3
Содержание
ВВЕДЕНИЕ .............................................................................................................. 4
ГЛАВА 1. СУЩНОСТЬ АКЦИЗОВ В НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЕ
РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ И МЕХАНИЗМ ИХ ИСЧИСЛЕНИЯ ....... 9
1.1. Правовая природа, сущность и эволюция акцизного налогообложения
............................................................................................................................. 9
1.2. Механизм исчисления и уплаты акцизов на алкогольную и
спиртосодержащую продукцию .................................................................... 26
1.3. Оценка роли и места акцизов на алкогольную и спиртосодержащую
продукцию в налоговой системе Российской Федерации .......................... 39
ГЛАВА 2. ПРАКТИКА АКЦИЗНОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
АЛКОГОЛЬНОЙ И СПИРТОСОДЕРЖАЩЕЙ ПРОДУКЦИИ НА
ПРИМЕРЕ ОТКРЫТОЕ АКЦИОНЕРНОЕ ОБЩЕСТВО «АЛКО
Н» ...... 58
2.1 Организационно-экономическая характеристика Открытое
акционерное общество «Алкон» .................................................................. 58
Реквизиты ОАО «Алкон»:............................................................................... 59
2.2. Анализ действующего порядка исчисления и уплаты налогов на
спирт и алкогольную продукцию ................................................................ 62
2.3. Сроки уплаты акцизов и предоставления отчетности ........................ 64
ГЛАВА 3. НАПРАВЛЕНИЯ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ АКЦИЗНОГО
НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ АЛКОГОЛЬНОЙ И СПИРТОСОДЕРЖАЩЕЙ
ПРОДУКЦИИ ....................................................................................................... 66
3.1. Проблемы акцизного налогообложения алкогольной и
спиртосодержащей продукции ..................................................................... 66
3.2. Направления совершенствования акцизного налогообложения
алкогольной и спиртосодержащей продукции ........................................... 69
3.3 Расчет экономической эффективности рекомендаций ........................ 77
ЗАКЛЮЧЕНИЕ .................................................................................................... 80
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ ........................................ 83
4
ВВЕДЕНИЕ
Акцизы приносят огромный доход России, это один из наиболее
стабильных и надёжных источников пополнения бюджета страны с рыночной
формой экономики. Особенностью косвенного налога является то, что он
может обеспечивать возрастание дохода государства только за счёт
увеличения численности населения, роста благосостояния людей, а не только
за счёт увеличения ставок налогообложения.
Косвенные налоги позволяют облагать налогами доходы даже
самых бедных слоёв населения путем акцизов и пошлин.
Более того, этот налог выплачивают даже иностранцы, которые
находятся в стране временно, не являются резидентами, не могут облагаться
прямыми налогами.
Кроме того, государство регулирует с помощью акцизов развитие
структуры народного потребления, с помощью повышения ставок
уменьшается потребление того или иного продукта.
Косвенные налоги имеют и политическое значение: ввиду
скрытности данных налогов при покупке подакцизного товара, потребитель
не осознаёт факт уплаты налога и не может проконтролировать
соразмерность сумм налога.
Акцизный налог относится к федеральному налогообложению.
Основной нормативный акт, регулирующий правовое обеспечение уплаты
акциза, является часть 2 НК РФ, раздел 8 «Федеральные налоги», глава 22
«Акцизы».
Недостатком акцизного налога является то, что им могут облагаться
лишь некоторые категории товаров и услуг. Невозможно их установить на
самые распространённые категории продуктов, на товары первой
необходимости, потому что это поставит под удар благосостояние
малоимущих слоёв населения. В список товаров, облагаемых подакцизным
5
налогом, входят обычно «социально опасные» продукты, предметы роскоши,
некоторые разновидности минерального сырья и продукты их переработки.
Современными видами косвенного налогообложения являются налог на
добавленную стоимость и акцизы, которые применяются в Российской
Федерации с 1 января 1992 года. Данные налоговые платежи появились в
системе налогов Российской Федерации в результате проведения коренной
налоговой реформы, обусловленной переходом от плановой экономики к
рыночной. Ранее существующие в государстве налоги уже не
соответствовали развивающимся рыночным отношениям, поэтому
необходимо было пересмотреть источники формирования доходов бюджета,
изменить либо отменить действующие налоговые платежи и ввести новые.
Косвенные налоги обладают большой финансовой значимостью для
государства, так как обеспечивают значительную часть налоговых
поступлений в бюджет страны. Так, по данным Министерства финансов
Российской Федерации, в 2015 году поступления от акцизов по подакцизным
товарам, производимым на территории РФ, составили 4,8 % всех доходов
федерального бюджета РФ. Вместе с налогом на добавленную стоимость,
поступления от которого в 2015 году составили 26,3 %, на долю косвенных
налогов приходится 31,1 % доходной части федерального бюджета РФ за
2015 год.
В настоящее время акцизы занимают видное место не только в
налоговой системе России, но и в налоговых системах зарубежных стран, в
связи с чем представляется, что исследования в этой области достаточно
востребованы обществом. Акцизы являются типичными представителями
косвенных налогов большинства иностранных государств, которые могут
взиматься как наряду с НДС, так и с другими косвенными налогами.
Объем поступлений в 2016 году по акцизам, в консолидированный
бюджет РФ, составил 1293,9 млрд.руб.. В 2017 году – 1521,3 млрд.руб., что на
17,6% больше, чем в 2016 году. По объему поступлений, акцизные
поступления занимают пятое место, после НДПИ, Налог на прибыль, НДФЛ,
6
НДС, поступающих в бюджет РФ.
За последние два десятилетия в систему налогообложения акцизами
были внесены существенные изменения, в ней было устранено множество
недостатков, которые имели место на стадии ее становления. Однако и в
настоящее время правовое регулирование акцизов не является в полной мере
совершенным и эффективным в связи с несовершенством действующего
налогового законодательства и с теоретической недоработкой ряда проблем в
сфере акцизного налогообложения.
Необходимо отметить, что большинство научных трудов, которые
посвящены акцизам, или затрагивают отдельные аспекты правового
регулирования данного налога, или касаются его экономической природы.
Практически не проводилось исследований, которые были бы посвящены
системному анализу правового регулирования акцизов на современном этапе
развития налогового законодательства РФ. В небольшом количестве
исследований проводится сравнение практики применения акцизов в России с
международной практикой. Кроме того, научная литература не успевает за
постоянными изменениями акцизного законодательства и практики
применения данного налога.
Также законодательство о налогах и сборах постоянно
совершенствуется посредством внесения изменений и дополнений в
действующие нормативно-правовые акты. Так, с 1 января 2017 года вступил в
силу Федеральный закон от 30.11.2016 № 401-ФЗ «О внесении изменений в
части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и
отдельные законодательные акты Российской Федерации», который ввел
последние изменения в главу 22 НК РФ.
Данные обстоятельства обуславливают актуальность темы настоящей
работы.
Целями данной работы являются: исследование теоретических и
практических аспектов налогообложения акцизами, изучение правовой
природы и юридического механизма акцизного налогообложения,
7
определение места и роли акцизов в налоговой системе России, а также
разработка предложений по совершенствованию акцизного законодательства.
Для достижения указанных целей в работе поставлены следующие
задачи:
- рассмотреть сущность акцизов в налоговой системе российской
федерации и механизм их исчисления;
- проанализировать практику акцизного налогообложения алкогольной
и спиртосодержащей продукции на примере открытое акционерное общество
«АЛКО
Н»;
- разработать направления совершенствования акцизного
налогообложения алкогольной и спиртосодержащей продукции.
В качестве объекта исследования выступает ОАО «Алкон».
Предметом исследования выступают нормы российского
законодательства о налогах и сборах, регулирующее акцизное
налогообложение, и практика их применения.
Методологическую основу исследования составляют общенаучные
методы познания: системный анализ, сравнительный, исторический,
логический, системно - структурный, а также частно – научные методы,
прежде всего, сравнительно-правовой, формально- юридический и
статистический.
Теоретическую базу исследования составили труды А. В. Брызгалина,
И. И. Кучерова, Д. В. Винницкого, С. Г. Пепеляева, Е. В. Кудряшовой и др.
Также были изучены работы периода XIX - начала XX века, в частности
труды И. И. Янжула, П. В. Микеладзе, В. Самофалова, Н. И. Тургенева.
Кроме того, большое значение для исследования имели труды современных
авторов, в частности Н. В. Седовой, Д. Г. Черника, А. Н. Козырина,
материалы текущих периодических изданий, научно-практических
конференций.
Хронологические рамки работы охватывают начало 1990-х годов и до
настоящего времени. Вместе с тем, в настоящей работе исследуется лишь
8
система «внутреннего» налогообложения акцизами, потому что акцизы,
которые уплачиваются при перемещении товаров через таможенную границу
государства, требуют самостоятельного изучения.
Данная работа состоит из введения, 3-х глав, заключения, список
использованной литературы.
Первая глава носит теоретический характер, и рассматривает
теоретические основы акцизов в налоговой системе РФ, и механизм их
исчисления.
Вторая глава дает характеристику предприятия, и ее методы начисления
и уплаты налогов на акциз. В третьей главе предлагаются меры
совершенствования акцизного налогообложения.
Третья глава рассматривает направления совершенствования акцизного
налогообложения алкогольной и спиртосодержащей продукции.
9
ГЛАВА 1. СУЩНОСТЬ АКЦИЗОВ В НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЕ
РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ И МЕХАНИЗМ ИХ ИСЧИСЛЕНИЯ
1.1. Правовая природа, сущность и эволюция акцизного
налогообложения
Одним из главных представителей косвенных налоговых платежей
является акциз, который взимается с определенного перечня товаров путем
установления надбавок к их цене. Кроме того, акцизы являются
неотъемлемой частью налоговой системы практически любого государства.
Система налогов государства представляет собой совокупность
установленных законом налогов, сборов и пошлин на территории страны,
которые действуют в единстве и взаимосвязи. Многообразие налоговых
платежей приводит к необходимости их классификации, которая может быть
осуществлена по различным основаниям. Как правило, любая классификация
достаточно условна и всегда имеет свои преимущества и недостатки. Так, и в
отношении налогов непросто выделить оптимальные критерии
классификации
1
.
Остановимся на исторически сложившейся классификации налогов на
прямые и косвенные. До сих пор среди ученых существуют споры о том,
какая из разновидностей налогов возникла раньше. С одной точки зрения,
сначала появились прямые налоги, вероятно, в силу того, что механизм их
взимания проще. Так, например, первые упоминания о взимании на Руси дани
– прямого налога (подати), собиравшегося с населения относятся к эпохе
князя Олега. С другой точки зрения, косвенные налоги были частью
налоговых систем таких древних государств, как Древнего Рима, Греции,
Древнего Египта и других стран. Например, в Древнем Риме и Египте
существовали налог на пиво, ввозные и вывозные пошлины. В Древней Руси
косвенные налоги существовали в виде дорожных, торговых и судебных
1
О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и
признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных
актов) Российской Федерации о налогах и сборах: ФЗ от 29.07.2004 № 95- ФЗ // Собрание
законодательства РФ. – 2004. – № 31. – Ст. 3231.
10
пошлин. Акцизы появились позднее, первое упоминание о взимании на Руси
акцизов относится к ХVI веку: в 1574 году был установлен акциз на мясо –
налог, взимавшийся при убое скота
2
.
В настоящее время указанная классификация налогов также является
актуальной. Кроме того, по-прежнему ведется научная дискуссия о
принципах этой классификации, потому что за долгие годы её существования
сложилось множество подходов о критериях, которые лежат в основании
разделения налогов на прямые и косвенные, а единого решения по этому
вопросу до сих пор нет. Если обобщить существующие в литературе подходы,
то можно выделить четыре основных способа или критерия разграничения
налогов на прямые и косвенные.
Первым способом деления налогов на прямые и косвенные является
критерий переложения налога. Заключается он в возможности переложения
косвенного налога с лица, прямо названного в законе налогоплательщиком,
на третьих лиц. Другими словами, бремя уплаты косвенного налога
перекладывается с «юридического налогоплательщика», которым являются
производители, продавцы товаров, на фактического плательщика -
покупателей или конечных потребителей, которые по сути и уплачивают
данный налог. Переложение косвенного налога происходит путем включения
его в цену товаров, работ, услуг в виде своеобразной надбавки. В результате
чего покупатели, приобретая эти товары, работы или услуги, возмещают
продавцу уплаченный им налог. Таким же образом происходит переложение
акцизов на конечных потребителей путем включения их в цену подакцизных
товаров
3
.
Таким образом, явление переложения налогов, с правовой точки зрения,
заключается в разграничении налогоплательщика как законодательно
установленного субъекта косвенного налога и фактического плательщика
2
Иловайский С. И. Косвенное обложение в теории и практике. – Вып. 1. – Одесса, 2012. –с. 12.
3
Кудряшова Е. В. Правовые аспекты косвенного налогообложения: теория и практика. – М.:
Волтерс Клювер, 2012. – с. 88.
11
налога, правовое положение которого законом не определено.
Принцип переложения налогов известен науке уже несколько столетий
и всегда имел много сторонников. Данный критерий деления налогов
особенно был распространен в течение XVII - XIX веков. Считается, что
первым применил его английский философ Джон Локк в конце XVII века,
который считал единственным прямым налогом – поземельный налог,
непосредственно взимаемый с землевладельца а все остальные налоги
падающие на землю косвенно, косвенными налогами
4
.
Некоторые сторонники данного подхода, связывали возможность
переложения налога с намерением законодателя. Так, немецкий экономист А.
Вагнер относил к прямым налогам те, «при которых по намерению
законодателя плательщики их должны явиться лицами, окончательно их
несущими; при косвенных же налогах, наоборот, лица, уплачивающие их
непосредственно, не должны явиться их окончательными плательщиками, а
должны переложить их на других».
Вообще выделяют намеренное и ненамеренное переложение налогов,
так как бывают случаи, когда косвенный налог переносится на конечного
потребителя частично. Если сам законодатель установит, что определенный
налог будет переложен налогоплательщиком на другое лицо, то речь идет о
намеренном переложении. Еще такое переложение называют переложением
на лицо, последующее в гражданском обороте, - с продавца на покупателя. В
случаях, когда косвенные налоги не могут быть переложены
налогоплательщиком на третье лицо, тогда это ненамеренное переложение
или переложение с покупателя на продавца
5
.
Так, например, при определенных рыночных условиях спрос на
предметы, обложенные налогами, может сократиться. Поэтому, чтобы
удержать потребление на прежнем уровне производители будут вынуждены
4
Кучеров И. И. Налоговое право России: Курс лекций. – М., 2011. – с. 58.
5
Кучерявенко Н. П. Содержание и особенности правового регулирования объекта налогообложения
// Финансовое право. 2012. – с. 42.
12
понизить цену на данный товар и тем самым взять на себя часть налога.
Таким образом, во всех случаях, когда налоги являются достаточно
высокими, будет иметь место переложение с покупателя на продавца.
О явлении ненамеренного переложения налогов писал
дореволюционный ученый И.И. Янжул: «в стране, имеющей значительный
налог на напитки, потребление их вследствие повышения налога значительно
уменьшилось; вследствие уменьшения спроса конкуренция производителей
или продавцов напитков должна будет понизить цену этого продукта, и
понижение это может дойти до такой степени, на которой все увеличение
налога минует потребителей и упадет на производителей напитков»
6
.
Однако, в законодательстве о налогах и сборах возможность
переложения косвенных налогов, в том числе акцизов игнорируется: явление
переложения в законе не упоминается, а фактические плательщики налогов
не наделяются соответствующими правами и обязанностями. Понятие
«носитель налога» (фактический плательщик) не имеет реального
юридического содержания, поскольку не определено в действующем
налоговом законодательстве.
Нормы права, которые регулируют налогообложение акцизами, лишь
косвенно упоминают об этом. Например, норма п. 4 ст. 198 Налогового
кодекса Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от
03.04.2017) (далее – НК РФ): «При реализации (передаче) подакцизных
товаров в розницу соответствующая сумма акциза включается в цену
указанного товара…» или норма п. 2 ст. 199 НК РФ: «Суммы акциза,
предъявленные налогоплательщиком покупателю при реализации
подакцизных товаров, у покупателя учитываются в стоимости
приобретенных подакцизных товаров…». Бесспорно, это является пробелом
в российском налоговом законодательстве, становится причиной
неправильного толкования соответствующих правовых норм, что в свою
6
Крохина Ю. А. Налоговое право России. – 2-е изд., перераб. – М.: Норма, 2014. – с. 78.