30
исключительное право правообладателя (патентовладельца или его
правопреемника) на изобретение, полезные модели, промышленные образцы,
селекционные достижения,
исключительное право правообладателя (владельца свидетельства или
его правопреемника) на товарный знак, знак обслуживания, наименование ме-
ста происхождения товаров;
исключительное право автора или иного правообладателя на про-
граммы для ЭВМ и базы данных;
имущественное право автора или иного правообладателя на топологии
интегральных микросхем;
исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности,
в силу своей специфики не имеющих охранных документов, права на которые
возникают непосредственно по факту их создания (нераскрытая информация,
ноу-хау, конструкторско-технологическая документация, технологический ре-
гламент, рецептура и т.д.).
В уставный фонд могут быть включены также организационные расхо-
ды, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии
с учредительными, документами частью вклада в уставный фонд предприятия.
Для передачи нематериального актива в качестве вклада в уставный ка-
питал предприятие (физическое лицо) должно обладать правом на пользование
этим объектом. Соответственно, передача прав должна быть оформлена дого-
вором на передачу свидетельства, патента или лицензии и зарегистрирована в
порядке, определенном действующим законодательством. [20,30]
Следует также отметить, что недопустимо расценивать как нематери-
альный актив и передавать в уставный капитал под видом интеллектуальной
собственности знания, опыт, квалификацию отдельных работников. Право рас-
поряжаться своим интеллектуальным потенциалом или квалификацией являет-
ся личным неотчуждаемым правом гражданина.
Для внесения объекта интеллектуальной собственности в уставный ка-
питал предприятия необходимо провести:
31
1) экспертизу наличия и правильности оформления прав на объекты ин-
теллектуальной собственности;
2) подготовку документов, по которым будет внесена интеллектуальная
собственность в уставный капитал. Внесение интеллектуальной собственности
в качестве доли участника в уставный фонд, осуществляется путем заключения
лицензионного договора или договора между правообладателем (владельцем)
объекта интеллектуальной собственности и руководителем предприятия. Дого-
вор должен быть заключен в письменной форме и подлежит регистрации в Па-
тентном ведомстве или удостоверению в установленном законодательством
Российской Федерации порядке. Без регистрации (удостоверения) договор счи-
тается недействительным;
3) оформить документы, подтверждающие передачу прав на нематери-
альные активы и принятие объектов интеллектуальной собственности в каче-
стве вклада в уставный капитал;
4) оценку стоимости интеллектуальной собственности и оформление
стоимостных документов.
Денежная оценка вклада участника хозяйственного общества произво-
дится по согласованию между учредителями (участниками) общества.
Если нематериальный актив вносится в качестве вклада в уставный ка-
питал акционерного общества, то необходима денежная оценка независимым
оценщиком (аудитором) объекта нематериального актива, вносимого в оплату
акций, при условии, что номинальная стоимость приобретаемых таким спосо-
бом акций превышает двухсоткратный размер установленной законодатель-
ством минимальной заработной платы (ст.33 Закона «Об акционерных обще-
ствах и защите прав акционеров» от 26 апреля 1996 г. № 223-1).
Если в качестве первоначального взноса в уставный фонд предприятия
с иностранными инвестициями выступает интеллектуальная собственность, то
предприятие должно представить в регистрирующий орган заключение Центра
по науке и технологиям при Координационном совете но научно-техническому
32
развитию при Кабинете Министров в соответствии с п.7 Положения о порядке
государственной регистрации и постановки на учет субъектов предпринима-
тельства от 22 августа 2001 г. № 347.
В бухгалтерском учете поступление нематериальных активов в качестве
вклада в уставный капитал [29] другой организации отражается следующим об-
разом:
Дебет 05 «Амортизация нематериальных активов» Кредит 04 «Немате-
риальные активы» – списана сумма накопленной амортизации при его выбы-
тии;
Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 04 «Нематериальные активы» –
списана остаточная стоимость нематериального актива и учтена в составе про-
чих расходов;
Дебет 58-1 «Финансовые вложения в паи и акции» Кредит 91-1 «Прочие
доходы» – отражена передача НМА в качестве вклада в уставный капитал дру-
гой организации (по оценочной стоимости);
Дебет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» Кредит 99 «Прибыли и
убытки» – отражен финансовый результат (прибыль) от реализации объекта
НМА или: Дебет 99 «Прибыли и убытки» Кредит 91-9 «Сальдо прочих доходов
и расходов» – отражен финансовый результат (убыток) от реализации объекта
НМА (заключительными записями отчетного месяца).
1.3 Выбытие нематериальных активов
Нематериальные активы могут быть реализованы за плату. Так, патента-
обладатель вправе уступить нематериальный актив физическому или юридиче-
скому липу по договору о передаче исключительных прав на использование
объектов промышленной собственности. Такие договоры должны быть зареги-
стрированы в Патентном ведомстве республики, иначе они считаются недей-
ствительными.
Правообладателем может быть заключен договор с пользователем о пе-
редаче последнему неисключительных прав, разрешающих лишь использова-
33
ние объекта интеллектуальной собственности. В этом случае с баланса пред-
приятия-правообладателя соответствующие объекты нематериальных активов
не списываются (поскольку у него сохраняются исключительные права на ре-
зультаты интеллектуальной деятельности). В учете правообладателя по таким
нематериальным активам продолжает начисляться амортизация, уплачиваться
налог на имущество. [14,29]
Стоимость нематериального актива, который выбывает или не способен
приносить организации экономические выгоды в будущем, подлежит списанию
с бухгалтерского учета, одновременно с накопленной суммой амортизационных
отчислений по этим нематериальным активам.
Выбытие нематериального актива возможно в случае:
прекращения срока действия права организации на результат интел-
лектуальной деятельности или средство индивидуализации; передачи по дого-
вору об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной де-
ятельности или на средство индивидуализации; перехода исключительного
права к другим лицам без договора (в том числе в порядке универсального пра-
вопреемства и при обращении взыскания на данный нематериальный актив);
прекращения использования вследствие морального износа; передачи
в виде вклада в уставный (складочный) капитал (фонд) другой организации, па-
евой фонд;
передачи по договору мены, дарения; внесения в счет вклада по дого-
вору о совместной деятельности; выявления недостачи активов при их инвента-
ризации;
в иных случаях.
Доходы и расходы от списания нематериальных активов отражаются в
бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся и списы-
ваются на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов и
расходов.
34
Рассмотрим различные способы списания нематериальных активов и от-
ражение хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета.
Выбытие НМА в связи с истечением срока полезного использования
(прекращение срока действия патента, свидетельства и т.п.):
Дебет 05 «Амортизация нематериальных активов» Кредит 04 «Немате-
риальные активы» – списана сумма накопленной амортизации, начисленной за
период использования НМА.
Списание НМА, когда срок полезного использования не истек, но ис-
пользование объекта прекращено:
Дебет 05 «Амортизация нематериальных активов» Кредит 04 «Немате-
риальные активы» – списана сумма накопленной амортизации при его выбы-
тии;
Дебет 91-2 «Прочие расходы»61 Кредит 04 «Нематериальные активы» –
списана остаточная стоимость нематериального актива и учтена в составе про-
чих расходов.
Выбытие НМА в результате продажи:
Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с раз-
ными дебиторами и кредиторами» Кредит 91-1 «Прочие доходы» – отражена
продажная стоимость нематериального актива в составе прочих доходов орга-
низации;
Дебет 05 «Амортизация нематериальных активов» Кредит 04 «Немате-
риальные активы» – списана сумма накопленной амортизации при его выбы-
тии;
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 51
«Расчетные счета» – оплачены расходы по государственной регистрации прав
на НМА;
Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 76 «Расчеты с разными дебитора-
ми и кредиторами» – списаны расходы по государственной регистрации пере-
дачи прав на НМА;
35
Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 04 «Нематериальные активы» –
списана остаточная стоимость выбывающего нематериального актива;
Дебет 51 «Расчетные счета» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и за-
казчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – покупателем
оплачен счет за реализованный НМА;
Дебет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» Кредит 99 «Прибыли и
убытки» – отражен финансовый результат (прибыль) от реализации объекта
НМА (заключительными записями отчетного месяца) или
Дебет 99 «Прибыли и убытки» Кредит 91-9 «Сальдо прочих доходов и
расходов» – отражен финансовый результат (убыток) от реализации объекта
НМА (заключительными записями отчетного месяца).
Предприятия имеют право передавать безвозмездно принадлежащие им
на правах собственности объекты нематериальных активов. Такая передача (да-
рение) прав собственности на товары (работы, услуги) признается их реализа-
цией и облагается налогом на добавленную стоимость. То есть, передавая нема-
териальный актив безвозмездно, предприятия обязано начислить с этой сделки
НДС и уплатить его в бюджет. Налогооблагаемый оборот при этом опре-
деляется в соответствии с п. 11 Инструкции о порядке исчисления и уплаты
налога на добавленную стоимость по производимым и. реализуемым товарам
(работам, услугам) в виде разницы между ценой, сложившейся при передаче, и
остаточной стоимостью.
Предприятие может передать нематериальные активы в качестве вклада
в уставный капитал другой организации. Такая передача нематериальных акти-
вов осуществляется в соответствии с учредительным договором в оценке, со-
гласованной с другими учредителями.
При выбытии нематериальных активов в качестве доли в уставный ка-
питал предприятий, по которым не предусмотрен зачёт суммы налога на добав-
ленную стоимость, размер облагаемого оборота определяется в виде разницы
между ценой реализации и остаточной стоимостью (п.22) Инструкции о поряд-
36
ке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость по производимым и
реализуемым товарам (работам, услугам).
Ранее уже отмечалось, что в подобных ситуациях предприятия могут
проводить оптимизацию налоговых выплат. Для этого предприятию-вкладчику
сумму дооценки нематериального актива следует отразить в бухгалтерском
учете до его передачи в уставный капитал другой организации.
Тогда корреспонденция счетов и сумма НДС по данным предыдущего
примера будут выглядеть так: при передаче нематериального актива и счет
вклада в уставный капитал других организаций убытки от такой операции не
уменьшают налогооблагаемую прибыль предприятия.
При выходе предприятия-правообладателя из состава учредителей орга-
низации действие договора, заключенного между правообладателем и руково-
дителем предприятия при внесении нематериального актива в качестве доли
участника в уставной фонд, может быть досрочно прекращено с возможным
изъятием объекта или с его сохранением в уставном капитале и возмещением
вклада денежными средствами. В этом случае предприятие-правообладатель
имеет возможность свои права, переданные предприятию по договору (лицен-
зионному договору):
- уступить остальным участникам предприятия;
- уступить с согласия высшего органа управления предприятием третьим
лицам;
- передать безвозмездно предприятию;
- полностью или частично изъять из состава уставного капитала и запре-
тить использование нематериального актива в производственной деятельности
предприятия;
- распорядиться иным способом, предусмотренным действующим зако-
нодательством республики.
Нематериальные активы, как и любое имущество, которое используется
предприятиями в их финансово-хозяйственной деятельности, имеют ограни-
ченный срок службы. Нематериальный актив списывается в случаях полного
37
износа. [13,29]
1.4 Амортизация нематериальных активов
Объекты нематериальных активов амортизируются, то есть постепенно
переносят свою стоимость в виде амортизационных отчислений на создавае-
мую продукцию, выполняемые работы и оказываемые услуги.
Амортизация представляет собой стоимостное выражение износа в виде
систематического распределения и перенесения амортизируемой стоимости
нематериального актива в течение его срока полезной службы.
Амортизируемая стоимость — это сумма первоначальной стоимости ак-
тива, или другой стоимости, заменяющей первоначальную, показанная в фи-
нансовых отчетах, за минусом предполагаемой ликвидационной стоимости.
Амортизируемая стоимость нематериального актива должна распреде-
ляться на систематической основе в течение:
- его полезного срока службы, но не более срока деятельности хозяй-
ствующего субъекта;
- в расчете на пять лет (но не более срока деятельности хозяйствующего
субъекта), по которым невозможно определить срок полезного использования.
Величина ежемесячной суммы амортизации определяется по нормам,
рассчитываемым предприятиями самостоятельно, исходя из первоначальной
стоимости и срока полезного использования нематериальных активов (срок, в
течение которого нематериальный актив приносит доходы).
Срок полезной службы — это период времени, на протяжении которого
предполагается использование активов субъектом, либо количество продукции
(работ и услуг), которые хозяйствующий субъект ожидает получить от исполь-
зования этого актива.
Срок полезного использования нематериального актива определяется
предприятием при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Он зависит от
срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков ис-
пользования объектов нематериальных активов, а также ожидаемого срока ис-
38
пользования этих объектов, в течение которых предприятие будет получать вы-
годы.
Амортизация начисляется путем применения одним из следующих
[1,14,29] способов:
- линейным способом;
- способом уменьшающегося остатка;
- способом списания стоимости пропорционально объему продукции
(работ).
Линейный метод основывается на том, что амортизация нематериаль-
ных активов рассчитывается исходя из их фактической стоимости и срока по-
лезного использования. То есть амортизация начисляется постоянно, на протя-
жении всего срока полезной эксплуатации нематериального актива.
Пример. Предприятие выкупило по авторскому договору право на изда-
ния в течение четырёх лет книги «Детская энциклопедия» тиражом 320000 эк-
земпляров, уплатив при этом 800000 руб.
Годовая норма амортизации при прямолинейном методе составит
200000 руб. (800000 /4).
По методу уменьшающегося остатка регулярно начисляемые суммы
уменьшаются в течение срока полезной эксплуатации. При таком методе годо-
вая сумма амортизации исчисляется как произведение остаточной стоимости
нематериального актива на начало года и нормы амортизации, исчисленной ис-
ходя из срока полезного использования этого актива.
Для отдельных групп нематериальных активов срок полезного исполь-
зования определяется исходя из количества продукции или иного натурального
показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования
этого объекта. В этом случае стоимость нематериальных активов погашается
пропорционально объему продукции (работ, услуг), а величина амортизации
зависит исключительно от того, сколько раз будет использоваться актив или
сколько единиц продукции ожидается произвести.
Начисленная амортизация в течение четырёх лет можно отразить сле-
39
дующим образом (табл.1):
Таблица 1
Результаты линейного метода амортизации
Первона-
чальная
стоимость
Годовая
сумма амор-
тизации
Накопленный
износ
Остаточ-
ная стои-
мость
Дата приобрете-
ния
800000
-
-
-
Конец 1-го года
800000
200000
200000
600000
Конец 2-го года
800000
200000
400000
400000
Конец 3-го года
800000
200000
600000
200000
Конец 4-го года
800000
200000
800000
0
При выборе метода нужно руководствоваться тем, каким образом будут
расходоваться потребительские свойства актива. В случаях, когда трудно или
невозможно определить преимущества применения одного из методов, реко-
мендуется использовать прямолинейный метод начисления.
В соответствии со ст. 12 Закона «О бухгалтерском учете» от 30 авгу-
ста 1996 г. № 279-1 амортизация по объектам нематериальных активов начис-
ляется с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта
к бухгалтерскому учету, а прекращается с месяца, следующего за месяцем пол-
ного погашения стоимости этого объекта или списания его с бухгалтерского
баланса. Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражают-
ся в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, в котором они
были начислены. По отдельным объектам нематериальных активов аморти-
зация отражается в учете либо путем накопления соответствующих сумм, либо
путем уменьшения первоначальной стоимости актива.
В течение отчетного года амортизационные отчисления по НМА начис-
ляются ежемесячно (с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия
этого актива к бухгалтерскому учету) независимо от применяемого способа
начисления, а в сезонных производствах годовая сумма амортизационных от-
числений начисляется равномерно в течение периода работы организации в от-
четном году.
Приобретенная деловая репутация амортизируется в течение двадцати
лет (но не более срока деятельности организации).