56
Брус
18,3
21,1
+2,8
15,3
Доска необрезная
42,6
34,6
-8
81,2
Евровагонка
69
71
+2
102,9
Щепа
17
18
+1
105,9
Таким
оплату
образом, повышение
заключается
общей себестоимости
Маржинальный
вызвано повышением
кругооборота
себестоимости единицы
отражающих
продукции, за
Определение
исключением доски
цеховых
необрезной. При
Резервы
этом объемы
рынка
производства по
относительном
большинству видов
Разработка
продукции снизились.
признаку
Повышение полной
представленным
себестоимости единицы
оценочное
продукции определенного
программы
вида было
Одновременно
вызвано повышением
зарубежных
затрат по
концепция
всем статьям
низка
калькуляции.
Формирование
отходами
себестоимости вООО «ВидленЛес»
судебными
осуществляется на
Однако
основе калькуляционного
утилизация
варианта, традиционного
страховых
для отечественных
увеличилась
предприятий.
В условиях
результат
рыночной экономики
Управление
особую актуальность
Итак
приобретает
внедрение в
объект
отечественную практику
целевое
система «директ-костинг».
При
достигнет
калькулировании себестоимости
разделение
продукции по
признаку
системе «директ-
костинг» постоянные затраты не распределяются между носителями, то есть
видами продукции. Прямые материальные затраты, прямые трудовые затраты и
переменные общепроизводственные расходы (ОПР) являются основными
элементами себестоимости, которые участвуют при расчете себестоимости
продукции.
Себестоимость
Затраты производства Непроизводственные расходы
МатериалыТрудозатратыНакладные расходы
Пер.нак.расходыПост.нак.расходы
Запасы НЗПЗапасы готовой продукцииСчет прибылей и убытков
Рисунок 1 - Калькуляция себестоимости по переменным расходам
57
Такой вариант калькулирования без специальных дополнительных
расчетов представляет нужную, в условиях рынка, информацию о тенденциях
изменения затрат в условиях изменения объема.
Проблема учета косвенных затрат с позиций «директ-кистинг»
рассматривается следующим образом:косвенные расходы подразделяются на
общехозяйственные расходы, носящие постоянный характер, и
общепроизводственные, включающие в себя как постоянные расходы, так и
переменные.
Такой подход вызывает необходимость ведения аналитического учета по
счету 25.
При этом бы снизилась трудоемкость учетных работ, связанных с
расчетами по распределению накладных расходов.
Таким образом, реализуется двухступенчатый принцип учета
маржинального дохода. Схема двухступенчатого учета маржинального дохода
выглядит следующим образом:
Выручка от реализации 33692,2 т.руб.
-Переменные прямые производственные расходы 19691,4 т.руб.
=Маржинальный доход (сумма покрытия I) 14000,8 т.руб.
-Постоянные производственные нак.расходы подразделений 7745,3 т.руб.
=Маржинальный доход (сумма покрытия II) 6255,5 т.руб.
-Пост.расходы: общехозяйственные и коммерческие 15,9+6618,2=6634,1
т.р.
Результат от реализации - 378,6 тыс.руб.
Данный учет позволяет определить, на какой ступени выручка от
реализации продукции перестает покрывать затраты предприятия.
В данном случае, при неполной реализации готовой продукции выручка
не покрыла постоянных расходов предприятия в целом. Так как постоянные
расходы не распределялись между реализованной продукцией и остатками
готовой продукции, а были списаны общей суммой на реализацию,
предприятие получило убыток в размере 378,6 тыс. руб. А при исчислении
58
полной себестоимости продукции, когда часть постоянных расходов заключена
в остатках готовой продукции и не участвует в расчете результата от
реализации, предприятие имело прибыль от реализации в размере 328,2 тыс.руб.
Внедрение системы «директ-костинг» обеспечило бы более точное
определение себестоимости, при котором различные распределения косвенных
затрат не искажает данный показатель. При этом лучше вид на окупаемость
изделия, что позволяет установить контроль за их рентабельностью.
Анализ себестоимости, исчисленной по переменным затратам
Применение различных методов учета затрат влияет на величину
себестоимости продукции и тем самым на величину прибыли. При методе учета
переменных затрат на продукт относят только переменную часть
производственных расходов, и они распределяются между остатками готовой
продукции и себестоимостью реализованной продукции, а все постоянные
расходы рассматриваются как затраты, относимые на период времени.
Таким образом, себестоимость продукции будет выглядеть следующим
образом:
Таблица 18
Себестоимость продукции, исчисленная по переменным затратам
Статьи затрат
2015г.
2016г.
Изменение
%
Материалы
8529,2
9014,4
5,7
Комплектующие
1805,8
2160,4
19,6
Заработная плата основная
1935,6
1989,4
2,8
Отчисления
700,5
747,6
6,7
Переменная часть цеховых расходов
3450,9
7267,2
110,6
Итого себестоимость:
16422
21179
29
На увеличение себестоимости, как и в случае исчисления полной
себестоимости в большей степени повлияло увеличение цеховых расходов –
80,2% общего увеличения.
59
Рассчитав себестоимость по переменным затратам единицы каждого вида
продукции, заметим, что и в том случае произошло снижение себестоимости
единицы продукции, такой как доска необрезная (таблица 19).
Таблица 19
Переменная себестоимость единицы продукции
Вид продукции
Себестоимость
продукции, руб.
Изменения
2015г.
2016г.
абс.
Темп
роста,%
Доска обрезная
66
65
-1,0
98,5
Горбыль дровяной
37
38
+1,0
102,7
Брус
18,3
21,1
+2,8
15,3
Доска необрезная
42,6
34,6
-8
81,2
Евровагонка
69
71
+2
102,9
Щепа
17
18
+1
105,9
Лежащая в основе "директ-костинг" классификация затрат на постоянные
и переменные обуславливает особенности экономического анализа и
управления.
Одной из этих особенностей организации анализа является анализ
взаимосвязи объема производства себестоимости и прибыли на базе данной
классификации. Такое деление затрат помогает решить задачу максимизации
массы и прироста прибыли за счет относительного сокращения тех или иных
расходов. Оно также позволяет судить об окупаемости затрат и дает
возможность определить «запас финансовой прочности» предприятия на
случай осложнения конъюнктуры и других затруднений.
Анализ взаимосвязи объема производства, себестоимости и прибыли
проводится с помощью графика и различных арифметических расчетов.
Основным моментом является определение точки безубыточности или порога
рентабельности.
Порог рентабельности- это такая выручка от реализации, при которой
предприятие уже не имеет убытков, но еще не имеет и прибылей. Результата от
60
реализации после возмещения переменных затрат в точности хватает на
покрытие постоянных затрат, и прибыль равна нулю.
Попробуем определить значение порога рентабельности для ООО
«ВидленЛес». При этом сделаем допущение, что объем производства
продукции равен объему ее реализации.
Таблица 20
Исходные данные для определения порога рентабельности
Показатели
тыс.руб.
В % и в относит. выражении
(к выручке от реализации)
1.Выручка от реализации
35527
100% или 1
2. Пременные затраты
21179
59,6% или 0,596
3. Рез-тат от реал-ции после
возмещения перем.затрат
(маржинальный доход)
14348
40,4% или 0,404
4. Постоянные затраты
14507
5. Прибыль (ст.3-ст.4)
-159
Для расчета порога рентабельности предприятия аналитически
используют следующие две формулы:
(2)
где:
BEP
1
(Breakevenpoint)– порог рентабельности в денежном эквиваленте;
TR(TotalRevenue)– выручка от продаж продукции;
TFC(TotalFixedCosts)– совокупные постоянные затраты;
TVC(TotalVariableCosts)– совокупные переменные затраты.
(3)
где:
BEP
2
(Breakeven point)– порог рентабельности выраженный в натуральном
эквиваленте (объем производства);
P(Price)– цена единицы проданного товара;
61
AVC (AverageVariableCosts) – средние переменные затраты на единицу
товара.
В данном случае порог рентабельности равен: 35908 тыс.руб.
Порог рентабельности также можно определить графическим способом,
который основан на равенстве результата от реализации после возмещения
переменных затрат и постоянных затрат при достижении порогового значения
выручки от реализации.
Затраты, Результаты от реализации после
тыс.руб. возмещения переменных затрат
15000
К Постоянные затраты
14507
13000 Порог рентабельности
0
15000 35908 Выручка от реализации, тыс.руб.
Рисунок 2 - Определение порога рентабельности
В точке К результат реализации после возмещения переменных затрат и
постоянных затраты равны.
Итак, при достижении выручки от реализации в 35908 тыс. руб.
предприятие достигнет окупаемости и постоянных, и переменных затрат.
Фактическая выручка на предприятии меньше ее порогового значения на
381 тыс. руб. или 1,1%. Постоянные затраты не окупаются полностью за счет
выручки, что приводит к возникновению убытка в размере 159 тыс. руб.
Исходя из показателя порога рентабельности, найдем пороговое
(критическое) значение объема производства в натуральном выражении.
62
Таблица 21
Определение критического объема производства по каждому виду
продукции
Вид
продукции
Доля I-го
вида в
общей
выручке
Цена
руб.
Перем.
затраты
на единицу
изделия,
руб.
Выпуск
продукции
Откло-
нение
крит.
факт.
Доска обрезная
0,809
66
38
1337
1455
118
Горбыль дровяной
0,061
37
16
42139
30000
-12139
Брус
0,063
18,3
9
240511
142000
-98511
Доска необрезная
0,013
42,6
24
272
326
54
Евровагонка
0,008
69
33
58028
2991
-55037
Щепа
0,005
17
8
967
1455
488
Штакетник
0,014
28,5
18
112832
16350
-96482
Доска строганая
0,003
22
11
24
30
6
Евробрус
0,024
16
7
44051
5
-44046
Как видно, пороговое значение объема производства было достигнуто
только по четырем из девяти видов продукции. Следовательно, выручка от
реализации пяти видов продукции не покрывает постоянные расходы,
приходящие на их долю.
Для того, чтобы определить порог рентабельности по каждому виду
продукции, нужно знать сумму постоянных затрат на каждый вид продукции.
Для этого общая сумма постоянных затрат распределяется на каждый вид
продукции пропорционально их доли в общей выручке от реализации.
Например, на долю доски обрезной приходится постоянных затрат в
сумме 11736 тыс. руб. = (14507 * 0,809). Порог рентабельности этого вида
составляет 26432 тыс. руб. = (11736 : 0,444).
Сопоставляя значения порога рентабельности и выручки каждого вида
продукции, заметим, что пять видов продукции не достигли своего порога
рентабельности. Положительный результат от реализации доли доски обрезной.
Реализации данного вида продукции не хватило на покрытие убытков от
реализации других видов продукции, поэтому общий результат-убыток.
63
Деление затрат на постоянные и переменные позволяет рассматривать
различные варианты их сочетания и определить, как они влияют на результат
от реализации.
Изменяя величину выручки от реализации, а следовательно, величину
переменных затрат, сталкивающие с явлением, которое называется эффектом
производственного (операционного) рычага. Суть его в том, что любое
изменение выручки от реализации порождает еще более сильное изменение
прибыли.
Для характеристики уровня и динамики себестоимости продукции
применяется показатель затрат на 1 рубль выпущенной продукции.
Затраты на 1 рубль товарной продукции определяется путем деления
полной себестоимости товарной продукции на стоимость этой продукции в
ценах предприятия.
Сопоставлением затрат на 1 рубль продукции за 2015 и 2016 годы
определяется направление изменения показателей.
Таблица 22
Анализ затрат на 1 рубль выпущенной продукции
Показатели
2015
год
2016 год
При
затратах
2016 года
в ценах
2016 года
факти-
чески
1.Себестоимость продукции, тыс.руб.
25946,7
27269,9
26247,7
35685,9
2.Стоимость продукции, тыс.руб.
28764,6
22428,5
22428,5
35526,7
3.Затраты на 1 рубль продукции
(ст.1:ст.2)
0,902
1,2159
1,1703
1,004
По данным таблицы 22 затраты на 1 рубль продукции повысились по
сравнению с 2015 годом на 0,102 руб. = (1,004 – 0,902).
На изменение затрат на 1 рубль продукции оказывают влияние
следующие факторы:
1. изменение структуры ассортимента отдельной продукции;
2. изменение затрат в себестоимости отдельной продукции;
3. изменение оптовых цен на продукцию;
64
4. изменение цен на потребляемые ресурсы.
Л = Eq * C ;
Eq * ц
где, q – количество произведенной продукции в натуральном выражении;
С – себестоимость единицы продукции;
Ц – оптовая цена единицы продукции.
Влияние изменения структуры ассортимента производства продукции на
изменение затрат на 1 рубль продукции определяется разностью между
затратами на 1 рубль продукции 2015 года объемов за 2016 год и 2015 год, то
есть:
Лд = Eq 1 * C 0 - Eq 0* C 0 = 1,2159 – 0,902 = + 0,3139
Eq 1 * ц 0 Eq 0 * ц 0
1 – показатель 2016 г.;
2 – показатель 2015 г.
Чтобы определить размер влияния изменения затрат в себестоимости
отдельных изделий, необходимо из затрат на 1 рубль продукции 2016 года в
оптовых ценах 2015 года вычесть затраты на 1 рубль продукции 2015 года
фактически выпущенной продукции в 2015 году:
Пс = Eq 1 * C 0 - Eq 1 * C 0 = 1,1703 – 1,2159 = - 0,0456
Eq 1 * ц 0 Eq 1 * ц 0
Для расчета влияния таких факторов, как цены на ресурсы и готовую
продукцию необходимо исчислить промежуточный показатель затрат на 1
рубль продукции в действующих ценах на ресурсы и ценах на готовую
продукцию 2016 года.
Л (цены наресурсы = 1,5911 – 1,1703 = +0,4208)
Л (цены на готовую продукцию = 1,004 – 1,5911 = -0,5871)
Сумма влияния всех факторов соответствует общему отклонению затрат
на 1 рубль продукции от значения 2015 года:
0,3139 + (-0,0456) + 0,4208 + (-0,5871) = +0,102.
65
Снижению затрат на 1рубль продукции способствовали изменения цен на
готовую продукцию и изменение себестоимости отдельных видов продукции.
Исходя из экономического содержания себестоимости продукции
показатель затрат на 1 рубль продукции можно рассчитать по трем простым
элементам процесса производства:
Л = С = ЗМ + ЗП + А = ЗМ + ЗП + А ;
В BBBB
ЗМ – материальные затраты в себестоимости продукции;
ЗП – заработная плата с отчислениями на социальное страхование;
A - амортизационные отчисления в себестоимость.
Показатель затрат на 1 рубль продукции выражает совокупность
материальности, трудоемкости (зарплатоемкости) и фондоемкости
(амортизациоемкости) продукции, а его анализу позволяет разложить общее
отклонение фактических затрат на 1 руб. продукции от затрат
предшествующего периода по удельному весу отдельных элементов
производственного процесса и определить направление поиска резервов
снижения затрат.
Л1 = 18758 + 8608 + 3221 + 2912 = 0,526 + 0,331 + 0,082 = 1,0
35526,7 35526,7 35526,7
Л0 = 15334,5 + 6059 + 2303,4 + 1464,9 = 0,533 + 0,291 + 0,051 = 0,9
28764,6 28764,6 28764,6
Увеличение затрат на 1 руб. продукции было вызвано увеличением
трудоемкости и фондоемкости производства. Однако наибольший удельный вес
занимают материальные затраты на 1 руб. продукции, что говорит о
материальном характере производства.