16
учете же принято использовать термин «основные средства». Однако одни
группы ученых-экономистов Л.И. Ушвицкий, А.В. Мордовкин, А.Ш. Маргулис
[44] рассматривают данные понятия как синонимы и при отражении понятия
«основные средства» в скобках указывают «основные фонды».
Согласно определению В.К. Скляренко и В. М. Прудниковой [42],
основные фонды (основные средства) – это совокупность производственных,
материально-вещественных ценностей, которые действуют в процессе
производства в течение длительного периода времени, сохраняют при этом на
протяжении всего периода натурально-вещественную форму и переносят свою
стоимость на продукцию по частям по мере износа в виде амортизационных
отчислений.
Другие авторы, придерживаются другого мнения и разграничивают эти
категории. Подобное определение дано и в финансово-кредитном словаре под
редакцией В.Ф. Гарбузова[22], где говорится, что основные средства – это
денежные средства, вложенные в имеющиеся основные фонды. При этом под
основными фондами понимается совокупность созданных общественным
трудом материально – вещественных ценностей (в стоимостном выражении),
служащих в течение длительного периода и утрачивающих свою стоимость по
частям.
С. Н. Щадилова [47] считает, что основные средства – это средства
труда (здания, сооружения, машины и механизмы, инвентарь, транспортные
средства и т.д.) производственного и непроизводственного назначения.
Отличительной особенностью основных средств является длительное
время их использования, постепенный износ и передача их стоимости на
себестоимость вновь созданного продукта (изготовленной продукции,
выполненных работ и услуг). Поэтому А. Ройзберг Л. Ш. Лозовский, Е.Б.
Стародубцев [18] дополняют это определение, указывая, что основные средства
– это совокупность материально-вещественных ценностей, используемых в
качестве средств труда и действующих в натуральной форме в течение
длительного времени (выше одного года) как в сфере материального
17
производства, так и в непроизводственной сфере.
Таким образом, существует множество мнений на экономическую
природу и сущность основных средств. Однако все они сводятся либо к
определению основных средств как совокупности материально-вещественных
ценностей, используемых в деятельности организации длительное время, либо
к восприятию основных средств как денежных средств, вложенных в основные
фонды. Однако отделение натурально-вещественной формы от их стоимостного
выражения является не совсем правильным. Но Мы не отчаивались, настаивали
на своем.
Как наиболее достоверное, можно привести определение С.И.
Хорошкова и В.И. Букия [45], эти авторы считают следующее: основные
средства – это совокупность средств труда в их материально - вещественном и
стоимостном выражении, используемых в процессе производства продукции,
выполнения работ, оказания услуг либо в административно-управленческих
целях, имеющих срок полезного использования свыше одного операционного
цикла и постепенно переносящие свою стоимость на вновь создаваемую
продукцию в виде амортизационных отчислений.
Для целей бухгалтерского учета в Российской Федерации понятие
«основные средства» раскрывается через существующий перечень
единовременно выполняемых условий, установленных ПБУ 6/01 «Учет
основных средств», утв. Приказом Минфина РФ от 30 марта 2001 г. № 26н.
принятого в рамках программы перехода на международные стандарты учета.
Российская система учета была существенно приближена к международным
стандартам, после принятия данного ПБУ, хотя между ними имеется целый ряд
отличий.
В соответствии с п. 4 ПБУ 6/01, активы принимаются организацией к
бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно
выполняются следующие условия:
а) объект предназначен для использования в производстве продукции,
при выполнении работ или оказании услуг, либо для предоставления
18
организацией за плату во временное владение или во временное пользование;
б) объект предназначен для использования в течение длительного
времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного
операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) организация не предполагает последующую перепродажу имущества;
г) объект способен приносить организации доход в будущем.
Для целей налогового учета при отнесении имущества к объектам
основных средств необходимо руководствоваться нормами гл. 25 НК РФ.
В налоговом законодательстве словосочетание «основные средства» не
предусмотрено, НК РФ оперирует понятием «амортизируемое имущество».
Требования, для принятия объектов в качестве основных средств, закрепленные
в ст. 256 НК РФ, практически не отличаются от критериев, установленных
бухгалтерским законодательством, за исключением наличия для целей
налогового учета еще и стоимостного критерия (амортизируемым имуществом
признается имущество с первоначальной стоимостью более 100 000 руб.).
Согласно п. 4 ПБУ 6/01, сроком полезного использования основных
средств является период, в течение которого использование объекта приносит
доход организации. В ст. 258, п. 1 НК РФ сроком полезного использования
признается период, в течение которого объект основных средств служит для
выполнения целей деятельности налогоплательщика.
Срок полезного использования объектов основных средств, включая
ранее использованные у другой организации, определяется организации
самостоятельно при принятии объекта к бухгалтерскому учету. При этом
принимаются во внимание такие факторы, как:
- ожидаемый срок использования этого объекта в соответствии с
ожидаемой производительностью или мощностью;
- ожидаемый физический износ, зависящий от режима эксплуатации
(количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды,
системы проведения ремонта;
- нормативно-правовые и другие ограничения использования этого
19
объекта (например, срок аренды).
Для отдельных групп основных средств, срок полезного использования
определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном
выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого
объекта.
Следует обратить внимание на то, что срок полезного использования
основных средств в налогообложении устанавливается с учетом классификации
основных средств по амортизируемым группам в пределах от 1 года до 30 лет и
свыше 30 лет.
При получении объектов основных средств, бывших в употреблении,
организация-получатель вправе определить срок полезного использования
имущества путем уменьшения установленного предыдущим собственником
сроком на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества этим
собственником.
Срок полезного использования может быть пересмотрен после даты его
ввода в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или
технического перевооружения, достройки, дооборудования такого объекта
произошло увеличение срока его полезного использования.[8]
Таким образом, основное средство – это актив организации,
используемый в производстве продукции, при выполнении работ, оказании
услуг или для управленческих нужд организации в течение срока свыше 12
месяцев или обычного операционного цикла. При этом выполняются
следующие условия: организация не предполагает перепродажу данного
объекта, и объект способен приносить организации экономические выгоды
(доход) в будущем.
1.2 Виды оценки основных средств
Основные средства оцениваются по первоначальной, восстановительной
и остаточной стоимости.
Первоначальная стоимость - стоимость, по которой объекты основных
20
средств принимаются к бухгалтерскому учету.
Первоначальная стоимость основных средств определяется в
зависимости от способа их поступления.
Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за
плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение,
сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость
и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных
законодательством Российской Федерации).
Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление
основных средств являются:
- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику
(продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его
в состояние, пригодное для использования;
- суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по
договору строительного подряда и иным договорам;
- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и
консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;
- таможенные пошлины и таможенные сборы;
- невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в
связи с приобретением объекта основных средств;
- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через
которую приобретен объект основных средств;
- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением,
сооружением и изготовлением объекта основных средств [11, с.654].
Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение
или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные
расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением,
сооружением или изготовлением основных средств.
Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада
в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка,
21
согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не
предусмотрено законодательством Российской Федерации.
Первоначальной стоимостью основных средств, полученных
организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая
рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве
вложений во внеоборотные активы.
Первоначальной стоимостью основных средств, полученных по
договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату)
неденежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или
подлежащих передаче организацией. Стоимость ценностей, переданных или
подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по
которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет
стоимость аналогичных ценностей.
При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или
подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных
организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств
(оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по
которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты
основных средств.
Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они
приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки,
дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и
переоценки объектов основных средств.
Остаточная стоимость основных средств представляет собой разницу
между первоначальной стоимостью и накопленной на отчетную дату (или дату
выбытия основных средств) амортизацией.
Восстановительная стоимость - стоимость основных средств в
существующих условиях воспроизводства.
С течением времени первоначальная стоимость основных средств
отклоняется от стоимости аналогичных основных средств, приобретаемых или
22
возводимых в современных условиях. Для устранения этого отклонения
необходимо периодически осуществлять переоценку основных средств и
определять восстановительную стоимость.
В соответствии с п. 2.15 ПБУ 6/01 коммерческая организация может не
чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы
однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной)
стоимости.
Целями переоценок основных фондов всеми предприятиями России
независимо от видов деятельности и форм собственности являются:
1) создание для предприятий необходимых условий формирования
обоснованных накоплений денежных средств на обновление основных фондов;
2) создание экономически обоснованной исходной стоимостной базы
для оценки имущества в период его приватизации;
3) индексация норм амортизации на полное восстановление.
Исходными данными для переоценки являются полная балансовая
стоимость основных фондов, определенная по результатам инвентаризации, и
коэффициенты пересчета балансовой стоимости в восстановительную по
группам основных фондов.
Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки
зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта
основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие
отчетные периоды и отнесенной на счет учета нераспределенной прибыли
(непокрытого убытка), зачисляется на счет учета нераспределенной прибыли
(непокрытого убытка).
Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки
относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток).
Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного
капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта,
проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки
объекта над суммой дооценки его, зачисленной в добавочный капитал
23
организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные
периоды, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый
убыток). Сумма, отнесенная на счет учета нераспределенной прибыли
(непокрытый убыток), должна быть раскрыта в бухгалтерской отчетности
организации.
При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки
переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль
организации.
Результаты переоценки основных средств, проведенной организацией в
добровольном порядке, учитываются для целей налогообложения.
1.3 Цель, задачи и информационная база анализа основных средств
Достижение основной цели предпринимательской деятельности
коммерческой организации - получение прибыли - обеспечивается многими
факторами, среди которых большое значение имеет модернизация
действующих и ввод в эксплуатацию новых основных средств, в том числе
оборудования, а также эффективное их использование.
Основные средства - один из важнейших факторов любого
производства. Их состояние и эффективное использование прямо влияют на
конечные результаты хозяйственной деятельности организации. Рациональное
использование основных средств и производственных мощностей организации
способствует улучшению технико-экономических показателей производства, в
том числе увеличению выпуска продукции, снижению её себестоимости и
трудоёмкости изготовления [19, с.453].
Целью проведения анализа основных производственных фондов
является следующее:
- поиск резервов повышения объёма выпускаемой продукции через
эффективность использования оборудования;
- сокращение затрат по эксплуатации, модернизации, техническому
переоснащению, переоборудованию основных производственных фондов.
24
С поставленными целями в процессе аналитической работы решаются
следующие задачи:
1) оценка обеспеченности предприятия необходимым плановым
количеством оборудования;
2) оценка технического состояния основных средств;
3) анализ политики проводимой предприятием в плане управления
основными фондами (через расчёт показателей обновления, выбытия, замены
оборудования и срока обновления);
4) анализ движения и структуры основных средств по их видам;
5) оценка эффективности использования основных средств в целом и её
активной части;
6) оценка эффективности использования основных средств и выявление
резервов по повышению эффективности управления ими.
Информационная база для решения названных задач может быть
сформирована на основе данных Бухгалтерского баланса (форма №1),
Приложения к бухгалтерскому балансу (форма №5), сведений, содержащихся в
следующих источниках:
- карточке учета основных средств;
- на соответствующих счетах синтетического и аналитического
бухгалтерского учета;
- бизнес-плане предприятия;
- плане технического развития;
- отчете о наличии и движении основных средств;
- данных о переоценке основных средств;
- инвентарных карточках учета основных средств;
- проектно-сметной документации;
- технической документации.
Источником информации для расчета показателей движения основных
средств является бухгалтерская отчетность (форма №5 «Приложение к
бухгалтерскому балансу»). Для расчета коэффициентов обновления и
25
ликвидации основных средств необходимы данные первичного аналитического
учета о поступлении нового и ликвидации изношенного оборудования.
Содержание анализа основных производственных фондов соответствует
поставленным задачам, решаемым в процессе анализа:
1) анализ обеспеченности предприятия основными фондами;
2) анализ движения и технического состояния основных средств;
3) анализ эффективности использования основных средств.
Пояснения, это, по сути, ныне действующая «пятая» форма. Однако
различия в них все же есть:
1. В формах Пояснений кроме показателей на начало и конец отчетного
периода и изменений за период, для сопоставимости показателей данные по
строкам приводятся также и за предыдущий год.
2. В раздел «Основные средства» Пояснений включен новый подраздел
«Незавершенные капитальные вложения» с указанием понесенных затрат,
списанием затрат и принятием капитальных вложений к учету в качестве
основных средств.
3. Из справочной информации в отдельный раздел выведены показатели
«Изменения стоимости основных средств в результате достройки,
дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации» с указанием
конкретных объектов основных средств, подвергшихся модернизации.
1.4 Документальное оформление движения основных средств
Для документального оформления хозяйственных операций,
отражающих процесс движения основных средств, и достижения основных
целей их бухгалтерского учета в организации должна быть разработана
рациональная система документооборота в соответствии сутвержденным
графиком.
Приказом или распоряжением по организации необходимо определить
круг лиц, на которых возлагается ответственность за сохранность и
перемещение, объектов основных средств, за правильное и своевременное