56
год = =
832437 (Имущество организации по состоянию на 01.04.17, 01.07.17, 01.10.17
и 01.01.18)
Таблица 12
Расчет налога на имущество организации (руб.)
№
Показатели
I кв.
I п-е
9 мес.
Год
1
Среднегодовая стоимость
имущества за отчетный
125000
291487
499462
832437
период
2
Установленная ставка налога
на имущество, %
2,2
2,2
2,2
2,2
3
Сумма налога на имущество за
отчетный период
2750
6412,714
10988,164
18313,61
Таблица 13
Расчет налога на прибыль без учета переоценки
№
Показатели
I кв.
I п-е
9 мес.
Год
1
Среднегодовая стоимость имущества
за отчетный период
125000
250000
375000
500000
2
Установленная ставка налога на
имущество, %
2,2
2,2
2,2
2,2
3
Сумма налога на имущество за
отчетный период
2750
5500
8250
11000
Рассчитаем налог на прибыль с учетом переоценки основных средств:
ООО «Стройснаб» получило за год 2018 г. выручку от продаж в размере 8
770 000 руб., расходы за год 2018 г. составили 5 821 380 рублей.
Налогооблагаемая прибыль за год составят: 2 948 620 = 8 770 0005 821
380 руб. Сумма налога на прибыль: 589 724 руб. (2 948 620 руб. х 20%)
Рассчитаем налог на прибыль без учета переоценки основных средств: Сумма
налога на прибыль: 656 104 руб. (3 280 520руб. х 20%) Экономически
выгодно переоценивать основные средства.
57
Рисунок 6 - Зависимость от изменения переоценки основных
средств
Сравним годовую амортизацию, начисленную разными способами.
Таблица 14
Сравнение начисленной суммы амортизации разными способами
Год
Начисленная
амортизация
линейным
способом
Начисленная
амортизация
нелинейным
способом
2020
66380
290734,56
2021
66380
40721,42
2022
66380
429,97
2023
66380
13,62
2024
66380
0,43
Итого сумма амортизации за
весь период использования
331900
331900
Более наглядно отражена на рисунке 7 динамика амортизационных
отчислений при использовании различных методов амортизации основных
средств для целей налогового учѐта.
Рисунок 7 - Сравнительный анализ динамики амортизационных
отчислений при использовании различных методов амортизации
для целей налогового учѐта
58
Данные рисунка 4 свидетельствуют о том, что независимо от метода
начисления амортизации расходы ООО «Стройснаб» составили 331900
рублей, однако использование нелинейного метода дает возможность
значительно увеличить расходы в первый год эксплуатации основного
средства.
Следовательно, уменьшается налогооблагаемая прибыль, так как
амортизация относится на расходы и соответственно налог на прибыль будет
меньше. Таким образом, можно говорить о том, что нелинейный способ
начисления амортизации позволяет сместить налогооблагаемую базу по
прибыли к более позднему времени.
Что означает снижение текущей стоимости расходов по уплате налога
на прибыль. В настоящее время для целей бухгалтерского учета применяются
следующие способы оценки себестоимости товарно-материальных
ценностей:
- по себестоимости каждой единицы;
- по средней себестоимости;
- по себестоимости первых по времени приобретения материально-
производственных запасов (способ ФИФО).
Указанные способы перечислены в ПБУ 5/01.
1. По себестоимости каждой единицы. На начало месяца в
организации числились остатки клея в количестве 1200 кг на сумму 360 000
руб. по фактической себестоимости. В течение месяца приобретены две
партии клея:
1. 1500 кг, стоимость партии – 330 000 руб. Транспортные расходы
составили 1000 руб.
2. 2000 кг, стоимость партии – 570 000 руб. Транспортные расходы
составили 1000 руб. Учет материалов ведется с включением транспортно-
заготовительных расходов в фактическую себестоимость. Клей поступил без
НДС. Фактическая себестоимость клея составляет: Остаток на начало месяца:
59
360 000: 1200 = 300,00 руб. Первая партия: (330000+1000)÷1500 = 220,67 руб.
за 1 кг.
Вторая партия: (570000+1000)÷2000 = 285,5 руб. за 1 кг В течение
месяца израсходовано: 1000 кг клея из остатка на начало месяца; 900 кг клея
из первой партии; 1200 кг клея из второй партии.
Стоимость израсходованного клея составляет:
1000×300+900×220,67+1200×285,5 = 841 203руб. Данный метод применим
только в тех случаях, когда организация использует сравнительно
небольшую номенклатуру материалов, когда можно точно определить, какие
именно материалы списаны.
2. По средней себестоимости На начало месяца в организации остаток
клей составляет 1200 кг, средняя себестоимость составляет 300 руб. за 1кг. В
течение месяца поступил клей: 1-я партия: 1500 кг по цене 220 руб. за 1кг; 2-
я партия: 2000 кг по цене 285 руб. за 1кг;
3-я партия: 1300 кг по цене 180 руб. за 1кг. В течение месяца
израсходовано на производство 3500 кг клея. Средняя себестоимость клея
составляет:
(1200×300+1500×220+2000×285+1300×180)÷(1200+1500+2000+1300) =
249 руб. за 1кг. Стоимость списанного в производство клея составляет:
3500×249 = 871 500 руб.
Остаток клея на конец месяца: (1200+1500+2000+1300)-3500 = 2500 кг
Стоимость остатка клея на конец месяца: 2500×249 = 622 500 руб.
3. По себестоимости первых по времени приобретения
материальнопроизводственных запасов (способ ФИФО).
На начало месяца остаток клея составлял 1200 кг по цене 300 руб.1 кг.
В течение месяца поступило:
1 партия: 1500 кг по цене 220 руб. за 1кг;
2 партия: 2000 кг по цене 285 руб. за 1кг;
3 партия: 1300 кг по цене 180 руб. за 1кг.
60
Общая стоимость поступившего клея составляет:
1500×220+2000×285+1300×180 = 1 134 000 руб. За месяц в производство
списано 3500 кг клея, остаток на конец месяца составляет 2500 кг.
Остаток на конец месяца составляет 2500 кг, причем третья партия
(1300кг) числится на остатке полностью, поскольку этого недостаточно, 1200
кг из второй партии также включаются в остаток.
Стоимость остатка на конец месяца составляет: 1200×285+1300×180=
576 000 руб.
Стоимость списанного клея составляет: (360000+1134000)-576000 =
918 000руб.
Средняя себестоимость одной банки списанного клея составляет:
918000÷3500 = 262,29 руб.
При таком варианте списания можно достаточно точно определить,
материалы из каких именно партий составляют остаток на складе, а
стоимость списанных материалов определяется расчетным путем без
обязательного отнесения на конкретную партию. Этот вариант становится
очень трудоемким, если в течение месяца закупки материалов производятся
достаточно часто.
При использовании методов списания МПЗ – по средней
себестоимости, ФИФО – рассчитанные значения стоимости списанных
материалов и остатков на конец периода отличаются друг от друга. Это, в
свою очередь, влияет на себестоимость продукции, величину прибыли.
Поэтому при выборе метода списания материалов нужно определить,
какие критерии являются наиболее важными. Объединим полученные
результаты в таблицу 15.
Таким образом, мы видим, что при условии постоянного повышения
цен на материалы при использовании метода ФИФО стоимость списанных
материалов наименьшая, а стоимость материалов на остатке максимальна. В
этом случае себестоимость продукции ниже и, соответственно, прибыль от
реализации продукции выше.
61
Таблица 15
Результаты расчетов
Показатель
Метод средней
себестоимости
Метод
ФИФО
Абс.
Откл.
Стоимость списанных
материалов
871500
918000
46500
Средняя себестоимость
единицы списанных материалов
249
262,29
13,29
Остаток на конец месяца
622500
576000
-46500
Средняя себестоимость
единицы материалов на остатке
249
262,29
13,29
При использовании метода списания по средней себестоимости
стоимость списанных материалов и, следовательно, себестоимость
продукции в меньшей степени определяются колебаниями цен и могут
сохраняться на довольно стабильном уровне.
Метод ФИФО для этих целей минимизации налога на прибыль
наиболее невыгоден, так как в этом случае налоги возрастают. Однако если
организация ставит своей целью получение максимальной прибыли и,
следовательно, увеличение сумм выплачиваемых дивидендов, удобнее
применять метод ФИФО.
Кроме того, этот метод позволяет получить более достоверные данные
о стоимости списываемых материалов и себестоимости продукции, так как на
практике материалы, как правило, списываются в порядке поступления. Эти
выводы справедливы, если цены на материалы повышаются. Если же цены на
материалы имеют тенденцию к снижению, то для минимизации налогов
более удобным становится метод ФИФО.
Метод средней себестоимости по-прежнему дает средние показатели.
Для демонстрации преимуществ и недостатков различных методов списания
МПЗ мы рассмотрели варианты, при которых цены на материалы либо
постоянно растут, либо постоянно снижаются. На практике, цены на
материалы могут, как увеличиваться, так и снижаться. В этом случае
различия между методами не столь очевидны.
62
Для целей налогового учета организацией могут применяться
следующие способы оценки материально-производственных запасов при их
выбытии:
- метод оценки по стоимости единицы запасов; - метод оценки по
средней стоимости - метод оценки по стоимости первых по времени
приобретений (ФИФО).
1. По себестоимости каждой единицы оцениваются МПЗ,
используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы,
драгоценные камни и т.п.), или запасы, которые не могут обычным образом
заменять друг друга. Такой способ применяется в исключительных случаях
или при небольшой номенклатуре ТМЦ. Он характеризуется особенной
трудоемкостью, при условии, что применяется на предприятиях с большой
номенклатурой. Компания занимается производством изделий из дерева.
Остаток на начало месяца пиломатериала составляет 50 м3 на сумму 300 000
рублей.
В течение месяца приобретено: 30 м3 пиломатериала на сумму 180
000 рублей.
Транспортные расходы включаются в себестоимость и составляют 300
рублей. В течение месяца было израсходовано 20 м3 из остатка, 10 м3 из
поступления пиломатериала.
Определим фактическую себестоимость остатка: 300000÷50 = 6000
рублей за куб; Определим фактическую себестоимость поступления:
(180000+300)÷30 = 6010 рублей за куб; Стоимость израсходованного в
процессе производства сырья за месяц составит: 6000×20+6010×10 = 180 100
рублей.
При применении этого метода нет необходимости производить
дополнительные расчеты. Если есть возможность точно определить, какие
именно материалы используются в производстве, применение этого метода
имеет преимущества, поскольку списание материалов производится по их
реальной стоимости, без отклонений.
63
2. Расчет по средней стоимости производится путем деления общей
себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся из
себестоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших в
течение месяца запасов. Этот способ является наиболее распространенным,
включается в типовые версии бухгалтерских программ. Компания занимается
производством изделий из дерева.
Остаток на начало месяца пиломатериала составляет 5 м3 на сумму 30
000 руб. В течение месяца поступление производилось несколькими
партиями, в том числе: - 10 м3 на сумму 65 000 руб.; - 50 м3 на сумму 305
000 руб.
Израсходовано в течение месяца: 41 м3 пиломатериала. Рассчитаем
среднюю себестоимость одного куба пиломатериала:
(30000+65000+305000)÷(5+10+50) = 400000÷65 = 6 153,85 рублей за
куб. Рассчитаем стоимость списанного на производство пиломатериала:
41×6153,85 = 252 307,85 руб. Остаток пиломатериала на конец месяца
составит 65-41 = 24 м3 на сумму 147 692,4 руб.
3. При способе ФИФО запасы, первыми поступающие в производство
(продажу), оцениваются по себестоимости запасов первых по времени
приобретения с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало
месяца. Таким образом, последовательность списания, при применении этого
метода следующая: сначала списываются остатки на начало периода, затем
первая партия, далее по порядку.
Иначе этот метод можно назвать конвейерным. В условиях роста цен
на приобретаемые материалы себестоимость приобретенной продукции
минимальна, при этом оценка запасов и прибыли максимальна. А при
падении цен - наоборот, запасы и прибыль минимизируются.
Компания занимается производством изделий из дерева. Остаток на
начало месяца пиломатериала составляет 5 м3 на сумму 30 000 руб. В
течение месяца поступление производилось несколькими партиями, в том
64
числе: - 10 м3 на сумму 65 000 руб.; - 50 м3 на сумму 305 000 руб.
Израсходовано в течение месяца: 41 м3 пиломатериала.
Остаток пиломатериала на конец месяца составляет 24 м3 (65–41),
весь остаток из второй партии. Соответственно стоимость остатка
составляет: 146 400 рублей. Рассчитаем стоимость списанного
пиломатериала: 30000+65000+305000146400 = 253 600 рублей.
Средняя себестоимость одного куба пиломатериала, списанного на
производство, составляет 253600÷41 = 6 185,37 руб. за 1 м3. Объединим
полученные результаты в таблице 16.
Таблица 16
Результаты расчетов запасов в налоговом учете, руб.
Показатель
Метод средней
себестоимости
Метод
ФИФО
Абс.
Откл.
Стоимость списанных
материалов
252307,85
253600
1292,15
Средняя себестоимость
единицы списанных материалов
6153,85
6185,37
31,52
Остаток на конец месяца
147692,4
146400
-1292,4
Средняя себестоимость
единицы материалов на остатке
6153,85
6100
-53,85
В приведенном расчете не прослеживается яркой тенденции к
различиям полученных значений при применении различных способов
оценки МПЗ, поскольку условиями примера предусмотрено колебание цены
приобретения материалов. Так себестоимость остатка на начало составляет
30000 рублей, в отчетном периоде материалы приобретались по цене 65000 и
305000 рублей.
Во избежание скачков цен бухгалтера, как правило, выбирают и для
целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения метод списания
МПЗ по средней себестоимости. Этот метод проверен временем и не
вызывает сложностей в расчетах, а так же дает средние показатели при
любых изменениях цен на рынке.
- Наибольшее налоговое бремя предприятие понесет в том случае,
если будет использовать метод оценки материально - производственных
запасов по себестоимости первых по времени их.
65
- Если предприятие пытается привлечь инвесторов, получить
долгосрочные кредиты, увеличить размер уставного капитала, то следует
порекомендовать руководству предприятия оценивать материально -
производственные запасы методом ФИФО, так как данный метод позволяет
увеличить стоимость остатков материальных ресурсов и занизить затраты,
связанные с производством продукции, а следовательно, увеличить
балансовую прибыль и, таким образом, улучшить показатели финансового и
имущественного состояния предприятия.
- Если цены на сырье и материалы имеют тенденцию к понижению, то
использование предприятием метода ФИФО приведет к увеличению
стоимости использованных материалов, уменьшению балансовой прибыли,
налога на прибыль, а также к уменьшению стоимости остатков материальных
ресурсов, увеличит налогооблагаемую базу для налога на имущество,
уменьшит себестоимость использованных ресурсов и соответственно
увеличит балансовую прибыль и налог на прибыль.
Изучим в таблице 17 воздействие, оказываемое выбранным методом
оценивания МП3 на налогообложение прибыли и прибыль по балансу.
Таблица 17
Воздействие, оказываемое выбранным методом оценивания МП3
на налогообложение прибыли и прибыль по балансу, руб.
Показатель
Оценка методом
Отклонение
от
основного
метода
Средней
ФИФО
Смена метода
себестоимости
1. Выручка от продаж
8 770 000
8 770 000
(Без налога на
добавленную
стоимость) (рублей)
2.Себестоимость
7 306 579
7 301 315
+5264
реализованной
продукции в среднем
за год
в том числе
4 383 947
4 380 789
+3158
материальные