58
внесения вкладов в уставный капитал участниками, оценку вкладов при их
взносе и изъятии, порядок изменения долей участников, ответственность
за нарушение обязательств, порядок образования резервного капитала.
По показателям раздела III «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса
аудитор устанавливает состояние капитала на начало и конец отчетного пе-
риода по его видам (уставный, резервный, добавочный, нераспределенная при-
быль).
По динамике этих структурных частей капитала аудитор получает сви-
детельства о том, насколько активы организации увеличились (уменьши-
лись) благодаря приросту (снижению) собственных источников средств.
По показателям отчета об изменениях капитала аудитор устанавливает
состояние и движение составных частей капитала и резервов, а также величину
чистых активов.
По содержанию пояснительной записки аудитор выясняет, имелись ли
существенные обстоятельства, повлиявшие на показатели отчетности, характе-
ризующие капитал и резервы.
По приказу об учетной политике определяются, какие резервы должна
образовать организация и порядок их формирования.
В соответствии с требованиями нормативных актов любое изменение
размера уставного капитала организации должно быть связано с переутвержде-
нием ее учредительных документов и их перерегистрацией в государственных
органах. Поэтому при наличии оборотов по счету 80 «Уставный капитал» необ-
ходимо получить подтверждения (выписки, копии протоколов общего собрания
акционеров (участников) и документов о перерегистрации в государственных
органах) об утверждении изменений уставного капитала между участниками.
Реальность взносов устанавливается проверкой наличия и правильности
оформления документов, подтверждающих факты взносов (вкладов) в устав-
ный капитал.
Для проверки реальности вкладов в уставный капитал целесообразно
проведение обследований и опросов. При этом могут быть выявлены факты,
59
когда в качестве вклада в уставный капитал были внесены основные средства и
производственные запасы, не пригодные к использованию (неисправные, разу-
комплектованные, некачественные), или нематериальные активы, не имеющие
практической ценности.
Проверка правильности ведения синтетического и аналитического учета
уставного капитала аудиторами проводилась по данным регистров ООО «ПЕ-
ГАС» по счету 80 «Уставный капитал». Прослеживание записей проводилось
от первичных документов Устава, учредительных документов, протоколов, ак-
тов, накладных и т. п. до записей в регистрах синтетического и аналитического
учета.
При проверке правильности отражения операций по учету уставного ка-
питала ООО «ПЕГАС» аудиторами был составлен рабочий документ, пред-
ставленный в таблице 9.
В результате проверки правильности ведения синтетического аналити-
ческого учета уставного капитала в ООО «ПЕГАС» было установлено, что из-
менений уставного капитала в проверяемом периоде не было, порядок ведения
бухгалтерского учета уставного капитала соответствует требованиям законода-
тельства.
Аудит учета добавочного капитала имеет целью выразить мнение о до-
стоверности данных отчетности о добавочном капитале, правомерности и закон-
ности создания, использования и отражения его в учете.
Таблица 9
Контрольный лист проверки учета движения уставного капитала
в ООО «ПЕГАС»
№
п/п
Содержание
операции
Отражается ли
операция про-
водкой
Ответы
Если нет, то какой
корреспонденцией
отражается
Дебет
Кредит
Да
Нет
Дебет
Кредит
1
Зарегистрирован
уставный капитал ор-
ганизации
75
80
X
-
60
Продолжение таблицы 9
2
Привлечены дополни-
тельные средства
учредителей
75
80
-
-
3
Средства от дополни-
тельно принятых
участников
75
80
-
-
4
Выдача вкладов при
выходе из состава ор-
ганизации
80
75
75
50
-
-
Тождество учетных и отчетных данных проверяется аудиторами путем
сопоставления показателей Бухгалтерского баланса, Отчета об изменениях ка-
питала, Главной книги (сальдо счета 83 «Добавочный капитал») и регистров
по счету 83 «Добавочный каптал».
При несоответствии показателей устанавливается величина отклонений
и возможные причины, которые должны быть уточнены при детальной про-
верке.
Аудитор должен получить подтверждение того, что добавочный капитал
сформирован в результате:
- прироста стоимости внеоборотных активов, выявляемого по результа-
там переоценки;
- получения эмиссионного дохода при реализации собственных акций
по цене, превышающей их номинальную стоимость;
- положительных курсовых разниц, образовавшихся при внесении вкла-
дов учредителей в уставный капитал;
- ассигнований из бюджета, использованных на финансирование долго-
срочных вложений.
При проверке правильности отражения операций по учету добавочного
капитала ООО «ПЕГАС» аудиторами был составлен рабочий документ, при-
веденный в таблице 10.
Таким образом, при проверке учета правильности начисления сумм до-
бавочного капитала в ООО «ПЕГАС» аудиторами ошибки не выявлены.
Проверка обоснованности использования добавочного капитала осу-
ществлялась на соответствие учредительным документам и решениям собствен-
ников.
61
Таблица 10
Тест проверки учета добавочного капитала
№
п/п
Содержание операции
Отражено в учете ор-
ганизации
Подлежит отражению
Проводка
Сумма
Проводка
Сумма
Дебет
Кредит
Дебет
Кредит
1
1.
Отражена сумма
дооценки ОС
01
83
3500,0
01
83
3500,0
2
2.
Отражена сумма раз-
ницы, образовавшая-
ся oт превышения
суммы амортизации
объектов ОС над сум-
мой амортизации,
учтенной на дату пе-
реоценки ОС
83
02
820,0
83
02
820,0
При проверке было обращено внимание на то, что использование
средств добавочного капитала может осуществляться только за счет соответ-
ствующих источников этих средств. Например, не допускается направление
эмиссионного дохода на нужды социального характера.
Резервный капитал формируется в соответствии с установленным по-
рядком и имеет строго целевое назначение. Этими положениями и были
предопределены основные цели аудита учета резервного капитала -
подтверждение достоверности показателей отчетности о резервном капитале,
правильность образования и целевое использование.
Проверяя образование и использование резервного фонда, аудиторы
устанавливали:
- правомерность образования резервного капитала;
- соблюдение верхней и нижней предельной величины;
- наличие решения акционеров (учредителей) о направлении в него
нераспределенной прибыли;
- обоснованность списаний убытков за счет резервного капитала;
- оправданность погашения и выкупа облигаций общества.
Проверка тождества учетных и отчетных данных о резервном капитале
проводилась путем сопоставления показателей Бухгалтерского баланса, Отчета
62
об изменениях капитала, Главной книги (счет 82 «Резервный капитал») и ре-
гистров по счету 82 «Резервный капитал».
В случае обнаружения расхождений в этих данных определяется вели-
чина расхождений и возможные причины (арифметическая, техническая или
методологическая ошибка и др.). При детальной проверке операции необхо-
димо конкретизировать причины и характер расхождений.
Отсутствие резервного капитала или его недостаточная величина (в
случае обязательного формирования резервного капитала) представляют фак-
тор дополнительного риска вложения средств в организацию, так как свиде-
тельствуют либо об использовании резервного капитала на покрытие убыт-
ков, либо о недостаточности прибыли.
Нижеперечисленные типичные нарушения и ошибки в учете соб-
ственного капитала предприятия обнаружены не были:
1. При учете уставного капитала не производится государственная ре-
гистрация выпуска акций, номинальная стоимость выпущенных допол-
нительно акций и (или) их количество не соответствует принятым уставом
условиям, изменение долей участников производится без регистрации измене-
ний к уставу, в результате уменьшения уставного капитала его размер стано-
вится меньше минимально возможного, в отчетности показывается величина
только фактически оплаченного капитала, при оплате уставного капитала
оценка имущества осуществляется без привлечения независимого оценщика, не
соблюдаются принятые организацией сроки оплаты без внесения соответствую-
щих изменений в устав.
2. При учете добавочного капитала не производится переоценка по
объектам, которые переоценивались в предыдущем периоде, не соблюдаются
сроки отражения результатов переоценки в учете и отчетности, неверно рас-
считывается сумма эмиссионного дохода, величина курсовых разниц, рассчи-
танных организацией, не соответствует действительности, направления расхо-
дования средств нераспределенной прибыли не согласованы с собственниками,
отсутствуют приказы руководителя организации, утверждающие сроки полез-
63
ного использования объектов, срок полезного использования не внесен в акты о
приеме-передаче основных средств, ошибки в расчетах, списание стоимости
объекта производится вне зависимости от срока действия объекта, не соблю-
даются положения учетной политики.
3. При учете нераспределенной прибыли и резервов из нее, при увели-
чении уставного капитала не проводится корректировка верхней границы раз-
мера резервного капитала, не целевое расходование средств резервного капита-
ла, не соблюдается размер отчислении, предусмотренных уставом, использо-
вание нераспределенной прибыли прошлых лет не согласовывается с собствен-
ником, отсутствие основании для записи в учетных регистрах.
Заключительная стадия аудиторской проверки предусматривала
проведение следующих мероприятий:
- систематизацию результатов проверки;
- анализ результатов проверки;
- составление аудиторского заключения.
Систематизируют данные по разделам проверяемых тем (учет по-
ступления товарно - материальных ценностей, расчетов с поставщиками и
т.п.), а внутри тем - по аналитическим и другим признакам.
Анализ результатов проверки проводился по полученным данным и
имел несколько целей:
- общий анализ учетной политики, принятой клиентом;
- правильность ведения учета по отдельным разделам и счетам;
- соблюдение налогового законодательства;
- анализ финансового состояния клиента.
Согласно Федеральному закону об аудиторской деятельности в РФ
аудиторское заключение - это официальный документ, предназначенный для
пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц,
составленный в соответствии с федеральными правилами (стандартами) ауди-
торской деятельности и содержащей выраженное в установленной форме
64
мнение аудиторской организации о достоверности финансовой (бух-
галтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его
бухгалтерского учета законодательству РФ.
Форма, содержание и порядок представления аудиторского заключения
определяются федеральными правилами (стандартами) аудиторской дея-
тельности.
Аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности экономического
субъекта содержит мнение аудиторской фирмы о достоверности этой от-
четности, которое должно выражать оценку аудиторской фирмы соответ-
ствия во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности нормативному
акту, регулирующему бухгалтерский учет и отчетность в РФ.
Если в результате проверки аудиторская фирма обнаружила что иму-
щественное и финансовое положение экономического субъекта такого, что воз-
никает серьезное сомнение по поводу возможности этого субъекта продол-
жать эту деятельность и исполнять свои обязательства в течение как минимум
12 месяцев, следующих за отчетным периодом, то мнение аудиторской
фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности должно отразить данное
сомнение.
По результатам проведения аудиторской проверки в ООО «ПЕГАС»
аудиторской организацией было составлено безусловно положительное ауди-
торское заключение.
3.2 Совершенствование учета собственного капитала на ООО «ПЕГАС»
Проведенный анализ постановки бухгалтерского учета и общего состо-
яния собственного капитала на ООО «ПЕГАС» выявил нестабильность финан-
сового состояния, в котором находится предприятие по причине недостатка
собственных источников формирования капитала.
Для улучшения финансового состояния и совершенствования бухгал-
терского учета собственного капитала анализируемого предприятия разрабо-
таны следующие рекомендации:
65
- увеличить уставный капитал общества с целью повышения его финан-
совых гарантий;
- увеличить резервный фонд, а также совершенствовать его учет и отра-
жения в бухгалтерском балансе;
- совершенствовать бухгалтерскую отчетность общества в целях воз-
можности ее использования для финансового анализа всеми участниками рын-
ка.
Юридическое значение уставного капитала ООО «ПЕГАС» состоит в
том, что его размер определяет те пределы минимальной имущественной от-
ветственности, которые акционерное общество имеет по своим обязатель-
ствам. Экономическая и практическая роль создания уставного капитала пу-
тем размещения акций заключается в возможности оперативного привлече-
ния финансовых средств, необходимых как для начала, так и для продолжения
(при необходимости) реальной хозяйственной деятельности.
В условиях рыночной экономики любая коммерческая организация
стремится к извлечению экономических выгод, именно эта целевая направ-
ленность в деятельности является существенной в деловой активности органи-
зации, это же обстоятельство признается важнейшим с точки зрения условий
формирования финансовых ресурсов любой организации, ее финансового ка-
питала. Все заинтересованные лица могут быть рассмотрены как «поставщи-
ки» финансовых ресурсов (капитала) организации, в связи с этим важное зна-
чение приобретает финансовый контроль за соблюдением экономических ин-
тересов ее участников. Основным источником полезной (понятной, прозрач-
ной, достоверной, существенной, надежной) информации должна служить фи-
нансовая отчетность. Эта информация нужна широкому кругу пользователей
при принятии экономических решений.
Необходимость ведения в практический деловой оборот финансовой
отчетности организации связана еще и с тем, что во многих случаях учреди-
тель (участник, собственник) не осуществляет руководство деятельностью
экономического субъекта (юридического лица) лично, а делегирует права опе-
ративного управления исполнительному органу.
66
Независимо от формы управления руководство коммерческой органи-
зацией согласно пункта 3 ст. 53 Гражданского кодекса РФ должно действовать
в интересах подставляемого им юридического лица добросовестно и разумно
и в рамках представленных полномочий. От вступившего в права руководства
организации, учредитель, участник или собственник в соответствии с дей-
ствующим законодательством получает соответствующую внешнюю инфор-
мацию, которая является основой финансового контроля, оценки качества ме-
неджмента, управления собственным капиталом. [2]
Неинформированность собственника о реальном положении дел в ор-
ганизации создает угрозу финансовой нестабильности, недополучения ожида-
емых выгод или получения прямых убытков, а также потенциального банк-
ротства. Единственно возможным способом осуществления финансового кон-
троля со стороны собственников представляется финансовая годовая отчет-
ность, составляемая на основе данных бухгалтерского учета, а также аудитор-
ского заключения о качестве этой отчетности и ее пригодности для осуществ-
ления финансового контроля.
Такого характера сведения о собственном капитале представляют ин-
терес не только для собственников, но и для партнеров организации по бизне-
су, инвесторов, кредиторов и персонала организации. Появляется практиче-
ская возможность определять цену собственного капитала организации, срав-
нивать ее с доходностью, обеспечиваемой в рамках данной организации тре-
тьими лицами. Кроме того, раскрывается информация об использованных ре-
зервах организации.
Информация о движении собственного капитала в течение года (остат-
ки на начало и конец года, приток и изъятие капитала) в соответствии с требо-
ваниями международных стандартов финансовой отчетности должна раскры-
ваться, прежде всего, с учетом привилегированных и обыкновенных акций.
Основное предназначение отчета о движении собственного капитала состоит в
характеристике изменения финансового положения.
В Уставе ООО «ПЕГАС» зафиксирована величина уставного капитала
равная 10 тыс. руб.
67
Как показывают результаты анализа акционерная собственность в стои-
мостном выражении отстает от стоимости совокупного денежного капитала
предприятия. В 2017 году уставный капитал составил 0,13% в структуре соб-
ственного капитала предприятия. В этих условиях утрачивается гарантийная
функция уставного капитала, состоящая в гарантировании обязательств обще-
ства перед третьими лицами, путем определения минимального размера иму-
щества. Кредиторы весьма заинтересованы в том, чтобы предприятие было
имущественно сильным, чтобы оно нормально функционировало, ибо этим со-
здается возможность правильного и беспрепятственного получения срочных
платежей.
Исходя из вышесказанного обществу целесообразно произвести нара-
щивание уставного капитала. Изменение размера уставного капитала может
быть произведено по решению собственников ООО «ПЕГАС» на общем собра-
нии акционеров и должно быть отражено в его учредительных документах.
Уставный капитал может быть увеличен либо за счет дополнительной
эмиссии акций, либо без привлечения дополнительных инвестиций.
Практика крупных западных фирм показывает, что большинство из них
крайне неохотно прибегают к выпуску дополнительных акций. Причин тому
несколько. Во-первых, дополнительная эмиссия акций является весьма дорого-
стоящей и длительной во времени процессом. По оценке западных экспертов
расходы могут составлять 5-10% номинала общей суммы выпускаемых ценных
бумаг. Во-вторых, эмиссия может сопровождаться спадом рыночной цены ак-
ций фирмы-эмитента.
Увеличение уставного капитала без привлечения дополнительных инве-
стиций возможно только в пределах суммы нераспределенной прибыли, кото-
рая отражается в системе бухгалтерского учета на счете 88 «Нераспределенная
прибыль (непокрытый убыток)» и добавочного капитала.
Это можно сделать следующим образом:
– увеличить номинальную стоимость выпущенных ранее акций, с
обязательным изъятием из обращения старых, или выпустить новые, так назы-