25
Отсюда, второй недостаток данной модели - наличие лишь одного
лимитирующего фактора, например, денежные затраты, инвестиционные
вложения, время и пр.
Также, используя этот метод, стоит учитывать, что при анализе статей
затрат должны быть соблюдены следующие условия
19
:
1) проекты должны начинаться в одно время;
2) проекты должны иметь равную продолжительность;
3) риск проектов одинаков.
В российской практике использование и развитие современных
методов управления затратами значительно ниже, чем в западной.
Применение многих из них некорректно для предприятий торговли. В
зависимости от того, какая цель поставлена и какая модель повышения
эффективности затрат выбрана, стоит рассматривать и применять
современные методы оптимизации затрат.
Одним из них является применение закона Вильфредо Парето. Закон
отчасти основан на правиле "затраты - эффективность", которое
рассматривалось выше. Согласно закону Парето для получения 80% эффекта
достаточно выявить и оптимизировать статьи затрат составляющие
наибольший удельный вес - 20%, то есть для получения экономии нужно
оптимизировать наиболее весомые затраты.
Для торгового предприятия это может означать также, что 20% товаров
обеспечивают 80% оборота. На этом правиле основан АВС-анализ. По
отношению к ABC-анализу правило Парето можно интерпретировать как:
контроль 20% позиций позволяет на 80% контролировать систему, при этом
объектом анализа могут выступать запасы сырья, продукции,
комплектующих
20
.
19
Шилинскайте И.А. Методика анализа затрат предприятия как важнейший элемент функции контроля // В
сборнике: Экономический рост России: проблемы и стратегические перспективы Сборник научных статей
Всероссийская научно-практическая конференция с международным участием. Ответственный редактор
М.М. Омаров. 2017. –С. 66-68.
20
Торгашева А.М. Методы управления затрат для оптимизации деятельности предприятия // Экономика и
социум. 2017. № 4 (35). –С. 1367-1371.
26
Данный анализ может применяться на любом предприятии, что
является его достоинством, поскольку принцип деления товарных запасов
путём деления на три категории единый:
- А - наиболее ценные, 20 % - ассортимента; 80 % - продаж;
- В - промежуточные, 30 % - ассортимента; 15 % - продаж;
- С - наименее ценные, 50 % - ассортимента; 5 % - продаж.
Отсюда, можно сделать вывод, что не рекомендуется реализовывать
все рассматриваемые проекты, поскольку на последующих этапах
планирования, могут выявиться более эффективные решения. Недостатком
метода является то, что внимание сосредоточено на наиболее значимых
затратах, при этом необходимо помнить, что быстрорастущие затраты могут
достичь высоких значений, а часть затрат можно постепенно снизить.
При использовании любого современного метода оптимизации затрат,
основополагающим фактором является выбор приоритетных направлений
управления затратами, который зависят от стратегических целей компании.
Стратегическое (или тактическое) управление затратами - это
своевременное реагирование на проблемы, возникающие извне, имеющие
стратегический характер и адаптация к внешним изменения на определенный
период времени.
В зависимости от возможности повлиять на изменения внешней среды
и адаптироваться к переменам, строятся приоритеты деятельности и задачи
компании. Приоритетные направления управления расходами в конкретной
компании обусловлены базовыми конкурентными стратегиями по ключевым
продуктам, поэтому выстраивание конкурентного преимущества по звеньям
цепочки потребительской стоимости товаров - всегда происходит для
конкретной организации.
Сбор, изучение и анализ, сравнение затрат и эффективных способов их
экономии, принятие опыта и методов других успешных компаний отрасли
образует комплекс мероприятий - методику, называемую бенчмаркинг.
27
Основной задачей бенчмаркетинга является улучшение показателей
деятельности, в том числе оптимизации расходов материалов или внедрение
новых технологий снижения себестоимости продукции на основе сравнения.
Причем сравнение может быть конкурентно-ориентированным, а может быть
внутренним - на основании данных других отделов, показателей прошлых
периодов и т.п. Одним из таких направлений бенчмаркетинга является анализ
тенденции по диаграмме затрат, который предполагает анализ изменения
21
.
В современной практике для оптимизации затрат все чаще используют
метод ABC (Activity Based Costing), что не стоит путать с понятием АВС-
анализа. ABC-метод наиболее эффективен, так как позволяет рассчитать
стоимость и производительность операций, провести оценку эффективности
использования ресурсов и определить себестоимость товаров, работ, услуг.
Зачастую данные, полученных с помощью ABC-метода кардинально
отличаются от результатов, полученных при использовании традиционных
методов калькуляции затрат. Большинство традиционных методов основаны
на объемных показателях, которые отражают использование тех или иных
ресурсов, материалов, трудоемкости, материалоемкости.
Однако есть процессы, не связанные с показателями объемов
производства - планированием производства, работой оборудования,
разработкой дизайна, упаковки и пр. Кроме того, традиционные методы
вовсе не работают на торговых предприятиях или компаниях, производящих
исключительно услуги.
В этом случае, отнесение подобных видов затрат на продукт отличается
и находит отражение в более точной системы ABC. Если, согласно
традиционному способу учета расходов косвенные затраты делятся по ЦФУ
(центры финансового учета), а затем расходы центров затрат распределяются
на ЦФУ доходов и прибыли, после чего перераспределяются на товары,
работы, услуги, то при методе ABC косвенные расходы делятся по группам
21
Торгашева А.М. Методы управления затрат для оптимизации деятельности предприятия // Экономика и
социум. 2017. № 4 (35). –С. 1367-1371.
28
затрат на процессы, определяется процентная ставка носителя затрат по
процессу, затем последняя умножается на величину носителя затрат, после
чего только следует перераспределение косвенных затрат на продукцию
22
.
Отсюда, можно выделить следующие этапы распределения затрат:
1) определение бизнес-процессов компании;
2) сбор и группировка информации по бизнес-процессам;
3) присвоение носителя затрат каждому процессу;
4) отнесение затрат по процессам на товар в соответствии с носителем
затрат, который является мерой потребности конкретного товара в процессах.
ABC-метод помогает принимать решения не только в отношении снижения
затрат.
Таблица 3
Преимущества ABC-метода для торгового предприятия
23
Направления
применения метода
Анализируемые
процессы
Преимущества метода
Политика
ценообразования
распределение затрат по
объектам калькуляции
позволяет определить
границу цен, дальнейшее
снижение которых
приведет к снижению
рентабельности
Товарноассортиментная
полтика
расчет реальной
себестоимости товара
позволяет понять
целесообразность
производства/продажи
определенного продукта;
оптимизировать или
поддерживать затраты на
него
Оценка стоимости
операций
затраты на
вспомогательные
процессы и операции
определяет
необходимость
передавать часть
операция подрядчикам
или проводить
организационные
преобразования
Рассмотренный метод особенно хорош тем, что позволяет получить
корректную информацию для ценооборазования. Недостатком же является
достаточно высокая трудоемкость при постоянном использовании метода,
однако он позволяет увидеть возможности снижения затрат на различные
22
Крышкин С.В., Курбанаева Л.Х. Информатизация и развитие технологий в системе экономического
анализа затрат предприятия // Форум молодых ученых. 2018. № 11-1 (27).– С. 970-973.
23
Доможирова О.В., Рудычев А.А., Разваляева Ю.В. Методы оптимизации затрат предприятия в рыночных
условиях // Белгородский экономический вестник. 2017. № 3 (87).– С. 59-69.
29
дополнительные, обслуживающие процессы и возможной передачи их на
аутсорсинг.
Поэтому данный метод особенно эффективен в компаниях с весомой
долей косвенных непроизводственных затрат, а также для компаний,
работающих со сложным, разнообразным ассортиментом продукции, в
условиях многообразия рынков, каналов сбыта, поставщиков, то есть вполне
применим в крупных торговых организациях.
Учеными рассматриваются несколько систем учета затрат, по
результатам которых можно будет сделать выводы о возможности их
применения. К таким системам относятся
24
:
– standard costing (СК)
– direct costing (ДК)
– target costing (ТК);
– kaizen costing (УК)
– ABC-costing;
– theory of constraints (ТОС).
СК (standard costing) – нормативный метод учета затрат и
формирования полной себестоимости. Главные функции СК – контроль за
уровнем затрат, выявление отклонений, анализ причин возникших проблем.
Преимущества СК: известна полная себестоимость продукции; соответствует
традициям и требованиям нормативных актов по финансовому учету и
налогообложению.
Недостатки СК: сложность проведения анализа, контроля и
планирования расходов; включение в себестоимость продукции затрат, не
связанных непосредственно с ее производством и искривление
рентабельности отдельных видов продукции; высока вероятность ошибок, то
есть, чем больше видов продукции и центров затрат, тем менее точным
становится расчет полной себестоимости.
24
Калюжный Н.В. Методы оптимизации затрат на предприятии // Вопросы науки и образования. 2018. № 22
(34). – С. 29-32.
30
Использование СК уместно на предприятиях с небольшим
ассортиментом продукции и в условиях, когда спрос и предложение могут
прогнозироваться с достаточно высокой степенью точности, а конкуренция
незначительна или отсутствует вообще.
ДК (direct costing) – маржинальный метод управления затратами и
формирования неполной себестоимости. Главная функция - планирование и
управление затратами и финансовым результатом. По системе ДК прямые
расходы обобщаются по видам изделий, косвенно собираются на отдельном
счете списываются на общие финансовые результаты того периода, в
котором они возникли.
Преимущества системы ДК: возможность анализа и контроля за
эффективностью деятельности отдельных подразделений предприятия;
оптимизация объемов производства, структуры выпуска (формирование
оптимальной производственной программы); возможность 65 гибкого
ценообразования.
Недостатки ДК: отсутствует расчет полной себестоимости, является
обязательным в соответствии с законодательством; необходимость четкого
распределения постоянных затрат на переменные и постоянные
составляющие, что важно для расчета маржинальных затрат.
Использование ДК важно для предприятий с широким товарным
ассортиментом. Полезно в период экономических спадов, когда имеют место
простоя производственных мощностей, нестабильный спрос, инфляционные
процессы, то есть рекомендуется в условиях нестабильности внешней среды.
В рамках системы ДК такие управленческие задачи как: формирование
оптимального товарного ассортимента; обеспечение гибкого
ценообразования, контроль и планирование уровня цен; управления
финансовым результатом в местах возникновения затрат и другие решаются
с помощью следующих инструментов: маржинальные затраты,
маржинальный доход, многоступенчатый схема формирования
маржинального дохода, метод «высшей и низшей точек».
31
Target costing (ТК) – система управления затратами, осуществляется
исключительно в инновационных отраслях производства, а именно
машиностроении, электронных, компьютерных, цифровых технологиях, а
также рекомендуется к внедрению в сфере обслуживания
25
.
ТК – это управление затратами на этапе проектирования новых изделий
или модернизации устаревшей продукции. В основу идеи ТК заложено
понятие целевой себестоимости по формуле:
Себестоимость = стоимость – прибыль. Цена – именно рыночная цена
товара (услуг), определенной с помощью рыночных исследований. Прибыль
– желаемая величина, которую пытается получить организация от продажи
товаров (услуг).
ТК рассматривает себестоимость не как рассчитанный по нормативам
показатель, а как величину, на которую должна ориентироваться
организация, предлагая рынку конкурентный продукт. То есть,
себестоимость изделий рассчитывается по нормативам, должна равняться
именно целевой себестоимости.
Если новая продукция такая, что не позволяет выйти на целевую
себестоимость без снижения качества, менеджмент принимает решение о
невозможности дальнейшей разработки и внедрения продукта в
производство. Это побуждает менеджмент к постоянному поиску
возможностей, как рыночных, так и научных, производственных,
организационных.
Система управления ТК реализуется по следующим этапам
26
:
– на основе анализа рынка сбыта и планирования масштабов
производства определяется гипотетическая рыночная цена продукции;
– рассчитывается величина ожидаемой прибыли на единицу
продукции, или на весь объем производства, на базе которого рассчитывается
25
Ларионова Ю.Е. Анализ затрат и методы оптимизации себестоимости продукции // Синергия Наук. 2017.
№ 9. –С. 200-210.
26
Ларионова Ю.Е. Анализ затрат и методы оптимизации себестоимости продукции // Синергия Наук. 2017.
№ 9. –С. 200-210.
32
целевая себестоимость, как максимально допустимое значение
себестоимости при заданных рыночных условиях;
– этап оптимизации предусматривает приведение нормативной
себестоимости к целевой путем изучения возможности изменения объемов и
видов расходов, которые определены технологии производства,
альтернативными материалами, дизайнерскими, техническими или
технологическими решениями, которые бы обеспечили удешевление
продукта без потери качества;
– разработка и тестирование макета продукции / товара, имеющего
целевую себестоимость и принятия управленческого решения по результатам
тестирования.
Если целевая себестоимость определена и разница составляет до 10 %
от нормативной себестоимости продукта, принимается решение о запуске его
в производство. В случае недостижения уровня целевой себестоимости –
разработка завершается, но возможны дальнейшие поиски новых
конструктивных идей и технологий.
Таким образом, ТК определяет именно рыночную составляющую в
системе управления затратами высокотехнологичной продукции, учитывая ее
конкурентоспособность и инновационную направленность.
Кaizen costing (УК) – «усовершенствования маленькими шагами», то
есть это процесс постепенного снижения затрат на этапе производства, в
результате которого может быть достигнуто необходимый уровень
себестоимости для обеспечения прибыльности производства. УК
предлагается к внедрению параллельно с ТК.
Обе системы имеют одинаковую цель – достижение целевой
себестоимости, но ТК это делает на этапе проектирования нового продукта
(услуги), а УК – на этапе производства. Если на этапе проектирования
разница между нормативной (то есть по смете расходов) и целевой
себестоимостью составляет до 10 %, то принимается решение о производстве
33
товара с расчетом на то, что 10 % будут ликвидированы в процессе
производства методами УК.
Это сокращение расходов называется кайзен-задачей, которая касается
всего персонала – от инженеров до менеджеров – и выполнения которой
поощряется через систему управления персоналом.
Кайзен-задача ставится как на уровне отдельного товара, так и на
уровне предприятия в целом по отдельным статьям переменных расходов.
Постоянные расходы считаются по подразделениям и группируются в
специальные бюджеты для обеспечения сквозного контроля, оптимизации
затрат и составление общего бюджета предприятия.
ABC-costing (Activity Based Costing) - дифференцированный метод
учета себестоимости, предусматривает учет затрат по видам работ
(функциям). Предприятие рассматривается как набор операций, по которым
осуществляются расходы ресурсного потенциала.
Сущность метода заключается в установлении зависимости затрат на
продукцию с различными производственными процессами, изучении
возможностей внедрения оптимизационного процесса для обеспечения
эффективности производства.
Для этого определяется полный перечень и последовательность
операций / функций производственного и организационно управленческого
процессов с расчетом потребности в ресурсах для каждой операции.
Выделяют четыре типа операций по способам их участия в выпуске
продукции: штучная работа (выпуск единицы продукции); пакетная работа /
заказ, комплект /; продуктовая работа (именно производство продукции);
общехозяйственные работа. Расходы по операциям 1–3 могут быть прямо
отнесены на конкретный продукт.
Общехозяйственные расходы точно отнести нельзя, поэтому они
распределяются согласно алгоритмов учета, определены целесообразными к
внедрению менеджментом по системам ДК или СК.
34
Наряду с существующими концепциями выделяется так называемая
теория ограничений Theory of constraints (ТОС), которая ориентирована на
оптимизацию использования ресурсного потенциала предприятия. Эти
ресурсы разнообразны и используются в определенной пропорции, но, в
какой-то момент, одних может не хватать, а других – достаточно.
Эффективное использование ресурсов не всегда зависит от предприятия,
иногда этому мешают внешние факторы.
Основная задача ТОС – выявить, какие именно ресурсов и
возможностей недостает предприятию для увеличения производства и
доходов и разработать мероприятия по их мобилизации
27
.
Несмотря на то, что добиться полной сбалансированности ресурсов
невозможно, ТОС является постоянно действующим инструментом
совершенствования бизнес-процессов, организационной структуры
предприятия.
Ранее ТОС функционировала только для производственной сферы,
однако, со временем, возникла необходимость выйти за рамки
производственных задач и поставить вопрос значительно шире, то есть
выделить факторы, мешающие предприятию развиваться и наращивать
потенциал.
Успешное функционирование предприятия в современных условиях
хозяйствования зависит от управления затратами, в процессе которого
принимаются решения, направленные на повышение эффективности его
производственно-хозяйственной деятельности, конкурентоспособности и
прибыльности.
Учитывая множество методов и инструментов, может применять
менеджер для оценки, анализа и прогноза затрат, модель управления
затратами на предприятии должна предусматривать реализацию некоторых
важных и последовательных действий, а именно:
27
Бабаев Ю. А. Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) :
Учеб. – практ. пос. / Под ред. Ю. А. Бабаева – 3-e изд., испр. и доп. – М. : Вузов. учеб. : НИЦ ИНФРА-М,
2017 – с. 127.