12
Нематериальные активы учитываются на предприятии по остаточной
или первоначальной стоимости, а амортизация этих активов отражаются в
учете отдельно.
Создание нематериальных активов или расходы по их приобретению,
аналогично основным средствам (сумма, выплаченная продавцу; оплата
посреднических услуг; получение консультаций; таможенные сборы;
зарплаты разработчикам; социальные отчисления и т.д.), представляют собой
первоначальную стоимость.
Первоначальная стоимость определяется при вводе объекта в
эксплуатацию и не изменяется в течение всего времени нахождения
нематериальных активов в организации, кроме случаев, установленных
законодательством РФ и Положением по бухгалтерскому учету 14/2007
«Учет нематериальных активов».
Изменение первоначальной стоимости основного средства в
бухгалтерском учете приемлемо в случае достройки, реконструкции,
частичной ликвидации, переоценки.
Изменение первоначальной стоимости нематериального актива в
бухгалтерском учете допустимо в случае переоценки и обесценивания [8].
Например, организация купила патент. Рыночная стоимость через год
выросла, однако в дальнейшем произошло ее резкое снижение. В данном
случае следует привести стоимость актива, указанную в бухгалтерских
документах, в соответствие с реальной стоимостью.
В Положениях по бухгалтерскому учету 6/01 «Учет основных
средств» и 14/2007 «Учет нематериальных активов» прописано, что если
переоценка проведена один раз, то необходимо проводить ее в дальнейшем
каждый год.
Если устройство считается законченным и имеет в своем составе
комплектующие, которые все вместе выполняют одну и ту же функцию, то
это является одним целым инвентарным объектом – отдельной единицей
учета.
13
Инвентарным объектом, естественно, считаются и отдельные объекты,
а не только в составе. Каждому инвентарному объекту, который находится на
балансе организации, должен быть присвоен инвентарный номер, который
позволяет отслеживать движение основного средства. Данный номер
сохраняется за данным объектом на протяжении всего периода. Инвентарный
номер должен быть зафиксирован не только в документах, но и на самом
объекте (например, номер может быть наклеен на объект и, если есть, его
комплектующие – в данном случае на все составные объекты присваивает
один инвентарный номер).
Если после вывода из эксплуатации объекта основного средства
образовался «свободный» инвентарный номер, то данный номер разрешено
использовать только через три года после выбытия.
Основные средства могут быть получены в аренду. В таком случае
поступить на баланс организации объект основного средства должен под тем
же инвентарным номером, под которым он числился у арендодателя.
Для обобщения информации о наличии и движении основных средств
организации Планом счетов бухгалтерского учета, утвержденным приказом
Министерства финансов РФ от 31.10.2000 №94-Н, предусмотрен счет 01
«Основные средства».
На счет 01 «Основные средства» объекты поступают через активный
счет 08 «Вложения во внеоборотные активы». По дебету счета 08 собираются
все затраты, связанные с приобретением основного средства, без учета НДС,
затем с кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» основное
средство поступает в дебет счета 01 «Основные средства».
На счете 04 «Нематериальные активы» фиксируются объекты
нематериальных активов. Поступление объектов нематериальных активов,
аналогично основным средствам, отражается через активный счет 08
«Вложения во внеоборотные активы». Все расходы, связанные с
приобретением нематериального актива собираются по дебету счета 08
«Вложения во внеоборотные активы», затем с кредита счета 08 «Вложения во
14
внеоборотные активы» нематериальный актив поступает в дебет счета 04
«Нематериальные активы». Налог на добавленную стоимость в
нематериальных активах не выделяется.
Таблица 1
Учет основных средств при покупке
№
п/п
Документ
(основание)
Дата
Содержание операции
Проводка
Сумма
Дт
Кт
1
ТОРГ-12
10.01.2019
Поступил станок (без
учета НДС)
08.04
60.01
93 416,66
2
ТОРГ-12
10.01.2019
Выделен НДС (20%)
19
60.01
18 683,34
3
Акт о
выполненных
работах
10.01.2019
Учтены затраты по
транспортировке и
монтажу (без учета
НДС)
08.04
60.01
5 900
4
Акт о
выполненных
работах
10.01.2019
Выделен НДС (20%)
19
60.01
1 180
5
Акт ОС-1,
ОС-6
15.01.2019
Введено в
эксплуатацию
01.01
08.04
99 316,66
Расходы, связанные с приобретением нематериального актива,
отражаются по дебету счета 08 с кредитом расчетных, материальных и
других счетов.
Принятие к учету объекта в качестве основного средства отражается
проводкой:
Дт 01 Кт 08
Таблица 2
Учет основных средств как взнос в уставный капитал
№
п/п
Документ
(основание)
Дата
Содержание операции
Проводка
Сумма
Дт
Кт
1
Акт приема-
передачи
10.01.2019
Получено основное
средство
08.04
75.01
120 000
2
Акт ОС-1,
ОС-6
15.01.2019
Введено в
эксплуатацию
01.01
08.04
120 000
Только на основании письменного приказа руководителя организации
осуществляется ввод объекта в эксплуатацию.
15
Принятие к учету объекта в качестве нематериального актива
отражается проводкой [11, с. 64]:
Дт 04 Кт 08
Таблица 3
Учет нематериальных активов при покупке
№
п/п
Документ
(основание)
Дата
Содержание
операции
Проводка
Сумма
Дт
Кт
1
Акт приема-
передачи прав
10.02.2019
Поступил
нематериальный
актив от поставщика
08.05
60.01
61 000
2
Банковская
выписка,
платежное
поручение
10.02.2019
Оплачена
государственная
пошлина
76
51
2 400
3
Бухгалтерская
справка
10.02.2019
Увеличена
фактическая
первоначальная
стоимость
нематериального
актива
08.05
76
2 400
4
Акт принятия к
учету
нематериального
актива
15.02.2019
Принятие к учету в
качестве
нематериального
актива
04.01
08.05
63 400
Таблица 4
Учет нематериальных активов как взнос в уставный капитал
№
п/п
Документ
(основание)
Дата
Содержание
операции
Проводка
Сумма
Дт
Кт
1
Акт приема-
передачи прав
10.02.2019
Получен
нематериальный
актив
08.05
75.01
120 000
2
Акт принятия к
учету
нематериального
актива
15.02.2019
Принятие к учету в
качестве
нематериального актива
04.01
08.05
120 000
Размер вклада указывают в учредительном договоре.
При поступлении нематериального актива от юридических и
физических лиц, безвозмездно, в экспертной оценке, нематериальный актив
относят на увеличение добавочного капитала:
Дт 04 Кт 98.2
16
В случае поступления нематериального актива для осуществления
совместной деятельности:
Дт 58 Кт 91
Результаты дооценки увеличивают добавочный капитал предприятия:
Дт 04 Кт 83.6
Если требуется отразить дооценку нематериального актива, которая
равна сумме ранее проведенной уценки:
Дт 04 Кт 91.1
В обратной ситуации, когда сначала была произведена дооценка, а
после нее уценка, результат уменьшает добавочный капитал:
Дт 83 Кт 04
Проводки при создании нематериального актива аналогичны случаю
покупки
Таблица 5
Учет созданных нематериальных активов
№
п/п
Документ
(основание)
Дата
Содержание
операции
Проводка
Сумма
Дт
Кт
1
05.03.2019
Учтена заработная
плата работников
08е
70
30 000
2
05.03.2019
Выделен единый
социальный налог
08
69
7 800
3
06.03.2019
Учтены материальные
затраты
08
10
10 000
4
07.03.2019
Оплачена
государственная
пошлина
76
51
2 000
5
07.03.2019
Учтена оплата
госпошлины
08
76
2 000
6
08.03.2019
Оплачен сбор на
проведение экспертизы
76
51
990
7
08.03.2019
Учтена оплата сбора на
проведение экспертизы
08
76
990
8
Акт принятия к
учету
нематериального
актива
10.03.2019
Принят к учету
нематериальный актив
04
08
50 790
Выбытие основных средств из организации происходит в следующих
случаях:
17
списание в связи с непригодностью к дальнейшему
использованию;
продажа;
безвозмездная передача;
перемещение основного средства в другую компанию в качестве
вклада в уставной капитал;
сдача в аренду, лизинг;
обмен.
списание по окончанию срока полезного использования
Нематериальные активы могут выбыть в следующих ситуациях:
продажа;
безвозмездная передача;
списание в связи с непригодностью к дальнейшему
использованию
передача объекта нематериального актива в качестве вклада в
уставный капитал другой организации;
списание по окончанию срока эксплуатации.
В счете 91 «Прочие доходы и расходы» отмечается выбытие любых
нематериальных активов, независимо от причин, из-за которых это выбытие
произошло.
Со счета 91 «Прочие доходы и расходы» на счет 99 «Прибыли и
убытки» (Дт 99 Кт 91) списывают финансовый результат от выбытия
нематериальных активов. От безвозмездной передачи нематериальных
активов – в дебет счета 98.2 «Доходы будущих периодов» субсчет
«Безвозмездные поступления» (Дт 98.2 Кт 91), а непроизводственного
назначения – в дебет счета 84 «Нераспределенная прыбыль (непокрытый
убыток)» (Дт 84 Кт 91).
18
1.2 Особенности применения различных способов начисления
амортизации основных средств и нематериальных активов
Основные средства неоднократно применяются для производства
готовой продукции. Несмотря на длительное сохранение своих свойств -
производя продукцию, основное средство изнашивается. Так как продукция
впоследствии приносит доход, можно считать, что основное средство
переносит свою стоимость на себестоимость готовой продукции.
После ввода в эксплуатацию основного средства, каждый месяц
производится начисление амортизации, тем самым снижая его остаточную
стоимость. Начисление амортизации производится до полной погашения
остаточной стоимости или до момента списания основного средства.
Начисление амортизации или прекращение этого начисления
производится 1-го числа месяца. При том, что начисление амортизации
прекращается только на следующий месяц после списания основного
средства.
Амортизация начисляется в отчетном периоде независимо от
результатов деятельности организации.
Пассивный счет 02 «Амортизация основных средств» обобщает
информацию о накопленной в течение эксплуатации амортизации.
Начисления по амортизации отражаются по кредиту счета 02
«Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами затрат или
расходами на продажу.
Аналитический учет ведется по каждому объекту основных средств.
Таким образом, бухгалтерская запись будет выглядеть следующим
образом:
Дт 20, 23, 25, 26, 44 Кт 02.
Если основное средство предоставляется в аренду и при этом сдача в
аренду не относится к основной деятельности, то запись по начислению
амортизации отражается так:
Дт 91.2 Кт 02.
19
В бухгалтерском балансе начисленная сумма не отражается, а
участвует в расчете показателя для строки 1150 «Основные средства»,
формируя остаточную стоимость основного средства.
По жилищному фонду, объектам внешнего благоустройства и другим
аналогичным объектам, а также по продуктивному скоту, многолетним
насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, амортизация не
начисляется.
Также не начисляется амортизация по земельным участкам и объектам
природопользования в связи с тем, что их потребительские свойства не
изменяются с течением времени.
Начисление амортизационных отчислений производится в рамках
срока полезного использования – периода, в течение которого эксплуатация
объекта основных средств приносит доход предприятию.
Срок полезного использования можно определить из технического
паспорта. В случае если в нем не прописан срок или если приобретенный
объект ранее был в употреблении, то срок устанавливается из учета:
ожидаемого срока эксплуатации;
предполагаемого физического износа с учетом неблагоприятных
технологических факторов и сменности работы;
нормативно-правовых ограничений на использование, например срока
аренды [15, с. 58].
Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 г. № 1 утверждена
классификация основных средств. Данная классификация позволяет
определить срок полезного использования основных средств, что
способствует вычислению сумм амортизаций [14, с. 118].
Таблица 6
Классификация основных средств
Номер группы
Срок полезного использования
1
От 1 года до 2 лет включительно
2
Свыше 2 лет до 3 лет включительно
3
Свыше 3 лет до 5 лет включительно
20
4
Свыше 5 лет до 7 лет включительно
5
Свыше 7 лет до 10 лет включительно
6
Свыше 10 лет до 15 лет включительно
7
Свыше 15 лет до 20 лет включительно
8
Свыше 20 лет до 25 лет включительно
9
Свыше 25 лет до 30 лет включительно
10
Свыше 30 лет
Кроме объектов, постоянно участвующих в производственном про-
цессе, есть ряд объектов, которые применяются периодически, например
горнодобывающее оборудование и т.п. В подобных случаях за срок
полезного использования следует принимать натуральный показатель: тонны
добытой горной породы.
По объектам, находящимся по решению руководства организации на
реконструкции и модернизации более двенадцати месяцев или переведены на
консервацию сроком более трех месяцев, начисление амортизационных
отчислений приостанавливается.
В бухгалтерском учете амортизация основных средств рассчитывается
одним из способов, указанных в Положении по бухгалтерскому учету 6/01
«Учет основных средств»:
линейный
При данном способе годовая сумма амортизации представляет собой
произведение первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы
амортизации. Размер ежемесячной амортизации при данном способе
начисления будет одинаковым.
Расчет амортизации линейным способом
А
ос
= ПС (ВС) × Н,
(1)
где А
ос
— годовая амортизация по основному средству
ПС — первоначальная стоимость актива;
ВС — восстановительная стоимость актива;
Н — норма амортизации.
Расчет нормы амортизации
Н = 1 / СПИ × 100%,
(2)
где Н – норма амортизации
21
СПИ – срок полезного использования
Например, организация приобрела принтер стоимостью 60 000 руб.
Срок полезного использования – 5 лет. Рассчитаем ежемесячную
амортизацию при помощи формул (1), (2):
А
ос (мес)
= 60 000 × 1 / 5 × 100% / 12 = 1 000 руб.
способом уменьшаемого остатка, это такой метод, при котором сумма
амортизации рассчитывается от остаточной стоимости объекта основного
средства.
Расчет амортизации способом уменьшаемого остатка
А
ос
= ОС × Н × К,
(3)
где А
ос
— годовая амортизация по основному средству
ОС – остаточная стоимость актива
Н – норма амортизации
К – коэффициент не выше 3, установленный организацией
Расчет остаточной стоимости
ОС = ПС – А
ос(мес)
,
(4)
где ОС – остаточная стоимость актива
ПС – первоначальная стоимость актива
А
ос(мес)
– месячная амортизация по основному средству
В качестве примера возьмем исходные данные из предыдущей
ситуации: принтер стоимостью 60 000 руб. со сроком полезного
использования 5 лет. Повышающий коэффициент установлен на уровне 3.
Рассчитаем ежемесячную амортизацию при помощи формул (2), (3), (4).
В отличие от линейного способа начисления размер ежемесячной
амортизации из месяца в месяц будет отличаться, т.к. в расчете участвует не
первоначальная стоимость, а остаточная. Во время расчета первой
амортизации, которая начисляется первого числа следующего месяца за
месяцем ввода в эксплуатацию, остаточная стоимость актива будет равно
первоначальной вследствие того, что ранее амортизация не начислялась [13,
с. 54].