12
власти.
Налоговое планирование - это совокупность плановых действий
налогоплательщика, направленных на увеличение финансовых ресурсов
организации, регулирующих величину и структуру налоговой базы,
воздействующих на эффективность управленческих решений и
обеспечивающих своевременные расчеты с бюджетом согласно действующему
законодательству. При этом планирование осуществляется в целях оптимизации
налоговых платежей <http://www.pnalog.ru/>, минимизации налоговых потерь
по конкретному налогу или по совокупности налогов, повышения объема
оборотных средств, увеличения реальных возможностей для дальнейшего
развития организации, повышения уровня эффективности ее работы. Налоговое
планирование должно начинаться на стадии подготовки к заключению любого
договора, так как уже тогда организация должна учитывать, какие налоги и в
каком объеме придется заплатить впоследствии.
Таким образом, в первой главе дипломной работы были рассмотрены
теоретические и методологические аспекты налогового планирования в
организациях. Во второй главе дадим характеристику организации ООО
«Юнит» и проанализируем аспекты налогового планирования.
1.2 Методы и виды налогового планирования в организациях
Рассматривая то или иное направление деятельности в
предпринимательской сфере, следует определить его место и назначение в
системе правоотношений и хозяйственных отношений, для чего необходимо
установить цели и задачи данной деятельности.
Целью налогового планирования является построение оптимальной
модели хозяйствования, обеспечивающей минимально возможный размер
налоговой нагрузки.
13
Для достижения обозначенной цели налоговое планирование призвано
решать целый ряд задач, направленных на минимизацию налоговой нагрузки:
1. Определение направлений хозяйственной деятельности,
соответствующих требованиям и интересам собственников бизнеса.
2. Выбор территории ведения бизнеса исходя из действующей на данной
территории налоговой системы, ставок налогов и налоговых льгот.
3. Выбор формы предпринимательской деятельности (индивидуальный
предприниматель, юридическое лицо либо интегрированная структура
(корпорация, холдинг)).
4. Определение системы налогообложения.
5. Построение организационной структуры бизнеса:
организация управления (единоличный исполнительный орган либо
управляющая организация);
организация непрофильной деятельности (наем собственного персонала
либо привлечение услуг аутсорсинга);
определение правового статуса территориально обособленных
структурных подразделений (филиальная система либо создание
самостоятельных юридических лиц (холдинговая система)).
. Организация финансовых потоков и денежных расчетов за реализуемые
товары (работы, услуги).
Некоторые исследователи, например В.В. Муравьев, особенно
подчеркивают необходимость текущего планирования, выделяя следующие
мероприятия, представленные в таблице 1.1
14
Таблица 1.1
Мероприятия налогового планирования
Налоговая
нагрузка
Мероприятия и требования к персоналу
Потребность в
налоговом
планировании
10 - 30%
Четкое ведение бухгалтерского учета, внутреннего
документооборота, использование прямых льгот
Минимальна /
разовые меро-
ия
30 - 55%
Налоговое планирование становится частью общей
системы финансового управления и контроля,
специальная подготовка(планирование) контрактных
схем типовых, крупных и долгосрочных контрактов.
Требуется наличие специально подготовленного
персонала, контроль и руководство со стороны
финансового директора. Абонентское обслуживание в
специализированной компании.
Необходимо /
регулярные
мероприятия
55 - 80%
Деятельности по всем внешним и внутренним
направлениям. Требуется наличие специально
подготовленного персонала и организация тесного
взаимодействия со всеми службами с
Жизненно
необходимо /
организацией и контролем со стороны члена совета
директоров. Постоянная работа с внешним налоговым
консультантом и наличие налогового адвоката.
Специальная программа развития, обязательный
налоговый анализ и экспертиза любых
организационных, юридических или финансовых
мероприятий и инноваций налоговыми консультантами
ежедневные
мероприятия
Более
80%
Смена сферы деятельности и (или) налоговой
юрисдикции
При этом определяется конкретная роль сотрудников организации в
текущем планировании каждой сделки в отдельности.
Так, менеджер дает информацию по фактическим условиям сделки и по ее
результатам, которые планируется получить после ее завершения.
Бухгалтер проводит расчеты вариантов финансовой структуры сделки и
отражение ее в бухгалтерском учете, используя нормы действующего
налогового законодательства, нормы и правила бухгалтерского и финансового
учета. Формулирует возможные с точки зрения процедуры, требующие
юридического обоснования и согласования с контрагентом. Производит расчет
сумм, причитающихся к платежам в бюджет, с учетом прямых и косвенных
налогов.
15
Юрист анализирует процедуру сделки с точки зрения правовой
защищенности, а также готовит необходимые документы с учетом
специализации при ее исполнении. Помогает бухгалтеру заранее обосновать
трактовку и совершение (порядок учета) сделки и отражение в бухгалтерской
отчетности ее результатов.
Иной подход к планированию налогов предлагается Е.В. Акиловой. Она
считает, что все налоги условно можно разделить на следующие группы:
. Налоги, находящиеся «внутри себестоимости» (например, страховые
взносы). Снижение этих налогов ведет к снижению себестоимости продукции,
что, в свою очередь, ведет к увеличению прибыли организации и
соответственно увеличивает налоговые платежи в бюджет по налогу на
прибыль. В результате эффект от снижения этих налогов очень незначителен.
2. Налоги, находящиеся «вне себестоимости» (например, налог на
добавленную стоимость, далее - НДС). Для этой группы налогов важно
добиться уменьшения разницы, подлежащей уплате в бюджет. Порядок
исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, установленный гл. 21
Налогового кодекса Российской Федерации, предполагает, что сумма НДС,
подлежащая уплате в бюджет, определяется как разница между суммой
начисленного налога и суммой налоговых вычетов, т.е. методом зачета. В связи
с чем для этой группы налогов оптимизация заключается в выборе
контрагентов, с которыми работает субъект хозяйственной деятельности.
. Налоги, находящиеся «над себестоимостью» (например, налог на
прибыль). Чтобы минимизировать налоговые платежи по данной категории
налогов, налогоплательщик должен стремиться либо к снижению
налогооблагаемой базы, либо к уменьшению ставки налога. Причем добиться
уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль можно путем
увеличения налогов, находящихся «внутри себестоимости».
Н.О. Овчинникова отмечает, что следует придавать особое значение
16
налоговому планированию:
на стадии создания организации (с момента возникновения идеи об
организации);
на стадии функционирования организации (в процессе текущей
хозяйственной деятельности).
Классический налоговый план должен включать в себя следующие
разделы:
1) построение схемы исчисления налогов (в соответствии с выбранной
системой налогообложения);
2) определение совокупных налоговых издержек;
3) расчет финансового результата деятельности организации (с учетом
величины налоговых издержек) и основных налоговых показателей,
отражающий эффективность налогообложения;
4) составление налогового календаря, отражающего обязательства
организации по уплате налогов.
Оптимизационный налоговый план должен содержать, помимо основных,
перечисленных для классического плана, разделов, еще и дополнительные, т.е.
состоять из следующих разделов:
1) разработка календарного плана мероприятий по реализации налоговой
схемы;
2) построение схемы исчисления налогов (в соответствии с выбранной
системой налогообложения и конкретной налоговой схемой);
3) определение совокупных налоговых издержек;
4) определение дополнительных издержек, связанных с реализацией
налоговой схемы;
5) расчет финансового результата деятельности организации (с учетом
величины налоговых издержек и дополнительных издержек) и основных
налоговых показателей, отражающий эффективность налогообложения;
17
6) учет налоговых рисков;
7) составление налогового календаря, отражающего обязательства
организации по уплате налогов.
Процесс планирования целесообразно начать с анализа налогооблагаемых
объектов (первый этап).
Последовательность проведения анализа:
анализ уплачиваемых налогов, взносов и сборов, установленных
законом;
анализ штрафов, пени;
анализ перечня увеличения (уменьшения) установленных для организации
налогов, в связи с изменением видов деятельности, или изменением
законодательства;
анализ изменения налоговых ставок и увеличения (уменьшения)
налоговых ставок;
анализ применяемых льгот.
На втором этапе необходимо оценить риски, возникающие вследствие
того или иного толкования законов, применения схем налогообложения,
наличия отражения всех хозяйственных операций в налоговой политике, а
также риски, указанные в аудиторском заключении.
Следующим этапом является расчет налогового бюджета. Необходимо
особо отметить, что налоговый бюджет может быть рассчитан исходя из
укрупненных показателей, достигнутых по результатам хозяйственной
деятельности за текущий год, а может основываться на отдельных сметах по
бюджету продаж, бюджету закупок материалов, смете расходования
материалов, бюджету закупок работ и услуг, бюджету расходов на оплату
труда, бюджету социальных выплат и льгот, бюджету инвестиций. Детализация
учета хозяйственных операций в бюджетах (сметах) должна обеспечить расчет
налогооблагаемых объектов. Планирование налогового бюджета ведется
18
раздельно по каждому налогу.
А. Антошина предлагает следующие этапы налогового планирования:
Этап 1. Анализ налогооблагаемых объектов.
Планирование налогового бюджета начинается с анализа
налогооблагаемых объектов. Этот анализ носит характер детальной
инвентаризации установленных и уплачиваемых налогов, взносов и сборов
отдельно по федеральному и местному законодательству. Последовательно
проводится анализ перечней налогов, взносов и сборов, которые
соответственно:
установлены законом;
являются обязательными для организации-налогоплательщика;
уплачиваются организацией;
вновь установлены для организации в связи с изменением видов
деятельности или изменением законодательства.
Анализ должен дать ответы на такие вопросы, как :
1) входит ли организация в состав налогоплательщиков по каждому из
установленных налогов;
2) имеются ли облагаемые налогами объекты и каковы они по своим
характеристикам; совпадает ли полностью характеристика налогооблагаемых
объектов в законе и в конкретной деятельности организации по каждому из
установленных налогов;
3) имеются ли вычеты - какие и в каком размере;
4) подпадают ли имущество и операции организации под обложение
конкретным налогом;
5) имеются ли льготы по уплате налогов и каковы условия применения
льгот; что необходимо сделать для обеспечения применения льгот.
Автор рекомендует провести анализ с участием аудиторов и юристов, для
того чтобы организация могла оценить риски, возникающие вследствие того
19
или иного толкования законов, и принять обоснованное решение по
налогооблагаемым объектам, необлагаемым операциям и льготам.
Этап 2. Подготовка связанных бюджетов.
Планирование налогового бюджета связано с разработкой основных
(операционных) бюджетов (смет) по выделенным центрам ответственности.
Для планирования налогового бюджета необходимы данные по
следующим операционным бюджетам (сметам):
продаж;
закупок материалов;
расходования материалов;
закупок работ и услуг;
расходов на оплату труда;
социальных выплат и льгот;
инвестиций.
Детализация учета хозяйственных операций в бюджетах (сметах) должна
обеспечить расчет налогооблагаемых объектов. Например, для планирования
доходов от реализации к расчету налога на прибыль в бюджете продаж
выделяются доходы в соответствии с классификацией доходов в гл. 25 НК РФ.
Если налоговый учет ведется на счетах бухгалтерского учета и применяются
алгоритмы корректировок доходов и расходов, то планируемый налог на
прибыль можно рассчитать более точно и с меньшими затратами времени.
В свою очередь, налоговый бюджет используется для составления
финансового прогноза отчета о финансовых результатах, прогнозного
бухгалтерского баланса и бюджета движения денежных средств.
В процессе разработки финансовых бюджетов предварительные расчеты
показателей налогового бюджета могут измениться, так как последовательное
согласование статей финансовых бюджетов часто приводит к изменению
доходов, расходов и статей баланса.
20
Этап 3. Расчеты по видам налогов.
Планирование налогового бюджета ведется раздельно по каждому налогу.
Налог рассчитывается по налогооблагаемым операциям и объектам
налогообложения, установленным законодательством.
Порядок планирования и расчетов налогов можно рассмотреть на примере
налога на добавленную стоимость, таблица 1.2
Таблица 1.2
Планирование НДС
Nп/п
Объекты налогообложения, операции, освобождаемые от
налогообложения и не подлежащие налогообложению
Ставка
налога,
%
Объекты налогообложения
1
Реализация товаров, работ, услуг
18
2
Реализация товаров, работ и услуг на экспорт
0
3
Реализация продовольственных товаров
10
4
Реализация товаров для детей
10
5
Передача имущественных прав
18
6
Передача товаров, выполнение работ, оказание услуг для
собственных нужд
18
7
Выполнение строительно-монтажных работ для собственного
потребления
18
8
Ввоз товаров на таможенную территорию
18
9
Ввоз товаров на таможенную территорию
10
10
Реализация работ и услуг на территории РФ (ст. 148 НК РФ)
18
11
Стоимость обработки давальческого сырья
18
12
Сумма вознаграждения по договору комиссии, поручения,
агентскому договору
18/118
13
Суммы авансовых платежей
18
НДС планируют на основе:
бюджета продаж, в котором выделяются продажи по видам деятельности,
облагаемым НДС по различным ставкам и не облагаемым НДС;
бюджета покупок;
сметы расходования материалов на производство и бюджета инвестиций.
Этап 4. Последовательная итерация финансовых бюджетов.
Налоговый бюджет и календарь налоговых платежей передаются в
финансовый отдел для составления финансовых сводных бюджетов
21
(прогнозного отчета о финансовых результатах, бюджета движения денежных
средств и прогнозного бухгалтерского баланса).
Отчет о финансовых результатах имеет незавершенный вид до тех пор,
пока не будут закончены расчеты по налогу на имущество (который
рассчитывается после составления прогнозного баланса и связан с планом
капитальных вложений - бюджетом инвестиций) и налогу на прибыль. Расчет
налога на имущество завершается только после составления прогнозного
агрегированного баланса и бюджета инвестиций. По незавершенному расчету
прогнозного отчета о финансовых результатах предварительно определяется
сумма чистой прибыли. На основе бюджета амортизации и расчетов чистой
прибыли планируются объем капитальных вложений и план закупок
оборудования, который является основой для разработки бюджета инвестиций.
После расчета налога на имущество и налога на прибыль корректируется
прогнозный отчет о финансовых результатах и составляется окончательный
вариант прогнозного бухгалтерского баланса.
Прогноз бухгалтерского баланса составляется на основе прогнозируемых
изменений: внеоборотных и оборотных активов, сумм обязательств, капитала,
планируемой прибыли, а также установленных целевых нормативов по
ликвидности баланса и финансовой устойчивости.
Процесс планирования бюджетов требует значительного количества
согласований по горизонтальным и вертикальным каналам управления и
обусловлен последовательными итерациями - повторением операций с целью
постепенного приближения к итоговому результату.
После расчета и согласования всех бюджетов составляется бюджет
движения денежных средств (БДДС). В БДДС отражаются все виды
поступлений (доходов) и все виды расходов.
Этап 5. Контроль и анализ исполнения бюджета.
Для объективного контроля исполнения налогового бюджета необходимы