44
Помимо этих реквизитов, в акте приемки-передачи отражена
характеристика объекта, данные о его соответствии техническим требованиям,
а также заключение комиссии.
К акту приемки-передачи объекта основных средств прилагается
перечень технической документации: технические описание, паспорт, чертежи,
инструкция.
Бухгалтерия оформляет акт приемки-передачи объекта основных средств
бухгалтерской записью с указанием корреспонденции счетов.
На основании данного акта выписывается инвентарная карточка объекта,
которая является регистром аналитического учета основных средств.
В процессе эксплуатации объекта в инвентарной карточке отображается
информация о стоимости проведенных ремонтных работах, их стоимости, и
впоследствии дата выбытия объекта с указанием причины.
Рассмотрим учет амортизации основных средств.
Учет амортизации основных средств в ООО «Сот-М» ведут на счете 02
«Амортизация основных средств». Счет пассивный, сальдовый.
Порядок ведения учета и расчета амортизации по счету 02 «Амортизация
основных средств» регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет
основных средств» ПБУ 6/01 утвержденным Приказом Минфина РФ от
30.03.2001 № 26н (в ред. от 16.05.2016) и «Планом счетов» утвержденным
Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н (ред. от 08.11.2010) и Учетной
политикой Организации.
Аналитический учет амортизации основных средств ведется по
отдельным инвентарным объектам основных средств, с применением счета 02
«Амортизация», регистров бухгалтерского и налогового учета.
Порядок ведения аналитического учета амортизации основных средств
устанавливает с применением норм «Инструкции по применению Плана
счетов», утвержденной Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н,
Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01,
45
Налогового кодексом РФ, Постановления Правительства от 01.01.2002 № 1,
Учетной политикой Предприятия и других нормативных актов.
Аналитический учет амортизации основных средств ведет бухгалтерская
служба ООО «Сот-М» в разрезе каждого основного средства, по
амортизационным группам с применением регистров, сформированных в
программе «1С»: «Регистр информации об объекте основных средств; «Регистр
- расчета амортизации», «Ведомость амортизации основного средства за
период», «Карточка по счету 02», «Оборотно-сальдовая ведомость по счету
02»).
Для отражения данных на аналитическом счете 02 «Амортизация
основных средств» ООО «Сот-М» для каждого объекта основных средств
определяет амортизационную группу.
Стоит отметить, что с 2017 года увеличен минимальный размер
стоимости, который позволяет отнести имущество к основным средствам в
налоговом учете. При этом в бухгалтерском учете значение данного показателя
осталось прежним. В результате недорогие объекты в налоговом и
бухгалтерском учете отражаются по-разному.
После определения основного средства к той или иной амортизационной
группе ООО «Сот-М» устанавливает в Приказе срок его полезного
использования. Данную информацию можно увидеть в «Регистр информации
об объекте основных средств». Регистр составляется в аналитике по каждому
основному средству и отражает амортизационную группу, срок полезного
использования и сумму начисленной амортизации на дату составления
регистра.
В соответствии с утвержденным сроком полезного использования
предприятие рассчитывает сумму амортизации за месяц.
Амортизационные отчисления, в течение отчетного года по объектам
основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого
способа начисления в размере 1/12 годовой суммы (пункт 19 ПБУ 6/01).
46
Стоимость основных средств погашается путем начисления
амортизационных отчислений в течение срока их полезного использования,
амортизация начисляется с месяца, следующим за месяцем, в котором были
приняты ОС к учету.
Прекращают начисление амортизации основных средств со следующего
месяца после того, в котором этот объект выбыл или полностью погасил свою
стоимость.
Согласно учетной политике организации, амортизация начисляется
линейным методом. Изменить метод начисления амортизации возможно с
началом очередного налогового периода. Но не чаще 1 раза в 5 лет.
Начисление амортизации происходит отдельно по каждому объекту
основных средств.
Годовой размер амортизационных отчислений устанавливается исходя из
первоначальной стоимости объекта и амортизационной нормы, рассчитанной
по сроку полезного использования. При начислении амортизации линейным
методом используют формулу:
А = na * ОСп : 100 (3)
где:
А – годовая сумма амортизационных отчислений, руб.;
na – годовая амортизационная норма, %;
ОСп – первоначальная стоимость основных средств, руб.
Рассмотрим начисление амортизации на примере ООО «Сот-М».
В декабре 2017 года предприятие приобрело основное средство по
первоначальной стоимости 1 869 492 рублей (без НДС) и в том же месяце ввело
его в эксплуатацию, соответственно амортизация будет начисляться с 01
Января 2018 года. На основании классификатора мы определили, что данный
станок относится к пятой группе и срок полезного использования станка равен
10 годам. Ежегодно должно амортизироваться 1/10 стоимости.
Прежде всего, определим годовую норму амортизации.
47
Для этого первоначальную стоимость станка примем за 100%. Годовая
норма амортизации составит 10% - (100%: 10 лет). Следовательно, годовая
сумма амортизации составит 186 949,2 руб. (1 869 492 руб. х 10%).
Соответственно сумма ежемесячных амортизационных отчислений будет
равна 15 579,1 руб. (186 949,2 руб.: 12 мес.).
В бухгалтерском учете начисление амортизации будет отражаться
проводкой (таблица 6):
Дебет 20 Кредит 02 – 15 579,1 руб. - начислена амортизация станка за
отчетный месяц.
Таблица 6
Журнал хозяйственных операций амортизации основных средств
№
п/
п
Наименование
хозяйственной
операции
Сумма,
руб.
Корреспонденц
ия счетов
Основание для
бухгалтерской
записи
Дебет
Кредит
1
Объект ОС введен в
эксплуатацию
1 869 49
2
01.01
08
Форма ОС-1
2
Начислена
амортизация
1 869 492 / 120
15 579,1
20
02.1
Форма ОС-6,
Данные начисления по объекту основных средств отражены в регистрах
бухгалтерского учета по «Карточке счета 01» отражена первоначальная
стоимость основного средства без НДС на сумму 1 869 492 руб. По «Карточке
счета 02» в аналитике по данному объекту основного средства отражена
начисленная амортизация за период с январь по июнь 2018 года составила 140
626,68 руб. и в «Регистре информации об объекте основных средств».
2.3. Методика аудита и аудиторская проверка в части основных средств
ООО «Сот-М»
Целью проведения аудита основных средств, является проверка
правильного отражения учета и движения основных средств на предприятии.
Основными нормативными документами на базе которых проводится
аудит основных фондов являются:
Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ (ред. от 18.07.2017) «О
бухгалтерском учете»;
48
Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств,
утвержденные приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н;
Методические указания по бухгалтерскому учету специального
инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и
специальной одежды, утвержденные приказом Минфина России от 26.12.2002
№ 135н;
Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ
6/01, утвержденное приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н;
Классификация основных средств, включаемых в амортизационные
группы, утвержденная постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1;
Унифицированные формы первичной учетной документации по
учету основных средств, утвержденные постановлением Госкомстата России от
21.01.2003 № 7;
Общероссийский классификатор основных фондов «ОК 013-2014
(СНС 2008)»
При планировании аудиторской проверки аудитор руководствуется
федеральным стандартом аудиторской деятельности №3 от 23.09.2002
«Планирование аудита» (ред. от 07.10.2004).
Планирование аудитором собственной работы содействует тому, чтобы
принципиально важным областям аудита было уделено нужное внимание, чтоб
были выявлены вероятные проблемы, и работа была выполнена с
оптимальными затратами, качественно и вовремя.
На этапе предварительного планирования аудитор знакомится с
финансово-хозяйственной деятельностью предприятия:
внешними факторами, воздействующими на хозяйственную
деятельность исходя из отраслевой особенности;
внутренними факторами, которые влияют так же на хозяйственную
деятельность, связанных с индивидуальными особенностями.
49
При подготовке общего плана аудита определяется последовательность
действий аудитора, составляется общий план работ, регламентирующий
объекты, сроки проведения проверки, календарный график работ.
На этом этапе аудитор получает аудиторские доказательства в
соответствии с федеральным стандартом № 7/2011 «Аудиторские
доказательства» (16.08.2011) о надлежащей организации и эффективности
бухгалтерского учёта и внутреннего контроля и об искажениях в бухгалтерской
отчётности при помощи аналитических процедур (тестов средств контроля и
процедур проверки по существу — проверки бухгалтерской отчётности и
корректирующих проводок).
После проведения аудиторских процедур намечаются объекты проверки,
оценивается система внутреннего контроля, позволяющая обеспечить
минимальный уровень достоверности изучением порядка документооборота,
фактического проведения инвентаризации по объектам учёта, соответствия
выполняемых работ с должностными инструкциями, оценивается приемлемый
уровень существенности и факторы (зоны) повышенного риска по статьям и
разделам баланса. Раскрытие элементов плана осуществляется в программе
аудиторской проверки.
Аудитору нужно составить, а также документально оформить программу
аудита, дозволяющего определить характер, временные ограничения и размер
запланированных аудиторских процедур, нужных для воплощения общего
плана аудита. Программа аудита является развитием общего плана аудита и
представляет собой детализированный список аудиторских процедур, нужных
для практической реализации плана аудита.
Составляя программу аудита, необходимо учитывать следующие
критерии: завершённость отражений операций, действительность
существования, соответствие, оценка, точность, налогообложение.
Что бы разработать эффективный план и программу аудита, аудитору
нужно получить представление о системе бухгалтерского учёта и внутреннего
контроля аудируемого лица.
50
Система бухгалтерского учёта (СБУ) — это упорядоченная система
сбора, регистрации и обобщения информации, выраженная в денежной форме.
Аудитор знакомится с внутренними документами проверяемого
предприятия, касающимися организации по ведения бухгалтерского учёта.
Знакомясь с системой бухгалтерского учёта, аудитор изучает, с помощью
аудиторских процедур — разработанных аудитором тестов оценки СБУ —
анализирует и оценивает сведения о сторонах хозяйственной деятельности
предприятия:
Организация учета и документооборота основных средств, проверка
внутреннего аудита, проверка распределения полномочий и степени
автоматизации по учету основных средств;
Проверка аналитического и синтетического учета материально
производственных запасов, движения материалов и график документооборота;
Проверяется наличие и видение кассовой книги, движение
денежных средств на счетах бухгалтерского учета, своевременное отражение в
учете выписок банка и правильное заполнение отчета кассира.
Порядок учета расчетов с подотчетными лицами;
Организация и ведение учета затрат на производство,
классификация затрат по статьям калькуляции, метод учета затрат;
Отражение продаж на счетах бухгалтерского учета, график
документооборота, проверка аналитического и синтетического учета;
Проверяется соответствие уставного капитала учредительным
документам и своевременное отражение изменений в уставном капитале,
переоценка основных средств и наличие сертификата на сертифицируемые
виды деятельности.
Аудитор проверяет соответствие организации системы бухгалтерского
учёта предприятия действующим нормативным документам Российской
Федерации и отражает в рабочей документации аудитора случаи отклонения от
них.
51
Делая выводы на основании опроса, аудитор дает оценку эффективности
бухгалтерского учета на предприятии.
Тест для оценки системы бухгалтерского учета основных средств
представлен в приложении 5.
Каждый положительный ответ приравнивается к одному баллу, каждый
отрицательный ответ - 0. В данном тестировании положительных ответов 15.
Значит, риск существенного искажения информации составит:
Рси = 15/20*100=75%
Проведенное тестирование показало, что система бухгалтерского учета на
предприятии действует эффективно, соответствует специфике деятельности.
В ходе подготовки общего плана и программы аудита аудиторская
организация, согласно пункта 4 Правила (стандарта) № 8 (ред. от 22.12.2011)
«Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она
осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой
финансовой (бухгалтерской) отчётности», дает оценку эффективность системы
внутреннего контроля, которой обладает ООО «Сот-М» и дает оценку ее
рисков.
Система внутреннего контроля может считаться эффективной, в случае
если она вовремя предупреждает о возникновении недостоверной информации,
а кроме того, выявляет недостоверную информацию. Оценивая эффективность
системы внутреннего контроля, аудиторская организация должна собрать
достаточное количество аудиторских доказательств (таблица 7).
Для оценки системы внутреннего контроля нужно соотнести
положительные ответы к общему количеству заданных вопросов, если
положительных ответов меньше 40% — надёжность низкая; положительных
ответов от 40% до 60% — надёжность средняя; положительных ответов больше
60% — надёжность высокая.
По данным тестирования системы внутреннего контроля основных
средств, в ООО «Сот-М» можно оценить, как:
20 вопросов = 100%;
52
Ответ «ДА» — 13;
13/20Ч100%=65%
Таблица 7
Тест оценки системы внутреннего контроля основных средств в
ООО «Сот-М»
№
п/п
Вопросы
Ответы
Да
Нет
1
Ведутся ли регистры для различных видов ОС?
+
2
Проводится ли периодическая инвентаризация основных
средств?
+
3
Приходуются ли запчасти и лом при ликвидации ОС?
+
4
Отражен ли в учетной политике способ начисления
амортизации?
+
5
Отражен ли в учетной политике способ учета затрат на
ремонт ОС?
+
6
Создается ли ремонтный фонд?
+
7
Проводится ли модернизация и реконструкция ОС?
+
8
Сдаются ли ОС в аренду?
+
9
Были ли случаи безвозмездной передачи ОС?
+
10
Осуществляет ли организация строительство основных
средств?
+
11
Разработаны ли методические инструкции по учету ОС?
+
12
Имеется ли в штате организации внутренний аудитор?
+
13
Используются ли ответственными за ведение
бухгалтерского учета лицами рекомендации внутреннего
аудитора по учету основных средств?
+
14
Соблюдается ли график документооборота по учету
движения основных средств?
+
15
Организован ли аналитический учет основных средств?
+
16
Используются ли забалансовые счета для учета
основных средств?
+
17
Высока ли степень автоматизации бухгалтерского учета
и формирования документов?
+
18
Создано ли специальное подразделение на предприятии,
которое обеспечивает соблюдение процедур внутреннего
контроля?
+
19
Осуществляется ли ввод данных с документов в
электронные системы хранения информации?
+
20
Написаны ли инструкции доступным, понятным языком?
+
Отсюда следует вывод, что в ООО «Сот-М» организация системы
внутреннего контроля основных средств оценивается как эффективная. А её
надёжность высокая.
В ходе проведения аудита предприятия обязательно оценивается
53
существенность. Под уровнем существенности подразумевается предельно
допустимое значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой на
ее основе нельзя принять правильное экономическое решение.
Существенность подразумевает не только качественную, но и
количественную (экономическую часть статьи) составляющую. Методика
расчета уровня существенности устанавливается и закрепляется во
внутрифирменных стандартах аудиторских организаций. Как правило, уровень
существенности определяется исходя из базовых показателей.
Используя данные бухгалтерского баланса и отчета о финансовых
результатах, представленных в приложениях (1 и 2), произведем расчет уровня
существенности в соответствии с Правилом (стандартом) №4 «Существенность
в аудите» (ред. от 07.10.2004), для ООО «Сот-М» за 2018 год в таблице 8:
Таблица 8
Определение уровня существенности
за 2018 год
Показатель
Коды строк
Значения
(тыс.
руб.)
Доля,
% от
значения
показателя
Значение показателя,
применяемого для
нахождения уровня
существенности
(тыс.руб.)
1
2
3
4
5
Прибыль от
продаж
Стр.2200, (форма по
ОКУД 0710002)
10147
5
507
Выручка
Стр. 2110, (форма
по ОКУД 0710002)
162353
2
3247
Валюта
баланса
Стр. 1600, (форма
по ОКУД 0710001)
75239
2
1505
Общие
затраты
предприятия
Стр.2120+стр.2210+
+стр.2220 (форма
по ОКУД 0710002)
152206
2
3044
Значение уровня существенности рассчитывается как
среднеарифметическое 4 показателей из столбца 5:
(507+3247+1505+3044) / 4 = 2 075 тыс. руб.
Наименьшее значение отличается от среднего на:
(2 075 - 507)/2075Ч100%=75,5%
Наибольшее значение отличается от среднего на:
(3247 - 2075)/2075Ч100%=56,4%