27
средства являют
ся объектом
налога
на имуще
ство, поэтому
необходимо вер
но
определить перво
началь
ную
стоимо
сть. Во-вторых, правиль
но выбра
н
ный
метод
начи
сле
ния амортизации влияет
на
себе
стоимо
сть выпу
скаемой
продукции, а в ко
неч
ном итоге
на фи
на
н
совый результат деятель
но
сти
предприятия. В-третьих, ко
нтроль за
соответ
ствием а
налитиче
ского
и
си
нтетиче
ского учета о
с
нов
ных производ
стве
н
ных
сред
ств позволит избежать
предприятию фи
на
н
совых потерь.
1.3 Нормативно-правовые документы, регулирующие учет и аудит
основных средств предприятия.
Понятие основных основная средств фигурирует объем во многих нормативных располагает актах
Российской передачи Федерации, но в нормативно-правовую фонда базу, регулирующую остаток
осуществление хозяйственных коэффициент операций с основными списана средствами.
Учет о
с
нов
ных
сред
ств – это оди
н из
наиболее
слож
ных уча
стков учета,
так как
необходимо до
ско
наль
но з
нать
не только требова
ния бухгалтер
ского
зако
нодатель
ства, Налогового и Гражда
н
ского кодек
сов РФ,
но ряд
федераль
ных зако
нов, подзако
н
ных актов, которые, так или и
наче, влияют
на
правиль
но
сть учета о
с
нов
ных
сред
ств.
Совреме
н
ный бухгалтер
ский учет о
с
нов
ных
сред
ств до
статоч
но хорошо
регламе
нтирова
н.
В
си
стеме РСБУ пред
ставле
но ПБУ 6/01 «Учет о
с
нов
ных
сред
ств»,
по
свяще
н
ное в
сем
наиболее важ
ным вопро
сам учета о
с
нов
ных
сред
ств. Кроме
того,
суще
ствует
норматив
ный докуме
нт третьего уров
ня - Методиче
ские
указа
ния по бухгалтер
скому учету о
с
нов
ных
сред
ств, который детализирует
ПБУ 6/01 в ряде вопро
сов. Е
сть и регламе
нтации других
норматив
ных
докуме
нтов, которые прямо или ко
све
н
но регулируют учет объектов
о
с
нов
ных
сред
ств в определе
н
ных
ситуациях.
28
Таблица 1.1
Современная система нормативного регулирования бухгалтерского
учета основных средств
Норматив
ный докуме
нт
По
след
няя
редакция
Требова
ния к учету
о
с
нов
ных
сред
ств
1
2
3
О бухгалтер
ском учете: Федераль
ный
зако
н от 06.12.2011 № 402-ФЗ
04.11.2014
Регламе
нтирует общий порядок
учета активов, в ча
ст
но
сти
проведе
ния и
нве
нтаризации
активов
Об утвержде
нии Положе
ния по
веде
нию бухгалтер
ского учета и
бухгалтер
ской отчет
но
сти в
Ро
с
сий
ской Федерации: Приказ
Ми
нфи
на Ро
с
сии от 29.07.1998 №
34
н
24.12.2010
Дает определе
ние и
кла
с
сификацию объектов
о
с
нов
ных
сред
ств; определяет
их оце
нку и методы
начи
сле
ния
Об утвержде
нии Положе
ния по
бухгалтер
скому учету «Учет
о
с
нов
ных
сред
ств» ПБУ 6/01: Приказ
Ми
нфи
на Ро
с
сии от 30.03.2001 №
26
н
16.05.2016
Дает определе
ние и
кла
с
сификацию
о
с
нов
ных
сред
ств;
регламе
нтирует их
оце
нку,
срок полез
ного
и
спользова
ния,
спо
собы
начи
с
ле
ния амортизации, ра
скрытие
и
нформации о
них в отчет
но
сти
Об утвержде
нии Положе
ния по
бухгалтер
скому учету «Доходы
орга
низации» ПБУ 9/99: Приказ
Ми
нфи
на Ро
с
сии от 06.05.1999 №
32
н
06.04.2015
Определяет порядок и правила
приз
на
ния доходов от
по
ступле
ния объектов
о
с
нов
ных
сред
ств
Об утвержде
нии Положе
ния по
бухгалтер
скому учету «Ра
сходы
орга
низации» ПБУ 10/99: Приказ
Ми
нфи
на Ро
с
сии от 06.05.1999 №
33
н
19.07.2017
Определяет порядок и правила
приз
на
ния ра
сходов от
выбытия объектов
о
с
нов
ных
сред
ств
Об утвержде
нии Положе
ния по
бухгалтер
скому учету «Учет ра
сходов
по займам и кредитам» ПБУ 15/2008:
Приказ Ми
нфи
на Ро
с
сии от
06.10.2008 № 107
н
19.07.2017
Определяет порядок
включе
ния затрат по кредитам
и займам в
себе
стоимо
сть
и
нве
стицио
н
ного актива
Об утвержде
нии Методиче
ских
указа
ний по бухгалтер
скому учету
о
с
нов
ных
сред
ств: Приказ Ми
нфи
на
Ро
с
сии от 13.10.2003 № 91
н
24.12.2010
Детализируют ПБУ 6/01 в
от
ноше
нии кла
с
сификации,
оце
нки, докуме
нтации и учета
о
с
нов
ных
сред
ств
Об утвержде
нии Методиче
ских
указа
ний по и
нве
нтаризации
имуще
ства и фи
на
н
совых
обязатель
ств: Приказ Ми
нфи
на
Ро
с
сии от 13.06.1995 № 49
08.11.2010
Определяет порядок
проведе
ния и
нве
нтаризации
о
с
нов
ных
сред
ств
29
Об утвержде
нии Пла
на
счетов
бухгалтер
ского учета
фи
на
н
сово-хозяй
стве
н
ной
деятель
но
сти орга
низаций и
И
н
струкции по его приме
не
нию:
Приказ Ми
нфи
на Ро
с
сии от
31.10.2000 № 94
н
08.11.2010
Определяет порядок отраже
ния
о
с
нов
ных
сред
ств
на
счетах
бухгалтер
ского учета
Система регулирования аудиторской деятельности в России
формировалась с учетом мировой практики. Существуют две различные
концепции регулирования аудиторской деятельности. Первая основана на
государственном регулировании с помощью централизованных органов, на
которые возлагается функция контроля за аудиторской деятельностью; вторая -
на саморегулировании, которое преимущественно осуществляется
профессиональными объединениями аудиторов и аудиторскими организациями.
В системе правового регулирования аудита в России, можно выделить
несколько уровней.
Таблица 1.2
Уровни нормативного регулирования аудита в России
Уровень
Виды и нормативные документы
Область регулирования
I
Федеральный закон от 30
декабря 2008 г. № 307-ФЗ «Об
аудиторской деятельности»
Определяет место, цель и задачи
аудита в финансово-экономической
системе
II
Постановления Правительства
РФ
Определяют общие вопросы
регулирования аудиторской
деятельности
III
Федеральные правила
(стандарты) аудиторской
деятельности
Определяют общие вопросы
регулирования аудиторской
деятельности, обязательные для
всех объектов, устанавливают нормы
аудита, обязательные для всех
субъектов рынка аудиторских услуг
IV
Документы СОА
Устанавливают нормы аудита в
рамках СОА
V
Документы аудиторских
организаций
Устанавливают нормы аудита в
рамках аудиторской организации
В настоящее время осуществляется реформирование аудиторской
деятельности. Разрабатываются новые правила (стандарты) аудиторской
деятельности, растет число квалифицированных теоретиков и практиков в
30
области аудита, отечественными специалистами изучается опыт зарубежных
стран и т.д.
Таким образом, аудит составляет неотъемлемую часть инфраструктуры
рыночной экономики государства. Как экономическая деятельность, аудит
представляет собой общественные отношения по осуществлению аудиторских
услуг, направленных на удовлетворение потребностей в информации о
финансово-хозяйственной деятельности участников рынка, и тем самым
способствует его нормальному функционированию
9
.
Аудит, в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2008 № 307-ФЗ
«Об аудиторской деятельности», - это независимая проверка бухгалтерской
(финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о
достоверности такой отчетности. Под бухгалтерской (финансовой) отчетностью
аудируемого лица понимается отчетность, предусмотренная Федеральным
законом от 06.12.2011№402-ФЗ «О бухгалтерском учете», а также аналогичная
по составу отчетность, предусмотренная иными федеральными законами.
Таким образом, очевидна взаимосвязь качества аудита и качества
информации, формируемой в бухгалтерском учете и отчетности. Аудит не
может считаться качественным, если отчетность экономического субъекта
содержит недостоверную, т.е. некачественную информацию. Вместе с тем
некачественно проведенная проверка подрывает доверие рынка к финансовой
отчетности и бухгалтерскому учету. С развитием видов бухгалтерского учета
(финансового, управленческого, налогового, консолидированного)
предъявляются новые требования к качеству аудиторских проверок и уровню
квалификации аудиторов.
Нормативная база по бухгалтерскому учету постоянно пополняется, и
задача бухгалтера и аудитора — своевременно знакомиться с нововведениями и
быть готовым применять их на практике.
9
Сазонов, А.М. Стандарты аудиторской деятельности / А.М. Сазонов // Нормативные документы для
бухгалтера. - 2013. - №17.- С.11
31
Статьей 21 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О
бухгалтерском учете» к документам в области регулирования бухгалтерского
учета отнесены федеральные стандарты, отраслевые стандарты; рекомендации в
области бухгалтерского учета; стандарты экономического субъекта.
С 2013 года Минфин России ведет активную работу по разработке и ут-
верждению федеральных стандартов бухгалтерского учета. Информационным
сообщением от 7 июня 2016 г. № ИС-учет-2 ведомство сообщило, что в 2016 г.
среди иных документов Фондом «Национальный регулятор бухгалтерского
учета "Бухгалтерский методологический центр"» должен быть разработан
проект ФСБУ «Основные средства».
Фонд 19 сентября 2016 г. уведомил о завершении публичного обсуждения
ФСБУ «Основные средства» и направлении его в Минфин России для
проведения экспертизы Советом по стандартам бухгалтерского учета.
Планируется, что данный стандарт должен стать обязательным для при-
менения в 2018 г., но допускается его досрочное применение.
Отметим, что ввод в действие нового Плана счетов запланирован позднее
— на 2020 г. Соответственно, отражение операций по ФСБУ будет
производиться в соответствии с действующей редакцией Плана счетов
бухгалтерского учета.
Следуя общей направленности реформирования бухгалтерского учета в
России на сближение с МСФО, в проекте ФСБУ «Основные средства» в качестве
основы отечественных регламентаций используются следующие МСФО:
» МСФО (IAS) 16 «Основные средства»;
» МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов»
» МСФО (IAS) 23 «Затраты по заимствованиям».
Проект содержит требования, позволяющие максимально приблизить
российскую отчетность в части информации об активах к МСФО.
В целом он дает больше свободы организациям и, следовательно, в гораздо
большей степени по сравнению с ПБУ 6/01 требует от бухгалтера применения
профессионального суждения.
32
Структура стандарта
Стандарт не будет применяться организациями госсектора;
некоммерческие организации смогут применять его с учетом специфики —
ведения деятельности не для целей получения дохода; те, кто имеет право вести
упрощенный бухгалтерский учет, смогут не применять ряд пунктов стандарта.
По структуре этот стандарт состоит из восьми разделов:
» I «Общие положения»;
» II «Признание и единица учета»;
» III «Оценка при признании»;
» IV «Оценка после признания»;
» V «Амортизация»;
» VI «Обесценение»;
» VII «Списание»;
» VIII «Раскрытие информации в отчетности».
Общие положения
Проект ФСБУ, по аналогии с ПБУ 6/01, не приводит определения
основных средств, дает лишь ссылку на то, что ОС являются активы,
характеризующиеся соокупностью ряда признаков. При этом уточняется, что,
если актив отвечает указанной совокупности признаков, но не является
полностью готовым (заверенным) для использования, он признается основным
средством, даже если находится в незавершенном состоянии на любой стадии
создания (строительства, сооружения, изготовления). \
Данная норма отличается от нынешней редакции ПБУ 6/01, согласно
которому объект принимается к учету по факту приведения его в состояние,
пригодное для использования.
Действие стандарта расширено на капитальные вложения, которые будут
расшифровкой к строке отчетности «Основные средства».
Также в отдельную группу выделены объекты недвижимости,
предназначенной для сдачи в аренду либо приобретенной в инвестиционных
целях (для обеспечения роста ее стоимости), но не планируемой к
33
использованию в производственном (технологическом) процессе, а также не для
продажи.
Указанные объекты могут быть названы инвестиционной недвижимостью.
Их учет регулируется МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная недвижимость»
2
.
Также стандарт не применяется к объектам ОС и других внеоборотных
активов, использование которых прекращено в связи с принятием решения об их
продаже. Учет таких активов регулируется МСФО (IFRS) 5 «Внеоборотные
активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность».
Арендованные и переданные в аренду ОС учитываются с учетом
особенностей, установленных нормативными правовыми актами по
бухгалтерскому учету аренды. Напомним, что в данный момент следует ис-
пользовать МСФО (IAS) 17 «Аренда». В дальнейшем планируется разработка
аналогичного российского стандарта. Отметим, что одним из основных
принципов учета аренды согласно проекту является необходимость учета
объекта лизинга на балансе арендатора. Это правило согласуется с тем, что
критерии признания активов в качестве основных средств не содержат условия о
наличии права собственности.
Проектом ФСБУ организациям предоставлено право не применять
стандарт в отношении объектов, стоимость которых в отдельности либо в
совокупности группы ОС не является существенной в целях оценки финансового
состояния организации. При этом существенной в проекте стандарта признается
информация, означающая, что от ее наличия, отсутствия или способа отражения
в бухгалтерской (финансовой) отчетности организации зависят решения
пользователей этой отчетности. Отмечено, что указанное право предоставлено
при условии, что организация признает затраты, связанные с такими основными
средствами, расходами по обычной деятельности периода, в котором такие
затраты были понесены, и раскрывает данный факт в бухгалтерской
(финансовой) отчетности.
Аналогом данной нормы является п. 5 действующего ПБУ 6/01, согласно
которому активы, удовлетворяющие Положение по бухгалтерскому учету «Учет
34
основных средств» ПБУ 6/01. утверждено приказом Минфина России от 30
марта 2001 г. № 26н.
Введены в действие на территории Российской Федерации приказом
Минфина России от 28 декабря 2015 г. № 217н.стоимостью в пределах лимита,
установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 руб. за
единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в
составе материально-производственных запасов.
Иными словами, лимит стоимости заменен на критерий существенности.
Компания может самостоятельно установить критерий существенности,
например в размере 100 000 руб. Однако стоит обратить внимание на
переходные положения. Балансовая стоимость ОС, которые не отвечают новому
критерию, должна быть списана в составе первой корректировки.
Признание и единица учета
Проект ФСБУ предлагает признавать основное средство в качестве актива
в тот момент времени, когда хозяйствующим субъектом понесены связанные с
этим основным средством затраты.
Под затратами в данном случае понимается выбытие активов организации,
возникновение у нее обязательств или выпуск ею собственных долевых
инструментов (эмиссия акций, увеличение уставного (складочного) капитала,
уставного (паевого) фонда и т.п.). Указанное определение является новым для
бухгалтерского законодательства, поскольку действующие редакции
нормативно-правовых актов в области бухгалтерского учета оперируют
понятием «расходы».
Если говорить об объекте учета, то таковым, по проекту ФСБУ, признается
существенная часть стоимости основных средств, в отношении которой
может быть определен самостоятельный продолжительный период поступления
будущих экономических выгод в организацию. Объект учета ОС определяется
вне зависимости от возможности его физического обособления от других
объектов.
35
Нынешний стандарт ПБУ 6/01 под объектом учета основных средств
понимает инвентарный объект, который представляет собой объект со всеми
приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно
обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных
самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно
сочлененных предметов, представляющий собой единое целое и
предназначенный для выполнения определенной работы.
В проекте ФСБУ сказано, что компонент основного средства может иметь
материально-вещественную форму либо представлять собой затраты на
проведение ревизий технического состояния и капитальный ремонт. Иными
словами, фактически предлагается капитализировать в составе стоимости ОС
затраты на технические ревизии объектов. Из этого также следует, что подобные
затраты могут учитываться как отдельные инвентарные объекты, поскольку срок
их списания может отличаться от срока использования соответствующего
объекта. Несмотря на то что нематериальный и невещественный характер
данных затрат фактически вступает в противоречие с одним из признаков
основных средств, положение о капитализации указанных затрат отражает идею
сближения российского учета основных средств с МСФО.
В отношении плановых ремонтов и техосмотров действующее
законодательство предполагает капитализацию затрат на эти мероприятия
только в случае улучшения ранее принятых характеристик использования
объектов.
Оценка при признании
Проектом ФСБУ определено, что основные средства признаются по
себестоимости, тогда как в ПБУ 6/01 речь идет о фактических расходах.
Существенным нововведением следует считать положение о включении в
первоначальную стоимость основных средств затрат на их демонтаж и
ликвидацию и восстановление окружающей среды на занимаемом земельном
участке. Параллельно в учете признается соответствующее оценочное
обязательство (резерв). Указанные затраты оцениваются расчетным путем на
36
момент принятия объекта к учету и впоследствии корректируются при
изменении величины резерва.
В себестоимость основных средств не будут включаться:
» косвенные налоги, такие как НДС, акцизы, в случае если они подлежат
возмещению в соответствии с законодательством;
» затраты на текущее обеспечение эксплуатации основных средств,
поддержание их в рабочем состоянии;
» затраты на плановые ремонты ОС, повторяющиеся через
непродолжительные периоды;
» затраты на внеплановые ремонты ОС, обусловленные поломками,
авариями, дефектами, ненадлежащей эксплуатацией, в той степени, в которой
такие ремонты восстанавливают функциональные качества и сроки
использования основных средств, но не улучшают и не продлевают их;
» затраты, обусловленные ненадлежащей организацией процесса
получения ОС, такие как сверхнормативный расход сырья, материалов, энергии,
труда, потери от простоев (за исключением обусловленных технологическими
особенностями процесса создания основных средств), аварий, брака, нарушений
трудовой и технологической дисциплины, чрезвычайных ситуаций;
» затраты, которые не могут быть непосредственно соотнесены с
получением ОС, такие как общехозяйственные расходы;
» затраты на организацию торжественных, публичных, презентационных
мероприятий по открытию новых производств, по продвижению новых
продуктов или услуг, включая затраты на рекламу, пресс-конференции,
выставки и пр.;
» затраты, связанные с организацией хозяйственной деятельности в новом
месте или с новой категорией клиентов;
» затраты на перемещение, удаление или ликвидацию ранее
эксплуатировавшихся ОС или других активов организации независимо от того,
являются ли такие перемещение, удаление или ликвидация необходимыми для
получения новых основных средств; » затраты на реорганизацию деятельности;