73
аудитор выявил наличие договоров комиссии на поставку с соответствующим
поставщиком на поставку ТМЦ. Затем проверил наличие счетов-фактур от
поставщиков по каждой конкретной сделке. Если на предприятии ведется жур-
нал регистрации счетов-фактур целесообразно было использовать его.
Полученные данные заносятся в таблицу 3.1.
Таблица 3.1.
Наличие оправдательных документов на приобретение ТМЦ
№
п/п
Наименование по-
ставщика
Приходный
документ, №,
дата
Договор, №,
дата, срок
действия
Письмо-
заявка,
№, дата
Счет-
фактура,
№, дата
1
2
3
4
5
6
1
ОАО
«Флотокеанпродукт»
ТН б/н от
26.11.08
29/1-ХК
20.10.08, до
декабря
2014г.
-
779 от
26.11.08
2
ООО «Гильдия»
ТН б/н от
19.11.08
ГЛ/011
12.02.08
до декабря
2014г.
-
1182 от
19.11.08
1181 от
19.11.08
3
ООО «Ростпродукт»
ТН 4898 от
15.11.08
07/345
29.02.08
до декабря
2014г.
-
4898 от
15.11.08
Данные таблицы позволяют оценить: состояние учета поступления
товарно-материальных ценностей, оприходования выполненных работ,
оказанных услуг; качество заключаемых договоров (нет ли среди договоров
просроченных); добавленную стоимость по оприходованным и оплаченным
ценностям, по которым нет счетов-фактур.
Состояние учета поступления и оприходования товарно-материальных
ценностей, выполненных работ, оказанных услуг в ООО «ШАНС»
основывается на наличие договоров на поставку ТМЦ, качество заключаемых
договоров. Были выявлены незначительные нарушения по неправильному
оформлению документов (в приходных накладных не заполнены все
необходимые реквизиты, использованы лишние или не надлежащие
реквизиты). Были зафиксированы случаи присутствия копий приходных
накладных, также не ведется журнал регистрации счетов – фактур от
74
поставщиков и покупателей. Неотфактурованные поставки в ООО «ШАНС»
не обнаружены.
Процедура 2. «Проверка правильности определения поставщиком НДС и
начисления налога на прибыль».
Источники информации: счета-фактуры поставщиков, инструкция о
порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость,
налоговая декларация, расчет налога. Техника исполнения включает проверку
правильности определения поставщиками НДС, правильность расчета налога
на прибыль. Выборке необходимо подвергнуть максимальное число счетов по
разным поставщикам, сделать пересчет сумм налога на добавленную
стоимость. При расхождении данные заносятся в таблицу 3.2.
Таблица 3.2.
Правильность изъятия поставщиками НДС
№
п/
п
Наименовани
е поставщика
Дата
Счет
№
Сумма по
счету,
руб.
НДС по
счету,
руб.
НДС по
перечету
, руб.
Откло
нения,
+/-
1
2
3
4
5
6
7
8
1
ООО
«Ростпродукт
»
15.11.08
4898
66386,9
6035,26
6035,26
-
2
ООО
«Гильдия»
19.11.08
1181
31562,0
2869,27
2869,27
-
3
ООО «Флото-
кеанпродукт»
26.11.08
779
8445,00
767,73
767,73
-
Если количество отклонений велико, то аудитор может расширить
процесс проверки. На практике возникают случаи, когда в счетах поставщиков
НДС не выделен (например, услуги поставщика не подлежат обложению этим
налогом), а на предприятии клиента самостоятельно выделяют НДС.
Исчисленные таким образом суммы ставятся к возмещению из бюджета при
ежемесячном (или ежеквартальном) декларировании налога.
75
После проверки правильности определения поставщиком НДС в ООО
«ШАНС» выявлено, что НДС выделен правильно в соответствии с инструкцией
о порядке исчисления и уплаты в бюджет НДС, т.е. отдельной строкой и
занесен в регистры бухгалтерского учета, случаи самостоятельного выделения
НДС отсутствуют. Расчет налога на прибыль выполнен в соответствии с
инструкцией.
Процедура 4. «Соответствие занесения данных поставщиков и
покупателей в учетные регистры», «Определение финансового результата и
чистой прибыли».
Источники информации: счета-фактуры поставщиков; регистры
бухгалтерского учета. Аудитор прослеживает данные первичных документов и
их отражение на счетах бухгалтерского учета. Для отражения на счетах
бухгалтерского учета операции по расчетам с поставщиками и подрядчиками и
определению финансового результата от реализации на предприятии могут
использоваться следующие регистры при использовании автоматизированной
системы учета: подробная оборотная ведомость по сч.60 «Расчеты с по-
ставщиками и подрядчиками», сч.62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;
аналитическая карточка по сч.60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,
сч.62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», сч.90 «Продажи», сч. 91
«Прочие доходы и расходы», сч.99 «Прибыли и убытки».
Техника исполнения заключается в следующем: Аудитор отбирает
определенное количество счетов и прослеживает их отражение в применяемом
на предприятии учетном регистре (журнале-ордере № 6). Проверку
соответствия данных счетов поставщиков данным учетных регистров отражает
в таблице 3.3. Если отклонения значительны, аудитор может расширить
проверку, увеличив количество проверяемых счетов.
76
Таблица 3.3.
Соответствие данных счетов поставщиков данным журнала-ордера
№ 6
№
п/п
Наименование
поставщика
Счет,
№, дата
По счету
поставщика, руб.
Фактически
отражено в учете,
руб.
Отклонения,
руб. +/-
Всего
В т.ч.
НДС
Всего
В т.ч.
НДС
Всего
В т.ч.
НДС
1
2
3
4
5
6
7
8
9
1
ООО «Форт
Фортуна»
№ 95 от
02.10.08
2000,00
333,33
2000,00
333,33
-
-
2
-
-
-
-
-
-
-
-
Соответствие занесения данных счетов поставщиков в учетные регистры
в ООО «ШАНС» занесены верно, т.е. данные первичных документов совпадают
с их отражением на счетах бухгалтерского учета. Финансовый результат
определен правильно, все расходы отнесены на соответствующие счета.
Процедура 5. Проверка правильности составления корреспонденции
счетов.
Источники информации: регистры бухгалтерского учета; счета
поставщиков; банковские и кассовые документы. Методы сбора аудиторских
доказательств: проверка документов, подготовленных на предприятии ООО
«ШАНС». Техника исполнения состоит в прослеживании операций по расчетам
с поставщиками и покупателями, выявлении правильности определения
финансового результата. Для определения правильности корреспонденции
счетов особое внимание следует делать тому, как отражаются операции на
счетах, учитывающих издержки обращения, поскольку в них содержится
множество ошибок, влияющих на себестоимость продукции и финансовый
результат. Обнаружив подобные ошибки в составлении бухгалтерских
проводок, аудитор сводит их в таблицу. В дальнейшем аудитор, анализирует
эту таблицу, дает рекомендации по правильному отражению указанных
операций нa счетах бухгалтерского учета.
77
Таблица 3.4.
Перечень неправильно составленных корреспонденции счетов
№ п/п
Регистр
бухгалт
ерского
учета
Дата или
номер
строки
Корреспондирующий
счет
Дт
Кт
Сумма
Содержан
ие
операции
1
2
3
4
5
6
7
1
-
-
-
-
-
-
2
-
-
-
-
-
-
В ООО «ШАНС» проверка показала, что корреспонденция счетов
составлены верно в соответствии с их видом деятельности, т.е. правильно
отражены операции на счетах, учитывающих издержки обращения. Общую
схему отражения операций в ООО «ШАНС» (комиссионером) при оказании
услуг по реализации товара для Поставщика (комитента) без участия в расчетах
приводится в таблице 3.5.
Таблица 3.5
Общая схема отражения операций в ООО «ШАНС»
№
п/п
Хозяйственная операция
Корреспондирующие
счета
Дебет
Кредит
Поступление от комитента товара комиссионеру (оказание услуги)
1
Оприходованы товары, по цене, указанной в
приходных накладных и по количеству, указанной
в акте приема-передачи товара
004
Списание у комиссионера товара
2
Списаны товары, отгруженные покупателю
(используются цены, по которым товары были
оприходованы).
004
В бухгалтерском учете отражается задолженность покупателей за полученные
товары (с учетом налога на добавленную стоимость) и одновременно
задолженность комиссионером перед комитентом. В данном случае в учете
отражается та цена, по которой товар продается комиссионером.
3
Отражена задолженность покупателей и
задолженность комиссионера перед комитентом
62
76
4
Оплачены товары покупателем
51,50
62
5
Перечислены денежные средства, причитающиеся
комитенту за проданный товар с учетом налога на
добавленную стоимость
76
51
После того как комитент и комиссионер подпишут акт выполненных работ,
начисляется вознаграждение комиссионеру в порядке, установленном в
договоре. Одновременно предъявляются документы на оплату посреднических
услуг (счета, счета-фактуры) комитенту
78
6
Отражена сумма комиссионного вознаграждения по
оказанной услуге
76
90-1
7
Начислен налог на добавленную стоимость,
подлежащий уплате в бюджет с суммы
вознаграждения (по отгрузке)
90-3
68
Формирование издержек обращения
8
Отражены собственные затраты комиссионера,
приходящиеся на реализацию посреднических
услуг
44
02,05,60,6
7,69,70,
76
Определение финансового результата от реализации посреднических услуг
9
Списаны затраты, связанные с исполнением
поручения
90-2
44
10
Отражен финансовый результат от оказания услуг –
прибыль (убыток)
90-9
99
Процедура 6. Проверка правильности влияния выявленных отклонений
на показатели формы № 2: выручка; себестоимость; валовая прибыль;
коммерческие расходы; управленческие расходы; прибыль (убыток) от
продаж. Изучение операций, в результате которых формируются прочие
доходы и расходы.
Далее следует отметить, что знакомство с системой бухгалтерского
учета включает в себя изучение, анализ и оценку сведений о следующих
сторонах хозяйственной деятельности ООО «ШАНС»:
а) учетная политика и основные принципы ведения бухгалтерского
учета;
б) организационная структура подразделения, ответственного за
ведение бухгалтерского учета и подготовку бухгалтерской отчетности;
в) распределение обязанностей и полномочий между работниками,
принимающими участие в ведении учета и подготовки отчетности;
г) организация подготовки, оборота и хранения документов, отра-
жающих хозяйственные операции;
д) порядок отражения хозяйственных операций в регистрах
бухгалтерского учета, формы и методы обобщения данных таких регистров;
е) порядок подготовки периодической бухгалтерской отчетности на
основе данных бухгалтерского учета;
79
ж) роль и место средств вычислительной техники в ведении учета и
подготовки отчетности;
з) критические области учета, где риск возникновения ошибок или
искажений бухгалтерской отчетности особенно высок;
и) средства контроля, предусмотренные в отдельных областях системы
учета.
Следует иметь в виду, что система бухгалтерского учета ООО «ШАНС»
может считаться эффективной, если в ходе фиксации хозяйственных операций
выполняются следующие требования:
а) операции в учете правильно отражают временной период их
осуществления;
б) операции в учете зафиксированы в правильных суммах;
в) операции правильно и в соответствии с действующими
нормативными положениями и учетной политикой отражены на счетах
бухгалтерского учета;
г) зафиксированы детали операций, имеющие существенное значение
для учета и отчетности;
д) ограничена возможность появления злоупотреблений.
Эффективная организационная структура ООО «ШАНС» предполагает
оправданное разделение ответственности и полномочий сотрудников. Она
препятствует попыткам отдельных лиц нарушать требования контроля и
обеспечивает разделение несовместимых функций, функции данного
сотрудника являются несовместимыми, если их сосредоточение у одного лица
может способствовать совершению случайных или умышленных ошибок и
нарушений и затрудняет обнаружение таких ошибок и нарушений. В ООО
«ШАНС» подлежат распределению между различными лицами такие функции,
как:
а) непосредственный доступ к активам ООО «ШАНС»;
б) разрешение на осуществление операций с активами;
80
в) непосредственное осуществление хозяйственных операций;
г) отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете.
Надлежащее функционирование системы внутреннего контроля зависит
также от сотрудников, которым поручена соответствующая деятельность. В
ООО «ШАНС» существует система отбора, найма, продвижения по службе,
обучения и подготовки кадров обеспечивает высокую квалификацию и
честность соответствующего персонала. Аудитор убежден в применении на
проверяемом им ООО «ШАНС» таких процедур внутреннего контроля, как:
а) арифметическая проверка правильности бухгалтерских записей;
б) проведение сверок расчетов;
в) проверка правильности осуществления документооборота и наличия
разрешительных записей руководящего персонала;
г) проведение в соответствии с установленным порядком периодических
плановых и внезапных инвентаризаций кассовой наличности на предмет
выяснения соответствия данных бухгалтерского учета фактическому наличию;
д) использование для целей контроля информации из источников,
расположенных вне данного ООО «ШАНС»;
е) осуществление мер, направленных на физическое ограничение
доступа несанкционированных лиц к активам предприятия, к системе ведения
документации и записей по бухгалтерским счетам;
ж) исследование динамики хозяйственных показателей, сравнение
плановых и сметных хозяйственных показателей с фактически имевшими место
и выяснение причин существенных расхождений.
Результаты аудита оформляются в виде заключения, который должен
содержать в себе чёткое и ясное представление аудитора о проверенной
финансовой отчётности. Целью составления аудитором заключения является
предоставление вывода о достоверности, полноте и непредвзятости
информации относительно прибылей и убытков, которая отражается в
отчётности.
81
Заключение может быть положительным, условно-положительным,
отрицательным, также возможен отказ от предоставления аудиторского
заключения.
Положительное заключение даётся клиенту в случаях, когда, по мнению
аудитора, выполнены следующие условия:
1. аудитор получил всю информацию, получил все необходимые
пояснения для целей аудита;
2. полученная информация отражает реальное состояние дел на
предприятии;
3. финансовая документация отвечает требованиям учётной политики
и ПБУ;
4. финансовая отчётность составлена на основе достоверных отчётных
данных;
Если аудитор не выявил нарушений, которые влияют на законность
функционирования, не наносят убытков государству, учредителям или
акционерам, то он фиксирует это в аналитической части заключения. При этом
аудитор вправе предоставить положительное заключение.
Если аудитор выявил нарушения, которые влияют на законность
функционирования и приносят вред государству, акционерам или
собственникам, то он фиксирует это в аналитической части своего заключения.
В этом случае аудитор предоставляет время для исправления нарушений. Если
нарушения не исправлены, то он не вправе выдать положительное заключение.
Если у аудитора нет возможности на основании предоставленных
аргументов выдать заключение, то он даёт отказ от предоставления
аудиторского заключения.
Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 6
«Аудиторской заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности»
устанавливает структуру и содержание аудиторского заключения.
Аудиторской заключение является официальным документом,
82
предназначенным для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности
аудируемых лиц. Оно содержит выраженное в установленной форме мнение
аудиторской организации о достоверности финансовой (бухгалтерской)
отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения им
бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
В соответствии с правилом (стандартом) «Аудиторской заключение по
финансовой (бухгалтерской) отчетности» аудиторской заключение включает в
себя:
наименование: «Аудиторской заключение по финансовой
(бухгалтерской) отчетности»;
адресата: адресуется собственнику аудируемого лица (акционерам),
совету директоров или лицу, предусмотренному законодательством Российской
Федерации и (или) договором проведения аудита и т.п.;
следующие сведения об аудиторе: организационно-правовая форма и
наименование, место нахождения; номер и дата свидетельства о
государственной регистрации; номер и дата предоставления лицензии на
осуществление аудиторской деятельности и наименование органа,
предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии; членство в
аккредитованном профессиональном аудиторском объединении;
вводную часть. В ней приводится перечень проверенной финансовой
(бухгалтерской) отчетности с указанием отчетного периода и ее состава, с
заявлением, что ответственность за ведение бухгалтерского учета, подготовку и
представление финансовой (бухгалтерской) отчетности возложена на
аудируемое лицо, а ответственность аудитора заключается только в выражении
на основании проведенного аудита мнения о достоверности это финансовой
(бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях и соответствии
порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской
Федерации;
часть, описывающую объем аудита. В этой части дается указание на