15
А
гр
= КСУ
мк
+/- ФР
гр
+ ДО
гр
= СК
гр
+ ДО
гр
(1)
где, КСУ
мк
- капитал собственный уставный материнской компании;
ФР
гр
- финансовый результат группы компаний;
ДО
гр
- долговые обязательства группы компаний;
СК
гр
- собственный капитал группы компаний;
При этом Кутер М. И. и Климова Ю.В. отмечают, что «представлен-
ный
вывод уравнения консолидированного баланса демонстрирует обусловлен-
ность
процесса консолидации принципом двойственности - одной из
основополагающих концепций бухгалтерского учета, в основе которой ле-
жат
базовые бухгалтерские категории (активы, капитал и обязательства) и
их взаимосвязи».
Бреславцева Н.А. рассматривает консолидированный баланс как один из
видов сводного баланса. М.А. Вахрушина придерживается иного мнения, счи-
тая, что консолидированная отчетность - это финансовая отчетность группы
компаний, составленная таким образом, как если бы эти компании представля-
ли собой единое целое, а сводная отчетность составляется для тех экономиче-
ских образований, где отсутствует участие или влияние организаций друг на
друга.
Мы также, как М.А. Вахрушина, считаем необходимым разделять понятия
«сводная отчетность» и «консолидированная отчетность». На наш взгляд, свод-
ный баланс представляет собой суммирование статей бухгалтерских балансов
предприятий, учреждений, объединенных каким-либо признаком для достиже-
ния определенной (чаще всего статистической) цели; консолидированный ба-
ланс – это отчет о финансовом состоянии группы взаимосвязанных предприя-
тий.
16
Механизм составления сводного баланса прост и заключается в построч-
ном суммировании статей бухгалтерских балансов предприятий,
учреждений,
подлежащих своду, в то время как консолидация балансового отчета это не
просто построчное суммирование балансовых статей, а целый комплекс следу-
ющих процедур:
- установление участников группы компаний, отчетные данные которых
подлежит консолидации;
- исследование единства учетной политики и отчетного периоды групп
компаний;
- консолидация капитала;
- консолидация статей баланса, связанных с внутригрупповыми расчета-
ми и операциями;
- расчет дополнительных показателей, таких как неконтролирующая
доля.
Несмотря на то, что термин «сводная отчетность», по мнению ряда ученых,
обладает самостоятельным значением, в Приказе Министерства финансов
РФ от 30.12.1996г. №112 он используется в ка-
честве синонима термина «консолидированная отчетность».
Выше нами отмечалось, что современное состояние зарубежной и
российской экономики в значительной мере связано с функционированием
коммерческих организаций, осуществивших инвестиции, выра-
жаясь терминологией МСФО, в дочерние общества, ассоциированные компа-
нии, и имеющих доли участия в совместной деятельности. Для таких организа-
ций характерно составление консолидированной отчетности. Но для многих
российских коммерческих структур использование МСФО при составлении
консолидированного баланса связано с трудностями и возникновением много-
численных вопросов.
По мнению А. Черкай, «построенный план счетов является универсаль-
ным, так как его классические активные, пассивные счета при необхо-
17
димости просто преобразуются в активные и пассивные счета учета по
МСФО».
Чтоб решить указанную проблему Г.Л. Лемещенко считает необходимым
разработку национального стандарта Положение по бухгалтерскому учету
«Консолидированная отчетность», в котором следует раскрыть процесс перево-
да российских правил составления бухгалтерской отчетности в правила по
МСФО.
В то же время в ст. 21 Федерального закона от 06.12.2011 г. №402-ФЗ «О
бухгалтерском учете» определено, что одним из документов в области регули-
рования бухгалтерского учета являются стандарты экономического субъекта,
необходимость и порядок разработки, утверждения, изменения и отмены кото-
рых устанавливаются этим субъектом самостоятельно. При этом экономиче-
ский субъект, имеющий дочерние общества, вправе разрабатывать и утвер-
ждать свои стандарты, обязательные к применению такими обществами.
Разработанный стандарт состоит из трех разделов: 1. Общие положения;
2. Формирование учетной политики; 3. Изменение и утверждение учет-
ной политики.
Первый раздел устанавливает сферу действия стандарта. Во втором
разделе рассмотрены правила формирования и содержание учетной политики
для целей составления консолидированной финансовой отчетности. В третьем
разделе отражен порядок утверждения и случаи изменения положений учетной
политики.
Стандарт ориентирован на упрощение процесса составле-
ния консолидированной финансовой отчетности, в том числе баланса
(или, руководствуясь терминологией МСФО, отчета о финансовом положении),
сложность которого вызвана, в первую очередь, необходимостью
трансформации отчетных данных, таким образом, чтоб они соответствовали
международным стандартам.
На наш взгляд, предлагаемый стандарт значительно упростит составление
отчета о финансовом положении группы взаимосвязанных коммерческих
18
организаций, будет способствовать успешной реализации програм-
мы реформирования российской финансовой
отчетности и гармонизации международных отношений.
Таким образом, в настоящем разделе определены основные этапы
развития консолидированного учета в России: 1 этап (с 2006 г. по 2012 г.
включительно), характеризующийся составление консолидированного баланса
по правилам,
определенным Приказом Министерства Финансов РФ от 30.12.2006 г. №112; 2
этап (c 2011 г. по настоящее время), совершенствует консолидированную
финансовую отчетность путем обязывания ряда коммерческий предприятий
составлять консолидированную финансовую отчетность, в том числе баланс.
Далее нами определены концептуальные отличия консолидированного баланса
от традиционного бухгалтерского баланса, заключающиеся в сфере консолида-
ции; цели консолидированного баланса; применении при консолида-
ции специфических технологии и другие особенности. Предложен стандарт
экономического субъекта по бухгалтерскому учету «Учетная политика для
целей формирования консолидированной финансовой отчетности», включаю-
щего в себя три следующих разделы: общие положения, формирование учетной
политики, изменение и утверждение учетной политики. Разработанный
стандарт, по нашему мнению, позволит обеспечить организацию аналитическо-
го учета компаний группы, оптимизирующего процесс составления консолиди-
рованной финансовой отчетности; унификацию отчетных данных
предприятий группы; своевременность формирования
регистров, необходимых для составления консолидированной финансовой
отчетности, каждой из компаний группы; исключение технических ошибок при
составлении консолидированной финансовой отчетности; продуктивное взаи-
модействие группы компаний, направленное на совершенствование процесса
консолидации.
Часто практика создания группы взаимосвязанных компаний и ее даль-
нейшее развитие связано с организацией сложных схем построения холдинго-
19
вых структур, что нередко сопровождается процессами реорганизации, в том
числе в форме слияния и присоединения. Далее рассмотрим особенности
реорганизаций и формирование балансовых отчетов в рамках таких процедур.
Один из отчетов, которые сдаёт организация в налоговую инспекцию, -
это бухгалтерский баланс. Он составляется за календарный год. Бухгалтерский
баланс составляют на основе данных об остатках по дебету и кредиту синтети-
ческих счетов и субсчетов на начало и конец периода. При журнально-
ордерной форме учета обороты по кредиту каждого счета формируются в Глав-
ной книге только из журналов-ордеров. Обороты по дебету отдельных счетов
собираются в Главной книге и нескольких журналов-ордеров в разрезе корре-
спондирующих счетов.
В организациях, применяющих программное обеспечение, формы учета
создаются с использованием вычислительной техники.
Следует отметить, что некоторые балансовые статьи заполняют непо-
средственно по остаткам соответствующих счетов («Касса», «Расчетные счета»
и др.).
Значительная часть балансовых статей отражает сгруппированные
данные нескольких синтетических счетов. Например, по статье «Сырье,
материалы и другие аналогичные ценности» отражается сальдо по счетам 10 и
16; по статье «Затраты внезавершенном - сальдо счетов 20, 21, 23, 29, 44, 46 и
др.
Основное содержание бухгалтерского баланса определяет ПБУ 4/99.
В пустых строках баланса ставятся прочерки. Все суммы, представленные
в балансе, округляются до тысяч либо до миллионов, знаки после запятой от-
сутствуют. Всю иностранную валюту переводят в рубли по курсу ЦБ РФ на да-
ту составления отчета.
Бухгалтерский баланс составляется на любую дату (как правило, начало
квартала, года), чтобы проверить правильно ли ведется учет на предприятии.
Состоит данный отчет из двух частей (страниц): активы и пассивы предприя-
тия. По итогам баланса итоговая сумма активов равна итоговой сумме пасси-
20
вов, если же этого равенства нет, значит в балансе ошибка, которую необходи-
мо найти и исправить [40, c. 15].
Оформляется данный отчет на основании оборотно-сальдовой ведомости.
Баланс состоит из двух таблиц: активы и пассивы. Заполнение каждой ча-
сти баланса производиться последовательно.
21
ГЛАВА 2. АНАЛИЗ ТЕХНИКИ СОСТАВЛЕНИЯ И ФИНАНСОВОГО
СОСТОЯНИЯ НА ОСНОВЕ БУХГАЛТЕРСКОГО БАЛАНСА
ООО «ВЕКТОР»
2.1. Практика составления бухгалтерского баланса ООО «Вектор»
В бухгалтерском балансе ООО Вектор» представлены основные учетные
бухгалтерские данные о финансовой деятельности ООО «Вектор» за
определенный период. Бухгалтерский баланс предоставляет достаточно широ-
кую информацию экономического характера широкому кругу заинтересован-
ных пользователей.
Оформляется баланс на основании оборотно-сальдовой ведомости.
Бухгалтерский баланс состоит из двух таблиц: активов и пассивов. Запол-
нение каждой части баланса производиться последовательно.
Заполнение реквизитов:
Вверху указывается дата, на которую составляется баланс.
Далее пишется наименование организации, её индивидуальный код ОК-
ПО, ИНН, вид деятельности ОКВЭД, утвержденный классификатором органов
статистики.
В строке «организационно-правовая форма» указывается форма
собственности, также здесь нужно отметить соответствующие коды собствен-
ности: ОКФС, ОКОПФ. Для ООО - код 65. Для частной формы собственности
соответствующий код 16.
Все числовые записи в балансе выражаются в тысячах рублей,
соответственно в строке бухгалтерского баланса «единица измерения» указыва-
ется код 384. Для миллионов рублей соответствующий код будет 385.
В последней строке указывается юридический адрес организации, то есть
адрес, где она официально зарегистрирована.
В соответствии с Законом №402 ФЗ «О бухгалтерском учете», организа-
ции обязаны составлять на основе данных синтетического и аналитического
учета бухгалтерскую отчетность.
22
Начиная с отчетности за 2016 год, организации составляют отчетность по
формам, утвержденным Приказом Минфина №66н от 02.07.2013г. «О формах
бухгалтерской отчетности организаций».
Бухгалтерский баланс ООО «Вектор» необходимо представить в составе
бухгалтерской отчетности в течение 90 дней по окончании 2016 года.
В соответствии ФЗ «О бухгалтерском учете», бухгалтерская отчетность
составляется, хранится и представляется в установленной форме на бумажных
носителях.
При наличии технических возможностей и с согласия пользователей бух-
галтерской отчетности, организация может представлять бухгалтерскую отчет-
ность в электронном виде в соответствии с законодательством РФ.
Формат представления бухгалтерской отчетности в электронном виде
утвержден Приказом ФНС РФ от 19.12.2014г. №ММВ-7-6/942@. Он разработан
в соответствии с формами бухгалтерской отчетности организаций, утвержден-
ными Приказом Минфина от 02.07.2013г. №66н.
Опираясь на Закон №402-ФЗ «О бухгалтерском учете», Приказ Минфина
№66н, и положения действующих ПБУ бухгалтерский баланс составляется
ООО «Вектор» за 2016 год (приложение 1).
Стати баланса заполняются по остаткам счетом, сформированным на
отчетную дату. Применительно к действующей редакции план счетов бухучета,
утвержден приказом МФ РФ от 31.10.2000 № 94н.
Для статьи «Нематериальные активы» – итоговый остаток по счету 04 за
вычетом итога по счету 05, при этом для счета 04 не учитываются данные,
попадающие в строку «Результаты исследований и разработок», а для счета 05
– цифры, относящиеся к нематериальным поисковым активам;
данные для статьи «Результаты исследований и разработок» выби-
раются данные о затратах на НИОКР, отраженные в остатке на счете 04;
данные для статей «Нематериальные поисковые активы» и «Мате-
риальные поисковые активы» берутся данные о затратах на освоение природ-
23
ных ресурсов со счета 08 за вычетом относящейся к этим активам амортизации,
учитываемой, соответственно, на счетах 02 и 05;
данные для статьи «Основные средства» данные определяются как
разница остатков по счетам 01 и 02 (при этом по счету 02 не учитываются
цифры, относящиеся к материальным поисковым активам и доходным вложе-
ниям в материальные ценности), к которой прибавляется сумма затрат на
капвложения, учтенная на счетах 07 и 08 (за исключением цифр, попавших в
строки «Нематериальные поисковые активы» и «Материальные поисковые ак-
тивы»);
данные для статьи «Доходные вложения в матценности» берется
разница между остатками по счетам 03 и 02 в отношении одних и тех же
объектов;
данные для статьи «Финансовые вложения» во внеоборотных акти-
вах выбираются данные о долгосрочных суммах (со сроком погашения более 12
месяцев) на счетах 55 (в отношении депозитов), 58, 73 (по займам, выданным
работникам), которые уменьшаются на сумму резервов по долгосрочным вло-
жениям (счет 59);
данные для статьи «Отложенные налоговые активы» берется оста-
ток по счету 09;
данные для статьи «Запасы» сумма формируется путем сложения
остатков по счетам 10, 11 (оба счета за вычетом резерва, учтенного на счете 14),
15, 16, 20, 21, 23, 28, 29, 41 (за вычетом счета 42, если учет товаров ведется с
наценкой), 43, 44, 45, 46, 97;
для статьи «Налог на добавленную стоимость по приобретенным
ценностям» берется сальдо по счету 19;
для статьи «Дебиторская задолженность» суммируются дебетовые
остатки по счетам 60, 62 (оба счета за вычетом резервов, сформированных на
счете 63), 66, 67, 68, 69, 70, 71, 73 (за вычетом данных, учтенных по статье
«Финансовые вложения»), 75, 76;
24
для статьи «Финансовые вложения (за исключением денежных эк-
вивалентов)» в оборотных активах выбираются данные о краткосрочных сум-
мах (со сроком погашения менее 12 месяцев) на счетах 55 (в отношении депо-
зитов), 58, 73 (по займам, выданным работникам), которые уменьшаются на
сумму резервов по краткосрочным вложениям (счет 59);
для статьи «Денежные средства и денежные эквиваленты» сумма
получается сложением остатков по счетам 50, 51, 52, 55 (за исключением
депозитов), 57;
для статьи «Уставный капитал (складочный капитал, уставный
фонд, вклады товарищей)» данные берутся как сальдо по счету 80;
для статьи «Собственные акции, выкупленные у акционеров»
берется остаток по счету 81;
для статьи «Переоценка внеоборотных активов» выбираются дан-
ные об остатках на счете 83, относящиеся к ОС и НМА.
для статьи «Добавочный капитал (без переоценки)» данные форми-
руются как остатки на счете 83 за вычетом данных, относящихся ОС и НМА;
для статьи «Резервный капитал» берется остаток по счету 82;
для статьи «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в
годовой бухгалтерский баланс попадает сальдо по счету 84, а при составлении
промежуточной отчетности складываются два остатка: по счету 84
(финансовый результат предшествующих лет) и 99 (финансовый результат те-
кущего периода отчетного года), при этом сумма может формироваться как
путем сложения, так и путем вычитания;
для статьи «Заемные средства» в разделе «Долгосрочные обязатель-
ства» из остатков на счете 67 выбирается долгосрочная (с оставшимся сроком
погашения более 12 месяцев) задолженность по кредитам и займам, при этом
проценты по долгосрочным заемным средствам должны быть учтены в составе
краткосрочной кредиторской задолженности;
для статьи «Отложенные налоговые обязательства» берется сальдо
по счету 77;