37
они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных
средств.
Долгосрочная задолженность по полученным кредитам и займам
переводится в краткосрочную в момент, когда по условиям договора кредита
(займа) до возврата основной суммы долга остается 365 дней. Однако данное
требование указанное в учетной политике АО«МС-СПЕЦТЕЛЕКОМ» будет
распространятся, и на проценты по кредитам и займам. Следовательно,
операции по начислению процентов отражается на отдельном субсчете,
открытом к счету 66, «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67
«Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» субсчета для раздельного
учета привлеченных кредитов и займов: К этим субсчетам, по нашему
мнению, следует предусмотреть субсчета второго порядка:
— 1.1 — «Расчеты по основной сумме долга»;
— 1.2 — «Расчеты по процентам» для обеспечения обособленного
учета основной суммы долга по кредитам (займам) и процентов по ним.
Учет затрат на проценты, причитающихся к оплате кредиторам по
полученным от них займам и кредитам, не зависит от цели использования
заемных средств и отражается одинаково во всех случаях одинаково — на
счет 91 «Прочие доходы и расходы». Однако, отражение процентов в отчете
о движении денежных средств дифференцируется в зависимости от целей
привлечения кредита — они отражаются либо в составе операций по
инвестиционной деятельности, либо по текущей. В общем случае, когда
полученные кредиты и займы не использованы для предварительной оплаты
материально-производственных и других ценностей, работ, услуг, а также
для приобретения или строительства объектов основных средств,
начисленные проценты включаются в состав операционных расходов сразу
же после их начисления.
Аналитический учет задолженности по кредитам и займам ведется
отдельно по видам кредитов и займов, по кредитным организациям и другим
38
заимодавцам, по отдельным кредитам и займам (видам заемных
обязательств).
В бухгалтерском учете АО«МС-СПЕЦТЕЛЕКОМ» отражение
задолженности по поступившим заемным средствам отражается следующим
образом (таблица 6).
Таблица 6
Отражение задолженности по поступившим заемным
средствам
Корреспонденция счетов
Содержание операции
Дебет
Кредит
51
«Расчетны
й счет»
66(67)«Расчеты по краткосрочным
кредитам и займам» («Расчеты по
долгосрочным кредитам и займам»)
Отражена сумма
краткосрочного
(долгосрочного) кредита,
полученного по договору
В соответствии с нормами ПБУ 15/2008 задолженность по долговым
обязательствам может быть срочной (срок погашения которой по условиям
договора не наступил или продлен (пролонгирован) в установленном
порядке) и просроченной (задолженность по полученным займам и кредитам
с истекшим сроком погашения).
Перевод срочной задолженности в просроченную отражается в
бухгалтерском учете следующим образом:
Таблица 7
Перевод срочной задолженности в просроченную
Корреспонденция счетов
Содержание операции
Дебет
Кредит
66
субсчет «Учет
срочной
задолженности»
66
субсчет «Расчеты по
просроченным
кредитам и займам»
Отражена сумма задолженности,
переводимой в состав
просроченной задолженности
67,субсчет
«Учет срочной
задолженности»
67,субсчет Расчеты по
просроченным
кредитам и займам»
Отражена сумма задолженности,
переводимой в состав
просроченной задолженности
39
В бухгалтерском учете в соответствии с Планом счетов
бухгалтерского учета для обобщения информации о предоставленных
денежных займах другим юридическим и физическим лицам (кроме
работников организации) предназначен счет 58 «Финансовые вложения»,
субсчет 3 «Предоставленные займы». На указанном счете предоставленные
займы в виде покупки векселей других предприятий учитываются
обособленно.
Сумма предоставленного займа отражается по дебету счета 58
«Финансовые вложения», субсчет 3 «Предоставленные займы» в
корреспонденции со счетом 51 «Расчетные счета», если предоставляются
безналичные денежные средства, или в корреспонденции со счетом 50
«Касса», если предоставленный заем выдается наличными деньгами.
В соответствии с требованиями п. 6 ПБУ 19/02 налогоплательщик
должен организовать аналитический учет выданных займов, который может
обеспечить информацию по всем организациям-заемщикам.
Пример: OOO «МС-СПЕЦТЕЛЕКОМ» заключило с АО «Нано-
финанс» договор займа на сумму 180 000 руб., сроком на 2 месяца под 24%
годовых. Денежные средства АО «Нано-финанс» перечислило на расчетный
счет АО«МС-СПЕЦТЕЛЕКОМ» 15 марта 2017 г.
15 марта в бухгалтерском учете АО«МС-СПЕЦТЕЛЕКОМ» сделана
следующая запись:
Таблица 8
Аналитический учет выданных займов
Корреспонденция
счетов
Сумма,
руб.
Содержание операции
Дебет
Кредит
58,
субсчет 3
51
180 000
Перечислены денежные средства
организации-заемщику
В соответствии с гражданским законодательством договор займа
предполагает уплату заемщиком процентов, за исключением случаев, когда в
40
договоре займа прямо указано, что по данному договору проценты не
уплачиваются.
Пунктом 34 ПБУ 19/02 установлено, что доходы по финансовым
вложениям признаются доходами от обычных видов деятельности либо
прочими поступлениями в соответствии с ПБУ 9/99.
Операции по отражению доходов в виде процентов у организации-
заемщика отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:
Таблица 9
Операции по отражению доходов в виде процентов у
организации-заемщика
Корреспонденция
счетов
Содержание операции
Дебет
Кредит
51
76
Отражена сумма полученного дохода в виде
процентов
76
91,субсчет 1
Сумма полученного дохода включена в состав
прочих доходов
В соответствии с пунктом 18 ПБУ 19/02 первоначальная стоимость
финансовых вложений, по которой они приняты к бухгалтерскому учету,
может изменяться в случаях, установленных законодательством и настоящим
Положением. При этом законодатель не предусматривает возможности
проведения переоценки займов, выданных в виде денежных средств.
Прежде, чем производить переоценку стоимости финансовых
вложений, необходимо определить – к какой группе относится выданный
заем. В ПБУ 19/02 финансовые вложения разбиты на следующие группы
займов:
- по которым, можно определить текущую стоимость;
- по которым их текущая рыночная стоимость не определяется.
Финансовые вложения, по которым их текущая рыночная стоимость
не определяется, подлежат отражению в бухгалтерском учете и отчетности
на отчетную дату по первоначальной стоимости.
В бухгалтерском балансе АО«МС-СПЕЦТЕЛЕКОМ» заемные
средства отражаются в четвертом и пятом разделе. Четвертый раздел
41
заполняется на основании данных кредитового остатка по счету 67 «Расчеты
по долгосрочным кредитам и займам». Пятый раздел баланса соответственно
заполняется на основании данных по остаткам по счету 66 «Расчеты по
краткосрочным кредитам и займам». В отчете о финансовых результатах по
строке «Проценты к уплате» отражается сумма процентов, которые
организация оплатила по своим кредитам и займам.
АО«МС-СПЕЦТЕЛЕКОМ» подготовлен график платежей, по
погашению имеющихся на конец 2017 г. долгосрочных кредитов, который
расписан на три года.
2.3. Анализ и аудит кредитов и займов на предприятии
Для анализа состава и структуры капитала были использованы данные
бухгалтерского баланса АО«МС-СПЕЦТЕЛЕКОМ» за 2015-2017 гг
(Приложение 2). Анализ состава капитала предприятия представлен в
таблице 10.
Из таблицы 10 сделаем выводы:
- капитал и резервы увеличились на 8973 тыс. руб. или на 5,4 %.
- долгосрочные обязательства уменьшились на 188 тыс. руб. или на
0,6%.
- краткосрочные обязательства увеличились на 41690 или на 93,23%.
Таблица 10
Анализ состава капитала АО«МС-СПЕЦТЕЛЕКОМ», тыс. руб.
Показатели
Абсолютные величины
Изменения
2015 г.
2016 г.
2017 г.
в
абсолютной
величине
в % к
величине
на
начало
периода
1.Капитал и
резервы
165722
168500
174695
8973
105,41
2.Долгосрочные
обязательства
28359
35000
28181
-178
99,33
3.Краткосрочные
обязательства
44719
39100
86409
41690
193,23
Баланс
238800
242600
289285
50485
121,14
42
Динамика изменения капитала предприятия представлена на
рисунке 2
Рисунок 2. Динамика изменений капитала предприятия за
2015-2017 годы, тыс. руб.
Проведем анализ структуры капитала по годам приведен в таблице 11.
Таблица 11
Анализ структуры капитала АО«МС-СПЕЦТЕЛЕКОМ»
Наименован
ие
2015 г.
2016 г.
2017 г.
Откл.
(+, -)
2017 г
от
2015 г.
Темп
рост
а
2017
к
2015
*100
тыс.
руб.
% к
итог
у
тыс.
руб.
% к
итог
у
тыс.
руб.
% к
итог
у
Уставный
капитал
34
0,01
34
0,01
34
0,01
0
100
Нераспредел
енная
прибыль
84163
35,2
86941
36,4
93114
32,1
8951
110,6
Добавочный
капитал
81525
34,1
81525
34,1
81547
28,1
22
100,0
Итого
165722
69,4
168500
69,5
174695
60,3
8973
105,4
Долгосрочны
е
обязательств
а
Заемные
средства
28359
11,9
35000
14,7
28181
9,7
-178
99,33
Краткосрочн
ые
обязательств
а
35348
14,8
32100
13,4
69727
24,1
34379
197,2
43
Заемные
средства
Кредиторска
я
задолженнос
ть
9371
3,92
7000
2,93
16682
5,77
7311
178,0
Итого
73078
30,6
74100
30,5
114590
39,6
41690
193,2
Баланс
238800
100
242600
100
289285
100
50485
121,1
Так наибольшему изменению были подвержены следующие
показатели:
- на 14,3 % увеличилась удельная доля краткосрочных обязательств, в
частности заемных средств.
Доля заемного капитала в капитале предприятия в 2015 гг.
представлена на рисунке 3.
Рисунок 3. Доля заемного капитала предприятия в 2015
году, тыс. руб.
Как показано на рисунке 3, доля долгосрочных обязательств
составляет 12%.Структуру долгосрочных обязательств составляют 100%
заемные средства. Доля краткосрочных обязательств составляет 19%.
На рисунке 4 представим долю заемного капитала предприятия в
составе имущества в 2016 г.
44
Рисунок 4. Доля заемного капитала предприятия в 2016
году, тыс. руб.
Как показано на рисунке 4, доля долгосрочных обязательств
составляет 14%.Структуру долгосрочных обязательств составляют 100%
заемные средства. Доля краткосрочных обязательств составляет 16%.
На рисунке 5 представим долю заемного капитала предприятия в
составе имущества в 2017 г.
Рисунок 5. Доля заемного капитала предприятия в 2017
году, тыс. руб.
45
Как показано на рисунке 5, доля долгосрочных обязательств
составляет 10%.Структуру долгосрочных обязательств составляют 100%
заемные средства. Доля краткосрочных обязательств составляет 30%.
Структуру краткосрочных обязательств в 2017 году представим на
рисунке 6.
Рисунок 6. Структура краткосрочных обязательств
предприятия в 2017 году, тыс. руб.
Для прогноза развития ситуации по кредиторской задолженности
построим тренд на рисунке 7.
Рисунок 7. Прогноз развития кредиторской задолженности в
2018 году
Таким образом, линейный тренд показывает, что вероятность
увеличения кредиторской задолженности очень велика.
46
Для прогноза развития ситуации по кредитам и займам построим
тренд на рисунке 8.
Рисунок 8. Прогноз развития ситуации по кредитам и займам
в 2018 году
Таким образом, мы наблюдаем в прогнозном периоде увеличение
заемного капитала и в частности за счет увеличения как краткосрочных, так
и долгосрочных кредитов и займов.
Рассмотрим особенности проведения аудита кредитов и займов в
АО«МС-СПЕЦТЕЛЕКОМ».
Планирование аудита представляет собой важный этап аудиторской
проверки. От того, насколько детально определен состав планируемых
аудиторских процедур, их объем, сроки и последовательность проведения,
зависит эффективность и качество проведения проверки, в том числе
возможность снижения риска необнаружения существенных искажений в
бухгалтерской (финансовой) отчетности до приемлемого уровня.
Нормативные регламенты относительно вопросов планирования
аудита установлены международным стандартом аудита (МСА) № 300
«Планирование аудита финансовой отчетности». В соответствии с ним
процесс планирования аудита предполагает разработку общей стратегии
аудита и составление плана аудиторской проверки.