55
составляет 300000 руб. Право собственности на земельный участок
зарегистрировано в месяце его приобретения. Через шесть месяцев земельный
участок был реализован по договорной цене 360000 руб. в связи с тем, что
организация не смогла начать на нем строительство из-за возникших
финансовых трудностей.
Бухгалтерский учет хозяйственных операций, рассмотренных по данной
ситуации, систематизирован и представлен в табл. 7.
Таблица 7
Корреспонденция счетов по продаже основного средства,
применяемая в ООО «Санторг»
Содержание хозяйственных операций
Дебет
Кредит
Сумма,
руб.
1.Основное средство переведено в состав
выбывших
01-11
01-06
300000,00
2.Признан прочий доход от продажи земельного
участка
62
91-01
360000,00
3.Начислен НДС по реализации
91-02
68
54915,25
4.Признан прочий расход при продаже земельного
участка
91-02
01-11
360000,00
5.Получена оплата от покупателя
51
62
360000,00
6.Определение финансового результата
91-09
99
5084,75
В 2019 г. было списано основное средство первоначальной стоимостью
27856,34 рублей. Хозяйственные операции по выбытию объектов основных
средств в ООО «Санторг» приведены в табл. 8.
Таблица 8
Корреспонденция счетов по выбытию основных средств,
применяемая в ООО «Санторг»
Содержание хозяйственных операций
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
1.Основное средство списано по причине
износа
01-11
01
27856,34
2. Списана накопленная амортизация
02
01-11
27856,34
3. Основное средство реализовано покупателю
по рыночной стоимости
62
91-01
18000,00
4. Начислен НДС
91-02
68
3240,00
5. Списана первоначальная стоимость
реализованного основного средства
01-11
01
13589,45
6. Списана начисленная амортизация
02
01-11
8697,56
7. Списана остаточная стоимость
реализованного основного средства
91-02
01-11
4891,89
8. Определен финансовый результат
реализации основного средств
91-09
99
9868,11
56
В связи с тем, что учет основных средств ведется в программе
1С:Предприятие, бухгалтер в ней может сформировать любой регистр учета.
Например, по учету основных средств полезными регистрами является анализ
счета и оборотно-сальдовая ведомость.
Главным коллективным субъектом ООО «Санторг», ответственным за
проведение инвентаризации материально-производственных запасов и
основных средств, признаётся инвентаризационная комиссия, состав которой
утверждается приказом директора. Данная комиссия является постоянно
действующим контрольно-ревизионным органом. Её состав образовывают из
числа представителей руководства ООО «Санторг», работников бухгалтерии,
сотрудников торгового отдела, а также внутренних и независимых аудиторов.
Например, в ООО «Санторг» проводилась инвентаризация основных
средств 05.11.2018 года. В ходе проведения инвентаризации заполнялась
Инвентаризационная опись по основным средствам в соответствии с
требованиями Методических рекомендаций по инвентаризации имущества и
обязательств.
В ходе инвентаризации не было выявлено расхождение данных
бухгалтерского учета и фактического наличия основных средств. Проверка
фактического наличия имущества производилась при участии материально
ответственных лиц. Инвентаризационные описи заполнялись с использованием
средств вычислительной техники. Наименования инвентаризуемых ценностей и
объектов, их количество указывалось в описях по номенклатуре и в единицах
измерения, принятых в учете.
Описи подписывают все члены инвентаризационной комиссии и
материально ответственные лица. В конце описи материально ответственные
лица ставят роспись, подтверждающую проверку комиссией имущества в их
присутствии, об отсутствии к членам комиссии каких-либо претензий и
принятии перечисленного в описи имущества на ответственное хранение.
Таким образом, явных нарушений при исследовании учета основных
средств в ООО «Санторг» не обнаружено. Вся изученная корреспонденция
57
счетов по учету движения основных средств выполнена в соответствии с
инструкцией по применению плана счетов. Среди недостатков стоит отметить
отсутствие некоторых локальных нормативных активов (графика
документооборота, должностных инструкций и других), а также неполное
методическое обеспечение учетной политике в части учета основных средств.
Таким образом, при исследовании организации бухгалтерского учета
основных средств в ООО «Санторг» критических недостатков не обнаружено.
Бухгалтерский учет основных средств ведет главный бухгалтер. Ведение
данного учета осуществляется на счетах 01 «Основные средства», 02
«Амортизация основных средств», 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Аналитический учет основных средств в организации ведется по отдельным
инвентарным объектам основных средств. Основным регистром
аналитического учета основных средств являются инвентарные карточки.
2.3 Методика проведения аудита основных средств
Проведем оценку системы внутреннего контроля (СВК). При оценке
используются не менее трех следующих градаций: высокая, средняя, низкая.
Первичная оценка эффективности СВК организации проведена в Приложении.
Оценка СВК определяется процентным соотношением положительных
ответов к общему количеству вопросов, включенных в тест. Если сотношение
составляет выше 70% оценка определяется как «высокая», а менее 40 –
«низкая».
На основании первичной оценки СВК необходимо произвести оценку по
каждому разделу и этапу в целом. Полученные результаты представлены в
табл. 9.
Таблица 9
Результаты выведения оценок СВК ООО «Санторг»
Наименование раздела
Оценка эффективности
СВК
Последствия
Стиль управления
Высокая
Средняя
3/5*100 = 60%
Низкая
Организационная
структура
Высокая
3/3*100 = 100%
Средняя
58
Низкая
Разделение
ответственности и
полномочий
Высокая
4/4*100 = 100%
Средняя
Низкая
Контроль
Высокая
Средняя
8/12*100 = 67%
Низкая
Учет и отчетость
Высокая
Средняя
6/9*100 = 67%
Низкая
Кадры
Высокая
5/5*100 = 100%
Средняя
Низкая
Неотъемлемый риск
82,3%
Вывод: Надежность СВК ООО «Санторг» в результате первичной оценки
можно оценить как удовлетворительную. К основным факторам повышающим
эффективность СВК относятся: высокий уровень стиля управления,
сформированная организационная структура, разделение ответственности и
полномочий, высокий уровень квалификации кадров и соблюдение кадровой
политики. Система контроля находится на среднем уровне. На предприятии не
проводится внутреннего аудита. Не создана ревизионная группа. Учетная
система и отчетность находятся также на среднем уровне, однако на
предприятии не разработаны формы внутренней отчетности, для целей
управленческого учета и осуществления внутреннего контроля.
Далее проведем тест системы учета основных средств (Приложение 8).
Исходя из практического опыта, знания информационных систем организации,
степени квалификации работников учета, состояния внутреннего контроля, а
также особенностей формирования системы бухгалтерского учета установим
количественные значения указанных градаций оценок:
У1 = 0,3; У2 = 0,4; У3 = 0,5;
Оценка надежности и эффективности СБУ осуществляется по формуле:
ЭСБУ = (∑У / n) * 100
где n количество вопросов в тесте.
ЭСБУ =[(0,5+0,4+0,3+0,5+0,3+0,4+0,3+0,4+0,4)/9]*100=38,9%
59
Эффективность и надежность системы бухгалтерского учета основных
средств в ООО «Санторг» оценена как средняя. В организации отсутствует
внутренний аудитор, ревизоры, что приводит в вероятности несвоевременного
обнаружения ошибок в учете и искажения информации в бухгалтерской и
финансовой отчетности.
Риск необнаружения - риск того, что аудиторские процедуры по существу
не позволяют обнаружить искажение остатков средств по счетам
бухгалтерского учета или групп операций, которое может быть существенным
по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим
счетам бухгалтерского учета или группы операций. Этот вид риска всегда будет
присутствовать, так как большая часть аудиторских доказательств представляет
доводы в поддержку некоторого вывода, а не носит исчерпывающего характера
(Приложение 9). Риск необнаружения, рассчитанный в Приложении 9, признан
как средний, соответственно, равен 5%.
При количественном методе оценки аудиторского риска используют
следующую модель аудиторского риска:
Формула аудиторского риска:
Ра = Рнм * Рк * Рн
Где, Рнм — неотъемлемый риск; Рк — риск средств контроля; Рн — риск
необнаружения.
Расчет аудиторского риска представим в виде табл. 10.
Таблица 10
Определение аудиторского риска в ООО «Санторг»
Показатель
Уровень
Неотъемлемый риск
82,3%
Риск средств контроля
38,9%
Риск необнаружения
5%
Величина аудиторского риска
2,8%
Результаты понимания СВК и СБУ и оценок аудиторского риска
представлены в табл. 11.
60
Таблица 11
Оценка аудиторского риска ООО «Санторг»
Критерий
Количество оценок факторов, обеспечивающих
Низкий риск
Средний риск
Высокий риск
При оценке риска средств
контроля
+
-
При оценке неотъемлемого
риска
+
-
-
При оценке риска
необнаружения
-
-
+
Всего:
1
1
1
вывод
Устанавлявается средний уровень существенности
Вывод: Аудиторский риск составляет 2,8%, что находится в пределах
среднего уровня, следовательно, устанавливается средний уровень
существенности.
Далее проведем расчет уровня существенности. Расчет уровня
существенности оформляется в виде рабочей документации аудитора в форме
табл. 12. Для расчета существенности были использованы формы
бухгалтерской отчетности.
Таким образом, величина общего уровня существенности составляет
11000 тыс. рублей.
Планирование, являясь начальным этапом проведения аудита, состоит в
разработке общего плана аудита с указанием ожидаемого объема, графиков и
сроков проведения, а также разработке программы, определяющей объем, виды
и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для
формирования объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской
отчетности организации.
Таблица 12
Определение общего уровня существенности
Показатель
Данные отчетности
Доля, %
Уровень
существе
нности
31.12.2
017
31.12.20
18
на конец периода
/ за проверяемый
период
Внеоборотные активы
103423
176293
5
6993
Собственный капитал
-9879
73373
10
3175
Оборотные активы
395076
351368
5
18661
Долгосрочные и
краткосрочные заемные
средства
79637
25042
5
2617
61
Кредиторская
задолженность
413697
414469
5
20704
Выручка от продаж
-
1426426
2
28529
Затраты
-
1405863
2
28117
Прочие доходы
-
19067
2
381
Прочие расходы
-
28640
2
573
Чистая прибыль
-
6419
10
642
Величина уровня существенности
11039
Округленная величина уровня существенности (не более 20% от
предыдущего значения)
11000
Далее рассчитаем уровень существенности в отношении проверки
объектов основных средств (табл. 13).
Таблица 13
Расчет уровня существенности для строк баланса,
характеризующие основные средства
Наименование показателя
Значение
отчетности,
тыс. руб.
Удельный
вес, %
Существенность,
тыс. руб.
Основные средства (счет 01)
173097
32,80
3608,50
Баланс
527661
100
11000
Анализирую данные, полученные в табл. 13 можно сделать вывод о том,
что допустимая ошибка по строке 1150 «Основные средства» в части
функционирующих основных средств (без учета капитальных вложений) может
быть 3600 тыс. рублей.
Общий план аудита, прежде всего, определяет последовательность
действий аудитора. В нем аудиторская организация должна предусмотреть
сроки проведения аудита и составить график проведения аудита, подготовки
отчета, аудиторского заключения. Общий план должен служить руководством в
осуществлении программы аудита (табл. 14).
Таблица 14
Общий план аудита объектов основных средств ООО «Санторг»
Проверяемая организация
ООО «Санторг»
Проверяемый период
01.01.2018-31.12.2018
Состав аудиторской группы
Васильева О.М., Кириенко М.А.,
Иванова К.Л.
Руководитель проверки
Васильева О.М.
Срок проведения проверки
15.04.2019 – 30.04.2019
Планируемый аудиторский риск
2,8%
Планируемый уровень (уровни)
существенности
3600 тыс. рублей
62
№
п/п
Планируемые виды работ
Сроки
проверки
Исполнитель
1
Аудит наличия и сохранности
основных средств
15.04-18.
04.2019
Кириенко М.А.
Иванова К.Л.
2
Аудит движения основных средств
19.04-
24.04.2019
Васильева О.М.,
Кириенко М.А.,
Иванова К.Л.
3
Аудит правильности начисления
амортизации
25.04-
27.04.2019
Васильева О.М.
4
Аудит инвентаризации основных
средств
25.04-
27.04.2019
Кириенко М.А.,
Иванова К.Л.
Руководитель аудиторской организации
Руководитель проверки
В соответствии с аудиторскими стандартами различают программу тестов
средств контроля и программу сальдо счетов и групп однотипных операций.
При разработке программы аудита необходимо принимать во внимание
вопросы, аналогичные возникающим при подготовке общего плана аудита.
Программа аудита операций по движению основных средств в ООО «Санторг»
представлена в Приложение 10.
Все хозяйственные операции с основными средствами в ООО «Санторг»
оформляются с помощью первичных документов, предусмотренных в
унифицированных формах первичной учетной документации по учету
основных средств.
В 2018 г. в ООО «Санторг» в учете были сделаны операции по
поступлению, перемещению и выбытию основных средств, поэтому за
проверяемый период были составлены первичные документы в ООО
«Санторг», которые показывают первичный учет движения основных средств
на предприятии.
Проведем процедуру по проверке правильности оформления первичных
документов по учету поступления основных средств.
Источники информации: формы нетиповых первичных документов,
утвержденные приказом об учетной политике; график документооборота;
первичные документы по учету основных средств (договоры, накладные, счет-
фактуры, платежные поручения, приходные и расходные кассовые ордера,
63
авансовые отчеты, акты принятия к учету основных средств и т.д.); регистры
аналитического учета.
Порядок выполнения: проводится просмотр и пересчет числовых данных
в первичных документах по операциям, попавшим в выборку. Нарушения,
связанные с оформлением первичных документов, отражаются в рабочем
документе (табл. 15).
Таблица 15
Рабочий документ по проверке первичного учета поступления
основных средств в ООО «Санторг»
Наимен
ование
докуме
нта
Дата
(период)
составления
документа
Номер
докуме
нта
Сумма
по
докумен
ту
Сумма по
расчету
аудитора
Откл.
Замечания
Договор
купли-
продажи
12.02.2018
57/567
50000
50000
0
Отсутствует
печать
поставщика
ОС-1
24.05.2018
287
45647,78
5647,78
0
Отсутствует
подпись МОЛ
ОС-1
15.09.2018
302
49573,45
9573,45
0
Отсутствует
подпись МОЛ
ОС-6
03.03.2018
5674
64200
64200
0
Не заполнены
реквизиты:
организация-
изготовитель
документ о
вводе в
эксплуатаци
ю
дата выпуска
ОС-6
12.09.2016
5701
101000
101000
0
ОС-6б
12.01.2018
43
-
-
-
Отсутствуют
реквизиты:
лицо,
ответственно
е за ведение
книги
Таким образом, в ООО «Санторг» обнаружены ошибки первичного учета
основных средств. Все операции по движению основных средств должны
оформляться первичными учетными документами. Первичные учетные
документы должны включать в себя обязательные реквизиты, установленные
Законом № 402-ФЗ.
Все ошибки в первичной бухгалтерской документации, условно делятся
на две условные группы. Если хозяйственная операция:
64
- вообще не оформлялась документами;
- была оформлена с нарушением утвержденного порядка заполнения
– заполнены не все поля, реквизиты и пр.
Ненадлежащим образом оформленный документ, может быть признан
недействительным налоговой инспекцией.
Далее проведем процедуру проверки полноты отражения хозяйственных
операций по поступлению основных средств в бухгалтерском учете.
Источники информации: первичные документы по учету основных
средств и регистры аналитического учета.
Порядок выполнения: производится проверка наличия первичных
документов, служащих основанием для бухгалтерских записей. Проверка
должна проводиться с учетом особенностей организации учета основных
средств и системы управленческого учета (наличие филиалов, подразделений,
удаленных складов, оперативность документооборота, качество внутреннего
контроля за деятельностью персонала удаленных объектов и т.д.). Результаты
выполнения процедуры отражаются в рабочем документе (табл. 16).
Таблица 16
Рабочий документ по проверки полноты и правильности отражения
хозяйственных операций по поступлению основных средств в ООО
«Санторг»
Наимен
ование
докуме
нта
Номер
докум
ента
Дата
докумен
та
Наимено
вание ОС
Сумма
Отражение в
бухгалтерском
учете
Примеч
ание
Д-т
К-т
сумм
а
ОС-1
274
16.01.20
18
Компрессо
р КЛ-467
50345
01
08
50354
Разница
9 руб.
ОС-1
292
28.11.20
18
Насос ДТ-
275
68960
01
08
68690
Разница
270 руб.
Нарушения, выявленные в ходе проверки, обобщаются в отчетном
документе (табл. 17).
Таблица 17
Отчетный документ по ошибкам принятию к учету основных
средств в ООО «Санторг»