14
невозмещаемых налогов и государственной пошлины,
уплачиваемых в связи с приобретением объекта основных средств;
вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации, через
которую приобретен объект основных средств;
иных затрат, непосредственно связанных с приобретением,
сооружением и изготовлением объекта основных средств, и затрат по доведению
их до состояния, в котором они пригодны к использованию.
Не включаются в фактические затраты на приобретение основных
средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда
они непосредственно связанны с приобретением основных средств [29, c. 71].
Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому
учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных
законодательством Российской Федерации.
Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается
также в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации,
частичной ликвидации и переоценки соответствующих объектов.
Оценка объектов основных средств, стоимость которых при
приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем
пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской
Федерации, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету в
качестве вложений во внеоборотные активы.
Основные средства в процессе использования изнашиваются, ветшают,
отчего их первоначальная стоимость уменьшается. Денежное выражение потери
объектами своих физических и технико–экономических качеств называется
амортизацией основных средств.
Первоначальная стоимость за вычетом суммы начисленной амортизации
называется остаточной стоимостью основных средств. В балансе основные
средства учитываются по остаточной стоимости. Такой баланс называется
баланс – нетто. Оценка одинаковых объектов основных средств, введённых в
эксплуатацию в разное время, может быть различной. Это зависит от времени,
15
места и способа сооружения и приобретения основных средств, поэтому и
возникает необходимость в определении восстановительной стоимости
основных средств.
Под восстановительной стоимостью основных средств понимается
стоимость воспроизводства основных средств, т.е. приобретения или
строительства инвентарных объектов исходя из действующих цен на момент
переоценки [26, c. 156].
Принципы оценки основных средств одинаковы для всех предприятий
независимо от форм собственности. Однако первоначальная стоимость
основных средств может быть изменена при переоценке основных средств,
достройке, дооборудовании, реконструкции и частичной ликвидации
соответствующих объектов [18, с. 47].
Главными задачами бухгалтерского учета основных средств являются:
1. контроль над сохранностью и наличием основных средств по местам
их использования, правильное документальное оформление и своевременное
отражение в учете их поступления, выбытия и перемещения;
2. контроль над рациональным расходованием ресурсов на
реконструкцию и модернизацию основных средств;
3. исчисление доли стоимости основных средств происходит в виде
амортизационных отчислений для включения в затраты организации;
4. контроль за эффективностью использования рабочих машин,
оборудования, производственных площадей, транспортных средств и других
основных средств для своевременного проведения ремонта;
5. контроль над сохранностью объектов, переведенных на консервацию
[15, c. 34].
Эти задачи решаются с помощью надлежаще оформленной документации
и при условии обеспечения правильной организации учета наличия и движения
основных средств, расчетов по их амортизации и учета затрат на ремонт как по
местам их эксплуатации, так и по организации в целом.
16
1.2 Нормативное регулирование основных средств
Учет основных средств определяется различными нормативными
документами, которые можно разделить на четыре уровня. Каждый
последующий уровень подчиняется предыдущему и в случае наличия
противоречий в нормативных документах следует руководствоваться
документом более высокого уровня [33, c. 15].
К первому уровню нормативных документов относятся Федеральные
законы, а также указы Президента и Постановления правительства, Налоговый и
Гражданский кодексы.
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ от 6 декабря 2011
года (ред. от 4 ноября 2014 года) устанавливает общие требования к
бухгалтерскому учету, в том числе бухгалтерской (финансовой) отчетности, а
также создает правовой механизм регулирования бухгалтерского учета [2].
В законе изложены основные требования и определения в отношении
бухгалтерского учета, в том числе:
определение объекта и субъекта учета;
основной порядок ведения учета;
описание учетной политики, ее формирования, причины ее
изменения;
требования к отчетности (состав, порядок представления и прочее);
внутренний контроль в организации;
первичные документы (их обязательные реквизиты);
прочие основополагающие моменты.
Налоговый кодекс Российской Федерации – определяет основные нормы
в области налогообложения на территории РФ, а именно:
Глава 21 «Налог на добавленную стоимость» определяет объект
налогообложения, налоговую базу, налоговый период, ставки налога в
отношении операций по движению объекта основных средств. Статьей 154 НК
РФ предусмотрено, что: «При реализации имущества, подлежащего учету по
17
стоимости с учетом уплаченного налога, налоговая база определяется как
разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом
положений статьи 40 настоящего Кодекса, с учетом налога, акцизов (для
подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной
стоимостью с учетом переоценок)».
Глава 25 «Налог на прибыль организаций», статья 251 не учитывает при
определении налоговой базы следующие виды доходов:
в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые
получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ,
услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу
начисления;
в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав,
имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в
уставный (складочный) капитал (фонд) организации (включая доход в виде
превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью
(первоначальным размером);
в виде имущества, имущественных прав и (или) неимущественных
прав, имеющих денежную оценку, которые получены в пределах вклада
участником договора простого товарищества (договора о совместной
деятельности) или его правопреемником в случае выделения его доли из
имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или
раздела такого имущества;
в виде основных средств и нематериальных активов, безвозмездно
полученных в соответствии с международными договорами Российской
Федерации, а также в соответствии с законодательством Российской Федерации
атомными станциями для повышения их безопасности, используемых для
производственных целей.
Глава 30 «Налог на имущество организаций». В данном случае в
соответствии со статьей 374: «Объектом налогообложения для российских
организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая
18
имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или
доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое
на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с
установленным порядком ведения бухгалтерского учета» [3].
Гражданский кодекс Российской Федерации регламентирует основные
положения, связанные с объектами гражданских прав, а также порядок
заключения и выполнения договоров на безвозмездной и возмездной основе.
Кроме того, в данном документе в отношении учета движения основных
средств, установлено, что:
реализация основных средств, как правило, осуществляется по
договорам купли – продажи;
согласно п. 1 ст. 454 ГК РФ по договору купли – продажи одна
сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой
стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за
него определенную денежную сумму (цену);
в соответствии со ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона
(даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне
(одаряемому) вещь в собственность [4].
Постановление Правительства РФ «О Классификации основных средств,
включаемых в амортизационные группы» [5].
Постановление Госкомстата РФ от 21.01.2003 года № 7 «Об утверждении
унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных
средств» [6].
Ко второму уровню относятся положения о ведении бухгалтерского
учета, которые дают детальные рекомендации по конкретным отдельным
участкам учета.
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности
в Российской Федерации (Зарегистрировано в Минюсте России 27.08.1998 года
№ 1598), утвержденное приказом Минфина России от 29.07.1998 года № 34н
(ред. от 11.04.2018 года) регламентирует базовые аспекты учета
19
непосредственно основных средств. А именно говорится, что следует
причислять к объектам основных средств, а также на какие группы они
классифицируются. Кроме того, приводятся правила расчета учетной стоимости
основных средств [7].
Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» № 6/01,
устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации об
основных средствах организации.
ПБУ 6/01 является основным нормативным документом, в котором
рассматриваются такие вопросы как:
определение понятия основных средств;
классификация основных средств по разным группам;
определение срока полезного использования объектов основных
средств;
оценка учетной стоимости;
механизмы и правила начисления амортизации.
Также приводятся указания, как следует отражать сведения об основных
средствах в отчетности фирмы [1].
Положение по бухгалтерскому учету 4/99 «Бухгалтерская отчетность
организации». В данном ПБУ описываются следующие моменты:
состав отчетности;
содержание основных форм отчетности;
оценка балансовых статей и прочее.
Настоящее Положение применяется Министерством финансов
Российской Федерации при установлении:
типовых форм бухгалтерской отчетности и инструкции о порядке
составления отчетности;
упрощенного порядка формирования бухгалтерской отчетности для
субъектов малого предпринимательства и некоммерческих организаций;
особенностей формирования сводной бухгалтерской отчетности;
20
особенностей формирования бухгалтерской отчетности в случаях
реорганизации или ликвидации организации;
особенностей формирования бухгалтерской отчетности страховыми
организациями, негосударственными пенсионными фондами,
профессиональными участниками рынка ценных бумаг и иными организациями
сферы финансового посредничества;
порядка публикации бухгалтерской отчетности [8].
Положение по бухгалтерскому учету 10/99 «Расходы организации».
Данное ПБУ, в частности, регламентирует учет расходов, связанных с ремонтом
основных средств [9].
К третьему уровню нормативных документов относятся различные
письма, рекомендации, а также план счетов бухгалтерского учета и инструкция
по его применению.
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности предприятий и инструкция по его применению, утвержденные
приказом Минфина России от 31.10.2000 года №94н. Указанным документом
предприятиям необходимо руководствоваться для того, чтобы корректно
отражать операции, связанные с движением основных средств (а также с
начислением амортизации по ним) на соответствующих счетах бухгалтерского
учета.
В отношении учета движения основных средств планом счетов
предусмотрены следующие счета:
счет 01 «Основные средства» предназначен для обобщения
информации о наличии и движении основных средств организации,
находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном
управлении;
счет 02 «Амортизация основных средств» предназначен для
обобщения информации об амортизации, накопленной за время эксплуатации
объектов основных средств;
21
счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности»
предназначен для учета ОС сданные во временное пользование с целью
получения дохода;
счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» предназначен для
обобщения информации о затратах организации в объекты, которые
впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных
средств, земельных участков и объектов природопользования, нематериальных
активов, а также о затратах организации по формированию основного стада
продуктивного и рабочего скота (кроме птицы, пушных зверей, кроликов и т.д.);
счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным
ценностям» предназначен для обобщения информации об уплаченных
(причитающихся к уплате) организацией суммах налога на добавленную
стоимость по приобретенным ценностям, а также работам и услугам;
счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» предназначен для
обобщения информации о расчетах с покупателями и заказчиками;
счет 68 «Расчеты по налогам и сборам» предназначен для обобщения
информации о расчетах с бюджетами по налогам и сборам, уплачиваемым
организацией, и налогам с работниками этой организации;
счет 91 «Прочие доходы и расходы» предназначен для обобщения
информации о прочих доходах и расходах отчетного периода [10].
Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств,
которые определяют порядок организации бухгалтерского учета основных
средств в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных
средств» ПБУ 6/01 [11].
Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых
обязательств устанавливают порядок проведения инвентаризации имущества и
финансовых обязательств организации и оформления ее результатов [12].
Указанным документом предприятиям необходимо руководствоваться
для того, чтобы корректно отражать операции, связанные с движением основных
22
средств (а также с начислением амортизации по ним) на соответствующих счетах
бухгалтерского учета.
Приказ Минфина России от 06.10.2008 года № 106н (ред. от 28.04.2017
года) «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика
организации» (ПБУ 1/2008)» устанавливает правила формирования (выбора или
разработки) и раскрытия учетной политики организаций [13].
К документам четвертого уровня относятся указания, инструкции,
положения, приказы и иные подобные документы по постановке и ведению
бухгалтерского учета, непосредственно созданные в организации и являющиеся
внутрифирменными стандартами. Это может быть приказ об учетной политике,
должностные инструкции, положения по оплате труда др. [17, c. 142].
Под учетной политикой организации понимается принятая ею
совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения,
стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов
хозяйственной деятельности.
Учетная политика организации формируется главным бухгалтером
организации на основе настоящего Положения и утверждается руководителем
организации. При этом утверждается:
рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий
синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского
учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и
отчетности;
формы первичных учетных документов, применяемых для
оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены
типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для
внутренней бухгалтерской отчетности;
порядок проведения инвентаризации активов и обязательств
организации;
методы оценки активов и обязательств;
23
правила документооборота и технология обработки учетной
информации;
порядок контроля за хозяйственными операциями и другие.
Кроме того, изменение учетной политики должно вводиться с 1 января
года (начала финансового года), следующего за годом его утверждения
соответствующим организационно – распорядительным документом.
1.3 Документальное оформление движения основных средств на
предприятии
Движение основных средств связано с осуществлением хозяйственных
операций по поступлению, внутреннему перемещению и выбытию основных
средств. Указанные операции оформляются типовыми формами первичной
учетной документации, утвержденными постановлением Госкомстата РФ от
21.01.2003 года.
Операциями по поступлению основных средств являются ввод их в
действие в результате осуществления капитальных вложений, безвозмездное
поступление основных средств, аренда, лизинг, оприходование неучтенных
ранее основных средств, выявленных при инвентаризации, внутреннее
перемещение.
Поступающие основные средства принимает комиссия, назначаемая
руководителем организации. Для оформления приемки комиссия составляет в
одном экземпляре акт о приеме – передаче основных средств на каждый объект
в отдельности (Приложение 1, 2). Общий акт на несколько объектов можно
составлять исключительно в том случае, если объекты однотипны, имеют
одинаковую стоимость и приняты одновременно под ответственность одного и
того же лица (Приложение 3).
В актах указывают наименование объекта, год постройки или выпуска
заводом, краткую характеристику объекта, первоначальную стоимость,
приϲʙᴏенный объекту инвентарный номер, место использования объекта и
другие сведения, необходимые для аналитического учета основных средств.