16
кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях,
которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому
кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а
так же другие связанные с требованием права, в том числе право на
неуплаченные проценты. Существенный момент при совершении уступки
требования кредитора – уступка должна быть произведена в той же форме,
что и основной договор.
Если организация в силу каких-либо обстоятельств не может
самостоятельно выполнить свои обязательства по договору или если она
имеет дебитора, готового принять на себя обязательства этой организации и
тем самым погасить свою задолженность перед ним, она может перевести
свой долг на другого хозяйствующего субъекта. Перевод долга возможен
только при наличии согласия кредитора.
12
- Наряду с уступкой права требования можно выделить такую форму
кредитования, как факторинг
13
. Предприятие передает право на взыскание
дебиторской задолженности покупателей продукции, работ или услуг
кредитной организации с действующей лицензией ЦБ РФ за некоторое
вознаграждение. После получения платежа от покупателей кредитная
организация перечисляет организации от 80 до 90% суммы счетов за
предоставленные товары, выполненные услуг и работы. Когда они
предъявляются после оплаты,кредитная организация перечисляет
предприятиюостатки от 10 до 20% суммы счетов за вычетом всех процентов
и комиссионного вознаграждения банка.
Факторинг-банк оплачивает организации-поставщику нужную ему
сумму, а в будущем взыскивает ее с плательщика. При этом если
организация-заемщик не выплатит определенную сумму в срок, то
12
И. Н. Богатая, Н. Н. Хахонова Бухгалтерский финансовый учет – с. 375.
13
Факторинг – разновидность торгово-комиссионной операции, которая включает в себя
инкассирование дебиторской задолженности, кредитование оборотного капитала,
гарантии кредитных и валютных рисков, а так же информационное, страховое,
бухгалтерское, консалтинговое и юридическое сопровождение поставщика. [17;с.162]
18
Схема 1.Схема примера коммерческого кредита
Итак, мы рассмотрели понятия кредита и займа, выявили в них
отличительные черты, рассмотрели формы кредитования организаций. В
дальнейшем, при изучении проблематики выпускной квалификационной
работы, мы будем оперировать этими терминами и знаниями.
Необходимы термины, встречающиеся далее по тексту:
Кредитная линия – это юридически оформленное обязательство
кредитного учреждения выдавать клиенту заемные средства в пределах
согласованного лимита в течение определенного времени. В отличие от
обычного кредита, который выдается заемщику единовременно и в полом
объеме, кредитной линией можно пользоваться неоднократно по мере
необходимости. Принято выделять два вида данного банковского продукта:
невозобновляемая и возобновляемая кредитная линия.
Кредитоспособность – это способность заемщика полностью и в срок
выплачивать по своим долговым обязательствам. Перед тем, как
предоставить клиенту займ, банк определяет его кредитоспособность, то есть
наличие у него возможности вовремя вернуть основной долг кредита вместе
с процентами.
Товаропроизводитель
-кредитор
Покупатель товара -
должник
Товары
Возврат ссуды = К
Т
+% за весь срок отсрочки
Рассрочка платежа
Вексель
Поступление товара
без оплаты
Товар
19
Процентная ставка – стоимость кредита. Указывается в процентном
отношении к размеру займа. Может быть ежедневной, ежемесячной и
ежегодной.
Частичное погашение кредита – возврат банку большей суммы, чем
это необходимо по договору. Возможно в случае предупреждения об этом
банка не менее чем за 30 дней до даты предполагаемого платежа.
Срок кредита – время, на которое деньги занимаются у банка. Чаще
всего банки предоставляют кредиты на срок от 1 месяца до 30 лет. Срок
кредита можно уменьшить, если вернуть долг досрочно.
Обеспечение кредита – это совокупность условий и обязательств,
которые являются для кредитора определенными гарантиями того, что долг
по кредиту будет возвращен. Наиболее популярными формами обеспечения
кредита являются залог и поручительство третьих лиц. Кроме того, банками
используются и такие виды обеспечения, как страхование кредитов,
неустойка, банковские гарантии и др. Иногда для одного кредитного
договора банки могут использовать несколько форм обеспечения, особенно
если сумма кредита довольно значительна (например, поручительство +
страхование).
Кредитор – физическое или юридическое лицо, предоставляющее
ссуду дебитору и имеющее право требовать от дебитора ее возврата или
исполнения других обязательств. Кредитор - в гражданском праве - сторона в
обязательстве, которая имеет право требовать от другой стороны (должника)
исполнение обязанности: - совершить определенное действие: передать
имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т.п., либо воздержаться от
определенных действий. В двусторонних договорах кредиторами являются
обе стороны.
График погашения кредита — это список всех платежей по кредиту с
указанием даты совершения и структуры каждого платежа. Под структурой
платежа понимается информация о том, какая его часть идёт на уплату
начисленных процентов, а какая — на погашение основного долга.
20
Возобновляемая кредитная линия – программа, с помощью которой
при погашении ранее оформленного кредита клиент имеет возможность
оформить новый на прежних условиях.
1.2 Особенности бухгалтерского учета займов и кредитов
1.3
Создание, ведение или расширение любого бизнеса требует
различных денежных вложений. Редко при этом удается обойтись «своими
силами».Обычно приходится привлекать со стороны заемные средства.
Можно взять в долг в банке под общий процент, который иногда совершенно
не устраивает заемщика, а можно у своих деловых партнеров или даже
учредителей на договорных условиях, когда они устроят обе стороны, при
этом даже и на беспроцентной основе. Данный беспроцентный заем очень
хорош на этапе создания бизнеса. Цели получения кредита или займа могут
быть абсолютно разнообразными, например: на обновление
производственных фондов, на закрытие задолженности по текущим
платежам, на покупку новой техники или оборудования. В зависимости от
различных параметров, таких как: условия предоставления кредита или
займа, сроки предоставления или цель привлечения заемных средств;
порядок учета отражения кредитов и займов очень различается. Так же,
отличаются правила учета заемных средств, установленные для целей
бухгалтерского и налогового учета.
Бухгалтерский учет кредитов и займов регулируется Приказом
Министерства Финансов Российской Федерации от 6 октября 2008 г. N 107н
(ред. 06.04.2015) "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету
"Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008) на основании которых,
при учете займов и кредитов отдельно отражаются:
- основная сумма займа или кредита;
- сумма расходов по займу или кредиту:
- проценты за пользование займом или кредитом;
21
- дополнительные расходы, связанные с получением и
обслуживанием займа или кредита.
Для их учета Планом счетов предусмотрены такие
счета бухгалтерского учета:
- счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»
- счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»
Для раздельного отражения основной суммы долга и процентов к указанным
счетам в Плане счетов организации следуетучесть субсчета, к примеру:
- субсчет 66-01 «Краткосрочные кредиты и займы»
- субсчет66-02 «Проценты по краткосрочным кредитам и займам»
Так же, отделяют субсчета для ведения учета кредитов и для ведения
учета займов. Помимо этого для аналитического учета займов и кредитов,
полученных в валюте.
15
В бухгалтерском учете основная сумма займа или кредита отражается
как кредиторская задолженность:
- в день получения денежных средств. Это значит, что подписание
договора займа или кредита само по себе не приводит к отражению долга в
учете. Для этого необходимо фактическое поступление денег на счет
предприятия.
- в сумме, которая фактически получена. Суть заключается в том, что
если по условиям заключенного договора кредита или займа, сумма кредита
или займа перечисляется несколькими траншами
16
, то это значит, что в учете
кредиторская задолженность будет формироваться на каждую дату
получения транша в их фактической сумме, а не в совокупной сумме,
прописанной в договоре.
В бухгалтерском балансе кредиторская задолженность делится по
срокам ее погашения на две группы:
15
В. Г. Гетьман Финансовый учет: учебник - 3-е изд., перераб. и доп. – с. 410.
16
Транш (фр. tranche — ломоть, кусок, долька) - доля займа, кредита, передаваемая
заемщику одноразово, в виде одной порции.
22
1) Краткосрочная – задолженность, которая должна быть погашена в
течение 12 месяцев после отчетной даты;
2) Долгосрочная - задолженность, которая должна быть погашена
более чем через 12 месяцев после отчетной даты.
17
Краткосрочная задолженность учитывается на счете 66, долгосрочная на
счете 67.
Поскольку в Приказеот 6 октября 2008 г. N 106н«Об утверждении
положений по бухгалтерскому учету»нет никаких указаний о порядке учета
задолженностей по займам и кредитам, то и в зависимости от сроков
погашения таковых, организация-заемщик самав праве выбрать и поставить в
учетной политике для целей бухгалтерского учета один из предлагаемых
вариантов:
Вариант №1. Организация-заемщик переводит долгосрочную
задолженность в краткосрочную и наоборот, в зависимости от сроков
погашения таковых. Если предположить, что до истечения срока погашения
по долгосрочному кредиту остается всего 12 месяцев, то организация-
заемщик переводит всю оставшуюся часть этой задолженности в
краткосрочную задолженность по кредиту. И обратное, когда срок выплаты
краткосрочного кредита продлен и до его истечения по новым условиям
договора остается более 12 месяцев, то организация переводит свою
задолженность по займам и кредитам в долгосрочную задолженность.
Вариант №2. Организация-заемщик не переводит долгосрочную
задолженность по займам и кредитам в краткосрочную задолженность и
обратно. В таком случае займы и кредиты, полученные на срок более 12
месяцев должны учитываться в составе долгосрочной задолженности по
займам и кредитам до истечения указанного срока.
Нельзя не отметить, что ведение первого варианта учета
задолженности является наиболее предпочтительным, так как полностью
соответствует требованиям пункта 19 Приказа Министерства Финансов
17
И. Н. Богатая, Н. Н. Хахонова Бухгалтерский финансовый учет – с. 368.
23
Российской Федерации от 06.07.1999 г. N 43н "Об утверждении Положения
по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ
4/99)",где говориться о раздельном отражении в бухгалтерском балансе
краткосрочных и долгосрочных обязательств по займам и кредитам. Но тут
же формально второй вариант тоже не является ошибочным и имеет право на
жизнь, так как за основу при определении срока погашения задолженности
по займу или кредиту принимается срок, указанный в договоре.
18
К расходам по кредитам и займам в обязательной мере относятся
проценты за пользование заемными средствами, ну и иные дополнительные
расходы. Основная доля расходов приходится на проценты.
В бухгалтерском учете проценты за пользование займом или кредитом
отражаются:
1) как прочие расходы (сч. 91)
Таблица 1
Дебит и кредит счета 91
Дебит (Дт)
Кредит (Кт)
1
2
4. Балансовая (остаточная) стоимость
реализованных основных средств,
прочих активов
1. Доход от реализации основных
средств, прочих активов
5. Внереализационные активы
2. Внереализационные доходы
6. Операционные расходы
3. Операционные доходы
7. Налог на добавленную стоимость
Убыток (1+2+3<4+5+6+7)
Прибыль (1+2+3>4+5+6+7)
2) как увеличение стоимости инвестиционного актива (сч. 08).
Второй способ применяется тогда, когда, если целью получения займа
или кредита является приобретение или изготовление инвестиционного
актива. При этом, в соответствии с ПриказомМинистерства
ФинансовРоссийской Федерации от 06.10.2008 г. N 107н "Об утверждении
Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам"
(ПБУ 15/2008)", инвестиционный активесть ничто иное, как объект
имущества, подготовка которого к дальнейшему использованию требует
18
Н. Г. Сапожникова Бухгалтерский учет: 2-е изд., перераб. и доп. – с.433.
24
достаточно длительного времени и больших расходов на изготовление или
приобретение, а также объекты незавершенного производства и
незавершенного строительства, которые в дальнейшем будут приняты к
бухгалтерскому учету как основные средства, нематериальных активов или
других внеоборотных активов.
19
Организации, которые имеют правоиспользовать упрощенные
способы ведения бухгалтерского учета, включая субъекты малого бизнеса,
имеют право учитывать проценты по любым займам и кредитам в составе
прочих расходов (абз. 4 п. 7 ПриказаМинистерства Финансов Российской
Федерации от 06.10.2008 г. N 107н "Об утверждении Положения по
бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ
15/2008)").Только это должно быть обязательно указано в учетной политике
организации для целей бухгалтерского учета.
Все проценты за пользование заемными средствами обязательно
должны бытьотраженывместе с прочими расходами или включать в
стоимость инвестиционного актива равномерно (п. 8 ПриказаМинистерства
финансов Российской Федерации от 06.10.2008 г. N 107н "Об утверждении
Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам"
(ПБУ 15/2008)"):
- когда по условиям договора займа или кредита проценты
уплачиваются каждый месяц, то их начисление в учете будетлогично на
каждую дату, которая указана в графике платежей, так как это совершенно не
имеет противоречий с требованием равномерного учета процентов;
- когда по условиям договора займа или кредита проценты за
пользование выплачиваются нерегулярно, предположим, единовременно в
конце срока, на который предоставлены заемные средства, то начислять и
отражать в учете их необходимо:
- на последнее число каждого месяца пользования займом или
кредитом
19
И. Н. Богатая, Н. Н. Хахонова Бухгалтерский финансовый учет – с. 502.
25
- и на каждую дату уплаты процентов, предусмотренную
договором.
20
К дополнительным расходам по кредитам и займам относятся (п. 3
Приказа Министерства Финансов Российской Федерации от 06.10.
2008 г. N 107н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет
расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008)"):
- другие расходы, которые напрямую связанны с получением займа
или кредита. К таким расходам относится, например, комиссия банка за
сопровождение кредита.
- суммы, уплачиваемые за консультационные и информационные
услуги;
- суммы, уплачиваемые за экспертизу кредитного договора или
договора займа;
Дополнительные расходы по займам и кредитам всегда учитываются в
составе прочих расходов, независимо от цели получения заемных средств (п.
8 Приказа Минфина РФ от 6 октября 2008 г. N 107н "Об утверждении
Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам"
(ПБУ 15/2008)").
Существует два варианта периодов включения дополнительных
расходов по займам и кредитам в прочие расходы (абз. 2 п. 8 Приказа
Минфина РФ от 6 октября 2008 г. N 107н "Об утверждении Положения по
бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ
15/2008)"):
- единовременно в том отчетном периоде, к которому они относятся;
- равномерно в течение всего срока действия договора займа или
кредита.
20
И. Н. Богатая, Н. Н. Хахонова Бухгалтерский финансовый учет – с. 497.
26
Таблица 2
Бухгалтерские проводки по учету кредитов и займов
№
п/п
Содержание операции
Дебет
Кредит
1
2
3
4
1
Получен заем кредит
51 «Расчетные
счета»
66-01 «Краткосрочные
кредиты и займы»
(67-01 «Долгосрочные
кредиты и займы»)
2
Начислена сумма
дополнительных
расходов по займу или
кредиту (за экспертизу
договора, комиссия банка
и т.д.)
91-2 «Прочие
расходы»
76 «Расчеты с разными
дебиторами и
кредиторами»
3
Уплачена сумма
дополнительных
расходов по займу или
кредиту
76 «Расчеты с
разными дебиторами
и кредиторами»
51 «Расчетные счета»
4
Начислены проценты за
пользование займом или
кредитом
91-2 «Прочие
расходы»
(08 «Вложения во
внеоборотные
активы»)
66-02 «Проценты по
краткосрочным
кредитам и займам»
(67-02 «Проценты по
долгосрочным
кредитам и займам»)
5
Уплачены проценты за
пользование займом или
кредитом
66-02 «Проценты по
краткосрочным
кредитам и займам»
(67-02 «Проценты по
долгосрочным
кредитам и займам»)
51 «Расчетные счета»
6
Долгосрочная
задолженность по займу
или кредиту переведена
в краткосрочную
67-01
«Долгосрочные
кредиты и займы»
66-01 «Краткосрочные
кредиты и займы»
7
Погашен заем или кредит
66-01
«Краткосрочные
кредиты и займы»
(67-01
«Долгосрочные
кредиты и займы»)
51 «Расчетные счета»
Порядок налогового учета полученных организацией займов или
кредитов, а также процентов по ним, напрямую зависит от того, какую
систему налогообложения использует заемщик, Рисунок 2: