оформления должны быть отражены в методическом разделе учетной
политики.
В учетной политике КГКУ «Управление по Обеспечению
Мероприятий ГЗ» рассмотрена следующая информация касательно основных
средств: условия при которых основные средства признаются нематериальные
активы, методы присвоения инвентаризационных номеров, условия
формирования первоначальной стоимости при условии, что учреждение
изготавливает основные средства самостоятельно, или же получает их
безвозмездно. Также в учетной политике отражается порядок определения
срока полезного использования объектов основных средств, для начисления
амортизационных отчислений и принятия основных средств к учету.
Однако, необходимо отметить, что срок полезного использования
объекта основных средств может быть изменен или пересмотрен. Это может
быть связано, например, с модернизацией оборудования, его
дооборудованием, а также с реконструкцией объекта основных средств. В
учетной политике находят отражение особенности бухгалтерского учета
основных средств, стоимость которых не превышает 10 000 руб., а также
содержится информация о списании объектов основных средств.
В учетной политике учреждения должен быть также отражен порядок
проведения и документального оформления внутреннего финансового
контроля. Инструкция № 157н четко не определяет, каким именно должно
быть Положение о внутреннем финансовом контроле.
Таким образом, Положение о внутреннем финансовом контроле может
быть составлено в виде документа, который будет содержать описание
порядка проведения контроля, а также приведено описание всех мероприятий,
касающихся проведения внутреннего финансового контроля.
Формирование грамотной и специфичной, идеально подходящей для
конкретного учреждения учетной политики, которая удовлетворяла бы все
потребности бухгалтерской информации, безусловно, сложный процесс.
Поэтому рассматриваемые выше вопросы, которые подлежат раскрытию в
учетной политике с целью бухгалтерского и налогового учета не являются ни
минимальными и не исчерпывающими (минимальный означает
обязательность для всех, а исчерпывающий – достаточность для всех).
3.2 Повышение эффективности учетной политики организации за счет
применения различных вариантов учетной политики
В ходе анализа и аудита учетной политики КГКУ «Управление по
Обеспечению Мероприятий ГЗ» установлено, что учреждение не формирует
резерв отпусков. Резервы для оплаты отпусков должны формироваться в
любых государственных учреждениях. При этом порядок и периодичность
расчета резерва учреждение должно утвердить в учетной политике. Такой
вывод можно сделать из разъяснений, данных в письме Минфина России от
20.06.2016 № 02-07-10/36122.
Также об этом говорит и п. 302.1 Инструкции № 157н. Это нужно для
равномерного отнесения расходов на финансовый результат деятельности
учреждения, что сделает отчетность максимально достоверной.
Действительно, у многих работников в организации на отчетную дату имеются
неиспользованные дни отпуска, которые, в соответствии с трудовым
законодательством, работодатель обязан предоставить и оплатить (или
выплатить компенсацию в случае увольнения).
Таким образом, на любую отчетную дату у организации имеются
оценочные обязательства перед работниками по оплате накопившихся
неиспользованных дней отпуска, а также оценочные обязательства перед
бюджетом по уплате страховых взносов с сумм таких отпускных. В письмах
чиновники финансового ведомства отметили, что порядок формирования
резервов (виды формируемых резервов, методы оценки обязательств, дата
признания в учете и т. д.) устанавливается учреждением в рамках учетной
политики.
Для налогового учета порядок учета расходов на формирование резерва
предстоящих расходов на оплату отпусков, резерва на выплату ежегодного
вознаграждения за выслугу лет установлен ст. 324.1 НК РФ. В соответствии с
указанной статьей налогоплательщик, принявший решение о равномерном
учете для целей налогообложения предстоящих расходов на оплату отпусков
работников, обязан закрепить в учетной политике для налогового учета
принятый им способ формирования резерва, определить предельную сумму
отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв.
Для этих целей налогоплательщик обязан составить специальный
расчет. В нем отражается расчет размера ежемесячных отчислений в
указанный резерв исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме
расходов на оплату отпусков, включая сумму страховых взносов:
на обязательное пенсионное страхование;
обязательное социальное страхование на случай временной
нетрудоспособности и в связи с материнством;
обязательное медицинское страхование;
обязательное социальное страхование от несчастных случаев на
производстве и профессиональных заболеваний.
При этом процент отчислений в указанный резерв определяется, как
отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к
предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда.
Сумма расходов на оплату предстоящих отпусков может определяться
по одной из трех методик.
1. Средняя зарплаты производится персонифицировано по каждому
сотруднику.
2.Средняя зарплата рассчитывается по учреждению в целом.
3.Расчет средней зарплаты осуществляется по отдельным категориям
персонала. В связи с не большой численностью персонала учреждения (не
более 200 человек), наиболее целесообразно выбрать расчет по первой
методике.
Документом оформленным в соответствии с законодательством РФ и
подтверждающим начисление заработной платы каждому работнику является
расчетная ведомость (форма 0504402).
В учетной политике КГКУ «Управление по Обеспечению
Мероприятий ГЗ», утвержденной приказом начальника учреждения,
установлено, что для ведения бухгалтерского учета применяются
унифицированные формы первичных учетных документов, утвержденные
приказом Минфина России от 30.03.2015 № 52н.
В частности для начисления заработной платы форма 0504402. Однако,
такие ведомости учреждением при начислении заработной платы на
бумажном носители не оформлялись. Указанные ведомости формировались
только в электронном виде, без соответствующей электронной подписи,
сгенерированной установленным порядком для такого вида документов.
Пунктом 1ст.9 Федерального закона «О бухгалтерском учете»
предусмотрено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит
оформлению первичным учетным документом, который в соответствии с
подп. 7 п. 2 этой статьи должен иметь подписи соответствующих должностных
лиц с указанием фамилий либо иных реквизитов, необходимых для
идентификации этих лиц.
Начисление заработной платы каждому работнику и отражение
обязательств организации перед персоналом по оплате труда установлены
также трудовым законодательством Инструкцией № 157 от 01.12.2010г КГКУ
«Управление по Обеспечению Мероприятий ГЗ» осуществляет операции, не
являющиеся объектом налогообложения на добавленную стоимость (НДС) в
соответствии с подп. 4.1 п. 2 ст. 146 Налогового кодекса, операции,
освобождаемые от налогообложения НДС в соответствии ст.149 НК РФ, а
также другие операции.
Облагаемые этим налогом в установленном главой 21 НК РФ порядке.
КГКУ «Управление по Обеспечению Мероприятий ГЗ» не осуществляло
ведение раздельного учета НДС, уплаченного поставщикам товаров (работ,
услуг), используемых для реализации облагаемых и необлагаемых этим
налогом операций.
Установленное абзацем 7 п. 4 ст. 170 НК РФ право налогоплательщика
не применять вышеуказанных норм в отношении ведения раздельного учета,
может использоваться только теми организациями, у которых в
соответствующих налоговых периодах доля совокупных расходов на
приобретение товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не
подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины
совокупных расходов на приобретение товаров ( работ, услуг).
При этом сумма налога, предъявленные таким налогоплательщиком
продавцами товаров (работ, услуг) подлежит вычету. В КГКУ «Управление по
Обеспечению Мероприятий ГЗ» доля совокупных расходов на приобретение
товаров (работ, услуг), операции по реализации, которых не подлежат
налогообложению НДС, превышает 5 процентный уровень общей величины
совокупных расходов на приобретение товаров (работ, услуг).
Учетной политикой учреждения было предусмотрено ведение
раздельного учета по НДС, только в отношении доходов текущего
финансового года, в то время как статьями 149, 170 НК РФ предусмотрен
раздельный учет НДС не только в части доходов, но и в отношении «входного»
НДС, уплаченного поставщиками товаров (работ, услуг).
Также учетной политикой КГКУ «Управление по Обеспечению
Мероприятий ГЗ», было определено не применять налоговый вычет по НДС.
Пленум ВАС РФ в Постановлении от 30.05.2014 N 33 «О некоторых вопросах,
возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с
взиманием налога на добавленную стоимость» подтвердил, что применение
вычета по НДС является правом налогоплательщика, а не его обязанностью.
Действительно, если налогоплательщик по каким-либо причинам не
воспользовался предоставленным ему правом заявить налоговый вычет,
занижения налогооблагаемой базы и неполной уплаты налога в бюджет не
происходит. Тем не менее в п. 4 ст. 170 НК РФ установлено, что НДС,
уплаченный поставщиками товаров (работ, услуг) используемых для
облагаемых НДС операций например (аренда, размещение в палатах
повышенной комфортности, клинические исследования) подлежит принятию
к вычету. На расходы организации, являющейся налогоплательщиком НДС,
такой «входной» НДС отнесен быть не может.
Кроме того, организация в 2018 году заплатила в бюджет 4 114 335,47
рублей налога на добавленную стоимость. При ведении раздельного учета, и
использовании КГКУ «Управление по Обеспечению Мероприятий ГЗ» своего
права на вычет по НДС, сумма уплаченного налога уменьшилась бы
приблизительно на 150 000рублей.
Таким образом, на лицо экономия денежных средств. Методы,
выбранные в учетной политике, должны способствовать оптимизации
налогового бремени, что не соблюдается в данном случае.
1. Организовать раздельный учет НДС, как облагаемых налогом
операций, так и не облагаемых этим налогом, в порядке, предусмотренным
налоговым законодательством.
2. Обеспечить начисление заработной платы каждому работнику
учреждения на основании расчетных ведомостей (форма 0504402), в том числе
на бумажном носителе, являющихся первичным учетным документом по
заработной плате в соответствии с приказом Минфина № 52н от 03.03.2015г,
что закреплено в учетной политике.
3. Создать резервы расходов на оплату отпусков, метод и порядок, а
также периодичность расчета резерва и закрепить это в учетной политике,
дополнив раздел 7 Учетной политики пунктом 7.3.: «В учете формируется
резерв предстоящих расходов - резерв для оплаты отпусков за фактически
отработанное время и компенсаций за неиспользованный отпуск, включая
платежи на обязательное социальное страхование. (Основание: п. 302.1
Инструкции № 157н)».
4. Использовать право на вычет по НДС, на сумму «входного» НДС по
приобретенным товарам (работам, услугам).
5. Внести соответствующие изменения в учетную политику.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Одним из ключевых центров политики управления сегодня становится
учетная политика организации, оказывающая самое непосредственное
влияние на показатели финансовой отчетности информационную базу для
принятия решений реальными и потенциальными инвесторами. Правильно
организованный внутренний контроль позволяет существенным образом
снизить количество финансовых ошибок, свести к минимуму размеры
штрафных санкций, что в свою очередь способствует улучшению финансовых
показателей предприятия. Игнорирование же контроля приводит к
финансовым потерям, которые возникают в виде штрафов, пеней по
результатам проверок со стороны финансовых органов.
В рабочем документе предварительного анализа учетной политики
должны быть выделены разделы по методическим и организационно-
техническим аспектам учетной политики. При проведении анализа прежде
всего устанавливается, соблюдается ли в организации принцип
последовательности применения учетной политики и обоснованность
внесения изменений в учетную политику в соответствии с требованиями ПБУ
1/98, то есть раскрывались ли последствия изменений в учетной политике,
существенно влияющих на финансовое положение и финансовые результаты
деятельности организации, в бухгалтерской отчетности. Для получения
данной информации изучается пояснительная записка к бухгалтерской
отчетности организации.
В процессе анализа учетной политики и разработки рекомендаций по
ее совершенствованию выделены следующие основные этапы: комплексный
анализ сложившейся системы бухгалтерского учета и условий хозяйствования
(общее ознакомление с организацией; анализ внешней среды
функционирования организации; выделение отраслевых особенностей
ведения учета; рассмотрение финансовой политики организации; анализ
сложившейся системы бухгалтерского учета, в том числе действующей
учетной политики; анализ системы внутреннего контроля; формулировка
предварительных выводов об эффективности действующей учетной политики
и возможных направлениях ее изменения); разработка рекомендаций по
оптимизации учетной политики (с точки зрения соблюдения действующих
нормативных документов по бухгалтерскому учету и налогообложению;
повышения надежности внутреннего контроля;
Эффективности информационного обеспечения аппарата управления;
соответствия проводимой финансовой и налоговой политике; снижения
трудоемкости учета; обеспечения достоверности финансовой информации,
предоставляемой заинтересованным пользователям); внедрение измененной
учетной политики в практику бухгалтерского учета (согласование изменений
в учетной политике с руководством организации; подготовка всей внутренней
нормативной документации по учетной политике; проведение обучения
сотрудников новым способам учета; разработка мероприятий по
автоматизации учетного процесса; контроль эффективности измененной
учетной политики).
Экспертиза учетной политики должна предшествовать всем остальным
этапам аудиторской проверки. Так же для проведения экспертизы основных
элементов учетной политики предлагается разработка ее типового варианта и
его использование при проведении аудиторской проверки. Важным моментом
является включение на порядок исследования изменений, которые аудируемое
лицо может внести в свою учетную политику.
Во второй главе магистерской диссертации проведено исследование и
экспертиза учетной политики КГКУ «Управление по Обеспечению
Мероприятий ГЗ».
объектом практического исследования данной работы выступает
краевое государственное казенное учреждение «Управление по делам
гражданской обороны, чрезвычайным ситуациям и пожарной безопасности
Хабаровского края».
Организационная структура КГКУ «Управление по Обеспечению
Мероприятий ГЗ» является линейной. Управление Учреждением
осуществляется в соответствии с законодательством Российской Федерации и
Уставом. Непосредственное управление, текущее руководство деятельностью
Учреждения осуществляет начальник Учреждения. В учреждении существуют
следующие подразделения: бухгалтерия, отдел кадровой работы, контрактная
служба и дежурно-диспетчерская служба (ДДС) края.
Штатная численность персонала с момента создания учреждения не
изменялась и составляет 146 штатных единиц, при этом среднесписочная
численность на конец 2017 года составляла 143 человека, и за 2018 год
уменьшилась на 0,7% или 1 человека. Таким образом, штат учреждения
укомплектован не в полном объеме.
Отмечается уменьшение среднемесячной заработной платы с 42,5 тыс.
рублей по итогам 2017 года до 40,1 тыс. рублей по итогам 2018 года. Снижение
среднемесячной заработной платы составляет 2,4 тыс. рублей или 5,62%.
Показатели деятельности учреждения на основании отчетности
соответствуют уставным целям деятельности, основной объем оказанных
услуг приходится на дополнительное профессиональное образование. Ряд
услуг, оказываемых КГКУ «Управление по Обеспечению Мероприятий ГЗ»
не востребованы государственными и муниципальными органами и
финансируются полностью на коммерческой основе. Наибольшая доля
оказываемых услуг составляет оказание услуг по дополнительному
профессиональному образованию.
Учетная политика КГКУ «Управление по Обеспечению Мероприятий
ГЗ» утверждена Приказом №87 и подписана начальником указанного
учреждения
В учреждении сформирована учётная политика в целях налогового и
бухгалтерского учета, при ее построении использована актуальная
нормативно-правовая база, по своей структуре и содержанию учетная
политика КГКУ «Управление по Обеспечению Мероприятий ГЗ», по
результатам первичного аудита, соответствует требованиям законодательства
и отражает специфику деятельности бюджетной организации, в том числе с
учетом требованиям отраслевого и регионального законодательства.
Учетную политику КГКУ «Управление по Обеспечению Мероприятий
ГЗ» следует признать эффективной, выявлены следующие «узкие места»:
учреждение не создает резервы будущих периодов (на оплату
неиспользованных дней отпуска). Также учреждение не использует право на
вычет по НДС, что увеличивает налоговое бремя.
Для получения вычета «входного НДС» обязательно вести раздельный
учет облагаемых и необлагаемых НДС операций, при оплате поставщикам за
товары (работы, услуги).
По итогам работы предложены следующие мероприятия:
1. Организовать раздельный учет НДС, как облагаемых налогом
операций, так и не облагаемых этим налогом, в порядке, предусмотренным
налоговым законодательством.
2. Обеспечить начисление заработной платы каждому работнику
учреждения на основании расчетных ведомостей (форма 0504402), в том числе
на бумажном носителе, являющихся первичным учетным документом по
заработной плате в соответствии с приказом Минфина № 52н от 03.03.2015г,
что закреплено в учетной политике.
3. Создать резервы расходов на оплату отпусков, метод и порядок, а
также периодичность расчета резерва и закрепить это в учетной политике,
дополнив раздел 7 Учетной политики пунктом 7.3.: «В учете формируется
резерв предстоящих расходов - резерв для оплаты отпусков за фактически
отработанное время и компенсаций за неиспользованный отпуск, включая
платежи на обязательное социальное страхование. (Основание: п. 302.1
Инструкции № 157н)».
4. Использовать право на вычет по НДС, на сумму «входного» НДС по
приобретенным товарам (работам, услугам).
5. Внести соответствующие изменения в учетную политику.