. Такая позиция основана на том, что в
соответствии с п.14 ПБУ 6/01 стоимость основных средств, в которой они
приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев,
установленных законодательством РФ и указанным Положением.
Согласно п.9 ПБУ 6/01 первоначальная стоимость основных средств,
внесенных в счет вклада в уставный капитал организации, признается их
денежная оценка, согласованная учредителями организации.
Кроме того, в первоначальную стоимость объектов, полученных в счет
вклада в уставный капитал, включаются также фактические затраты организации
на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования.
Еще одним применяемым видом поступления основных средств на
предприятии является поступление основных средств в дочерние (зависимые)
общества от головной организации:
45
Д 08 К 79 – передача объекта от головной организации;
Д 08 К 10,70, и т.д. – отражены затраты по доставке оборудования;
Д 01 К 08 – объекты приняты к учету;
Д 20 К 02 – начислена амортизация.
Согласно п. 18 ПБУ 6/01 приобретенные книги, брошюры и тому подобные
издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу)
по мере отпуска их в производство или эксплуатацию.
Таким образом, стоимость приобретенных изданий списывается на затраты
на производство единовременно, без начисления амортизации.
Основные средства обычно перемещаются из подразделения в
подразделение для повышения эффективности работы предприятия, также могут
быть перемещены в соответствующее подразделение или в специализированную
организацию для ремонта. Перемещение основных средств из подразделения в
подразделение осуществляется поэтапно (рис. 2).
Рисунок 2. Перемещение основных средств в ООО «Альфа»
Как видно из рис. 2, первичные учетные документы, которым и оформлено
движение материальных ценностей внутри организации являются единственным
основанием для принятия этих операций к учету, а также для внесения данных о