15
Если on же основное on средство организация on получает безвозмездно on (договор
дарения), on тогда первоначальной on стоимостью является on рыночная стоимость on на
момент on принятия к on бухгалтерскому учету on данного объекта, on в качестве on вложения
во on внеоборотные активы, on плюс дополнительные on расходы, связанные on с
поступлением on основного on средства
14
.
Под on рыночной стоимостью on понимаем ту on сумму, которую on организация
может on получить при on продаже данного on основного средства, on на момент on его
принятия on к on учету.
Если on рыночная цена on объекта не on известна, то on для определения on рыночной
стоимости on необходимо прибегать on к помощи on специалистов, для on получения мнения
независимого on эксперта, экспертное on заключение технические on услуги, цены on на
аналогичные on продукты, в on письменном виде on полученных от on организации-
изготовителя, on а также on при помощи on средств массовой on информации, on специальная
литература. on
При on получении основных on средств по on договору обмена on на on первоначальной
стоимости on принимается стоимость, on подлежащих передаче on или on переданных
ценностей on организации. Стоимость on этих ценностей on определяется исходя on из on цен,
которые on при аналогичных on обстоятельствах организация on определяет on стоимость
аналогичных on ценностей.
Если on не представляется on возможным установить on стоимость on объекта,
полученного on организацией по on договору обмена, on в этой on ситуации, on стоимость
определяют on на основе on аналогичным образом on приобретенных объектов on основных
средств, on при сравниваемых on обстоятельствах
15
.
Стоимость, on по которой on объект основного on средства был on принят on к
бухгалтерскому on учету остается on не изменой, on кроме случаев, on предусмотренных on в
положениях on по бухгалтерскому on учету.
Это on такие случаи, on как частичная on ликвидация объекта, on реконструкция,
модернизация, on переоценка объекта on основных средств, on при on данных
14
Гудкова О.В. Роль информационных технологий в построении учетно-аналитической системы предприятия //
Бюллетень науки и практики. – 2016. – № 5 (6). – С. 116.
15
Спесивцева А.Л. Аудит правильности начисления амортизации и операций по ремонту основных средств / А. Л.
Спесивцева // Молодой ученый. – 2015. – № 11. – С. 1006.
16
обстоятельствах on допускается изменение on первоначальной стоимости, on по on которой
изначально on объект был on принят к on бухгалтерскому on учету.
Первоначальную on стоимость основных on средств увеличивают on расходы,
связанные on с модернизацией, on реконструкцией. Начисленная on сумма on амортизации
по on таким основным on средствам, не on меняется до on их реконструкции on (достройки,
модернизации, on дооборудования).
Эти on расходы отражают on на счете on 08 «Вложения on во внеоборотные on активы»
субсчет on «Увеличение стоимости on основных on средств».
Основное on средство может on быть частично on ликвидировано, в on результате
первоначальная on стоимость основного on средства on уменьшится.
Целью on проведения переоценки on объекта основных on средств on является
определение on реальной стоимости on объекта на on дату проведения on переоценки, on для
привлечения on инвестиций (например, on залог, при on получении кредита) on и т. on д.
Организация on в праве on как проводить on переоценку, так on и не проводить, on так
как on переоценка не on является обязанностью on организации, а on является правом on и
носит on добровольный характер. on Но надо on помнить о on том, что on если on организация
провела on переоценку основных on средств раз, on то в on будущем переоценку on необходимо
проводить on регулярно, для on того чтобы on стоимости значительно on не отличались, on от
той on что в on бухгалтерском учете on с текущей on стоимостью
16
.
Решение on о том, on будет ли on проводиться переоценка, on либо нет, on должно on быть
закреплено on в приказе on об учетной on политике организации. on В котором on следует
указать
17
: on
подлежат on переоценке отдельные on группы однородных on объектов
основных on средств или on все основные on средства, находящиеся on в on организации;
порядок on отражения результатов on переоценки на on счетах on бухгалтерского
учета; on
ответственные on лица, за on проведение on переоценки.
16
Классификация основных средств и начисление амортизации. - М.: АБАК, 2015. - c. 118.
17
Бухгалтерский учет (финансовый и управленческий): учебник / Кондраков Н.П., 5-е изд., перераб. и доп. - М.:
НИЦ ИНФРА-М, 2016. - с. 211.
17
Организация on имеет право on переоценивать только on те объекты, on которые
находятся on в собственности on у этой on организации. Переоценивать on группу on объектов
основных on средств, схожих on по характеристикам on и состоящих on из on схожих
компонентов, on по текущей on (восстановительной) стоимости on может on коммерческая
организация on на конец on отчетного on периода
18
.
Для on того, чтобы on определить on текущую (восстановительную) on стоимость
можно on использовать: данные on на продукцию, on аналогичную той, on которую
переоценивает on организация, взятые on от организации on – изготовителя, on можно
прибегнуть on к помощи on экспертов, для on получения заключения on независимого
оценщика, on средства массовой on информации и on специальную литературу on и т.д. on
Исходные on данные, необходимые on для переоценки on объектов on основных
средств on это: первоначальная on стоимость, если on переоценка уже on производилась,
тогда on текущей (восстановительной) on стоимости, по on которой объект on учитывается on в
бухгалтерском on учете на on момент проведения on переоценки; сумма on амортизации,
начисленной on за период on времени использования on основного средства on по on состоянию
на on указанную дату; on данные документально on подтвержденные о on текущей
(восстановительной) on стоимости переоцениваемого on объекта основных on средств on по
состоянию on на 31 on декабря отчетного on года.
Переоценка on объекта основных on средств, проводится on путем on перерасчета
первоначальной on стоимости.
Полученные on результаты, сделанные on в конце on отчетного года on переоценки
основных on средств, отражаются on обособлено в on учете. Результаты on переоценки, on в
том on числе данные on бухгалтерской отчетности on данного отчетного on года, on а
принимаются on при формировании on данных бухгалтерского on баланса на on начало
отчетного on года
19
.
Результатом on переоценки основных on средств может on быть, как on дооценка
(стоимость, on полученная по on результатам переоценки on (восстановительная)
превышает on остаточную), так on и уценка on (стоимость, полученная on по on результатам
18
Алисенов А.С. Бухгалтерский финансовый учет: учебник и практикум / А.С. Алисенов. - Люберцы: Юрайт, 2016.
- c. 189.
19
Касьянова Г. Ю. Амортизация основных средств. Бухгаалтерская и налоговая / Г.Ю. Касьянова. - М.: АБАК,
2013. - c. 65.
18
переоценки on меньше остаточной on стоимости объекта). on Переоценка on основных
средств, on представлена в on таблице on 1.
Таблица 1
Проводки по результатам переоценки основных средств
20
Уценка основных средств
Содержание операций
Дебет
Кредит
Отражена уценка первоначальной стоимости объекта основных
средств
91
01
Уменьшена сумма амортизации объекта основных средств
02
91
Дооценка основных средств
Отражен прирост первоначальной стоимости объекта основных
средств по переоценке
01
83
Отражен прирост суммы амортизации объекта основных средств
по переоценке
83
02
1.2 Современные задачи бухгалтерского учета и аудита основных средств
Улучшение использования основных средств отражается на финансовых
результатах работы предприятия, снижения себестоимости, улучшения качества
продукции, снижения налога на имущество и увеличения балансовой прибыли.
В связи с этим, учету и аудиту движения основных средств принадлежит
особое внимание. Мы можем следующим образом более конкретно
сформулировать задачи бухгалтерского учета основных средств
21
:
Активы, связанные с формированием фактической стоимости
бухгалтерского учета, принимаются в качестве основных средств;
Документы должны быть оформлены правильно, доход от основных
средств, их внутреннее перемещение и выбытие отражаются своевременно;
Результатов от продажи и прочего продажи основных средств должны
быть действительными;
Формирование фактических затрат, связанных с содержанием
основных средств (технический осмотр, поддержание в рабочем состоянии, др.);
Основные средства, принятые к учету, обеспечивает контроль за их
сохранностью;
20
Заостровцева Е.Н. Амортизация по бухгалтерским правилам / Е.Н Заостровцева // Практическая бухгалтерия. -
2013. – № 1. – С. 15
21
Аудит: основы аудита, технология и методика проведения аудиторских проверок: учеб. пос. / Н.В. Парушина,
Е.А. Кыштымова – 2-e изд., перераб. – М.: ИД ФОРУМ: НИЦ Инфра-М, 2012. – с. 106.
19
Проведения анализа использования основных средств;
Сведения, полученные основные средства, необходимые для
раскрытия в финансовой отчетности.
Учитывая данные задачи, аудитору необходимо проверить
22
:
приняты ли необходимые меры для обеспечения сохранности
основных средств (назначены ли материально ответственные лица, ответственные
за сохранность основных средств, заключены договора о полной индивидуальной
материальной ответственности);
созданы ли условия для обеспечения сохранности материальных
ценностей материально ответственным лицам;
оборудованы ли пожарно-охранной сигнализацией помещения;
в случае вывоза материальных ценностей с территории предприятия
организован ли порядок оформления документов;
приказом руководителя назначена ли постоянно действующая
комиссия по операциям с основными средствами и т.д. и т.п.
Рационального документооборота, полноты и тщательности составления
первичных учетных документов, которые отвечают требованиям, которые
изложены в положении "Учет основных средств" ПБУ 6/01 и в альбомах
унифицированных форм первичной документации, а также облегчает решение
этих задач
23
.
Аудиторской проверки основных средств, служат частью общего аудита
организации-клиента. Ее задача заключается в формировании мнения о
достоверности бухгалтерской отчетности по разделу основных средств и
установление соответствия методологии бухгалтерского учета, которая
применяется в организации и налогообложения операций с основными
средствами, которая действует в РФ нормативным документам
24
.
Во время аудита основных средств аудиторами проверяются:
22
Бухгалтерский управленческий учет: учебник / Д.В. Лысенко. - М.: НИЦ ИНФРА-М, 2016. – с. 130.
23
Пизенгольц М.3. Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве. Т. 2. Ч. 2. Бухгалтерский управленческий учет. Ч. 3.
Бухгалтерская (финансовая) отчетность: учебник. - 4-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2012. - 197
с.
24
Аудит: учеб. пособие /Федоренко И. В., Золотарева Г. И. – М.: НИЦ ИНФРА-М., 2016. – 272 с.
20
1. обеспечение контроля за наличием и сохранностью ОС (правильное
отнесение объектов к основным средствам; правильная оценка и переоценка
основных средств; правильная классификация основных средств; вопросы
организации аналитического учета основных средств и материальной
ответственности за них; инвентаризация; соответствие данных отчетности,
синтетического и аналитического учета);
2. документальное оформление и отражение в учет операций
поступления и выбытия основных средств (используется, если унифицированных
форм первичной документации; отражает ли операции по поступлению и
выбытию основных средств в регистрах синтетического учета; вопросы
налогообложения операций по поступлению и выбытию основных средств);
3. начисление заработной платы и отражение в учете амортизации
основных средств (для правильного определения срока полезного использования;
законное и обоснованное применение способов амортизации; правильное
использование единых норм амортизационных отчислений; законные ускоренной
амортизации; правильный расчет амортизационных отчислений и их отражение в
учете);
4. отражение в учете восстановления основных средств - ремонта,
реконструкции и модернизации (оформление операций; способы ремонта;
Из трех основных стадий состоит процесс движения основных средств на
предприятии: 1 стадия - поступление основных средств; 2 стадия - эксплуатация
основных средств; 3 стадия - выбытие основных средств
25
.
Каждая операция по поступлению и выбытию основных средств должна
быть оформлена первичными учетными документами, на основании которых
ведется их учет
26
.
Своевременной и правильной обработки операций, которые отражают
поступление и выбытие основных средств, позволяет обратить внимание на
различного рода ошибки и нарушения в бухгалтерском учете.
25
Бухгалтерский (финансовый) учет. В 2 т. Т. 1: учебник для академического бакалавриата / В.П. Астахов. - 12-е
изд., перераб. и доп. - М.: Издательство Юрайт, 2015. – с. 239.
26
Бухгалтерский учет и аудит: учебное пособие / Ю.И. Сигидов, М.Ф. Сафонова, Г.Н. Ясменко и др. - М.: НИЦ
ИНФРА-М, 2016. - 407 с.
21
На основании распоряжения или приказа по организации должен быть
определен круг лиц, на которых возложена ответственность за сохранность и
перемещение объектов основных средств, за точность и своевременность
обработки данных операций, определить должностных лиц, которые имеют право
подписи документов на приобретение, ввод в эксплуатацию, перемещение и
списание основных средств.
1.3 Планирование аудиторской проверки основных средств на предприятии
Целью on аудита ОС on служит выражение on мнения касательно on классификации,
правильности on оценки и on достоверности отражения on в учете on и отчетности on объектов
ОС. on
При on проведении аудита on ОС последовательность on работ можно on разделить on
на 3 on этапа (таблица on 2).
Таблица 2
Этапы аудиторской проверки ОС
27
Этап аудита
основных
средств
Содержание этапа аудита
Ознакомительный
- аудитором обязательно осуществляется проверка соблюдения
условий для включения имущества в ОС, согласно ПБУ 6/01;
- должны быть изучены состав и структуру ОС по данным
регистров аналитического учета. В процессе этого обучения
определяется правильность классификации учитываемых
объектов к ОС, их классификация, а также формирование
инвентарных объектов;
- проверка безопасности OS - необходимо проверить условия их
хранения и эксплуатации, установить список лиц, которые
закреплены отдельные объекты, убедиться в том, что с ними
заключены договоры о полной материальной ответственности
Основной
- необходимо проверить правильность оформления первичных
документов, на основании которых в бухучете отражались
операции по приобретению, выбытию объектов ОС;
- на основе данных бухгалтерского учета и первичных учетных
документов проверяет своевременность зачисления объектов в
состав ОС;
- производится проверка формирования первоначальной
стоимости объектов ОС; контролирует соблюдение методологии,
которая содержится в бухгалтерской политике для целей
бухгалтерского учета, требованиям ПБУ 6/01 и выяснить, на
каком счете отражаются фактические затраты, включаемые в
первоначальную стоимость объектов;
осуществляется перекрестная сверка данных регистров
синтетического учета по счету 01 "Основные средства" и 08
"Вложения во внеоборотные активы";
- проверяется правильность начисления амортизации ОС для
целей бухгалтерского учета; в случае ликвидации ОС проверяют
обработка первичных документов, устанавливают причины
ликвидации, техсостояние списанных объектов.
Заключительный
- осуществляет контроль соблюдения установленного порядка в
27
Основные средства в бухгалтерской и налоговой учётной политике [Электронный ресурс]: Мосбухуслуги.ру –
Режим доступа: http://www.mosbuhuslugi.ru/material/osnovnye-sredstva-uchetnaya-politika/.
22
учетной политике организации в части запасов, и это делается,
будь инвентаризации: - перед составлением годовой
бухгалтерской отчетности; - при смене материально
ответственных лиц; - при выявлении фактов хищения,
злоупотребления или порче имущества; - в случае стихийного
бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций,
вызванных экстремальными условиями; - при реорганизации
или ликвидации;
На основании данных инвентаризационных описей,
сличительных ведомостей, решений руководителя по итогам
инвентаризации, бухгалтерских расследования изучается
своевременность инвентаризации, полноту и точность ее
отражения в бухгалтерском учете. Если аудитор производит
лишь проверку результатов инвентаризации, то данный факт
необходимо отметить при составлении аудиторского отчета и
аудиторского заключения. Тем не менее, для создания более
оригинального вывода о качественной инвентаризации ОС
является более подходящим, чем сделать самостоятельно. В
заключение аудитор формирует пакет рабочих документов,
составляет аудиторский отчет и представляет его совместно с
рабочей документацией, ведущих контроль.
1) Планирование on аудита основных on средств на on предварительном on этапе
Не on секрет, что on предварительное планирование on служит начальным on этапом
аудиторской on проверки и on производится еще on до заключения on договора с on клиентом.
В on целях эффективного on планирования аудита on аудиторская on организация
обязана on согласовать с on руководством предприятия on основные on организационные
вопросы, on которые связаны on с проведением on аудиторской on проверки.
Общаясь с on руководством и on сотрудниками предприятия, on изучая on
документы, аудитор on получает основные on сведения об on потенциальном аудируемом on
лице.
На on этапе планирования on аудитору необходимо on ознакомиться с on финансово-
хозяйственной on деятельностью предприятия on и достичь on понимания on данного
субъекта on в таких on вопросах
28
:
1. Основные on вопросы предварительного on планирования: организационно-
правовая on форма, масштабы on деятельности; соблюдение on клиентом on непрерывности
деятельности; on вид производственной on деятельности и on номенклатура on выпускаемой
продукции; on структура капитала on и курс on акций; внутренние on и внешние on факторы,
которые on влияют на on хозяйствующую деятельность on субъекта.
2. Вопросы on аудита ОС on на стадии on предварительного on планирования:
соблюдение on научно обоснованной on классификации ОС; on права предприятия on на on ОС.
28
Рыжков К. Переоценка основных средств / К. Рыжков // Аудит и налогообложение. - 2014. - №10. – С. 14.
23
Источниками on получения информации on об экономическом on субъекте, on его
бизнесе, on состоянии бухгалтерского on учета и on внутреннего контроля on на on стадии
предварительного on планирования могут on являться: учредительные on и
регистрационные on документы; приказ on об учетной on политике; on бухгалтерская
отчетность, on регистры учета; on контракты (договоры) on на поставку on продукции,
выполнение on работ, оказание on услуг; результаты on осмотра предприятия, on его
производственных on площадей, офисных on помещений; результаты on бесед on и
переговоров on с руководством, on главным бухгалтером, on работниками on предприятия;
результаты on наблюдения за on производственным процессом; on результаты on проверок,
проведенных on ранее (другой on аудиторской фирмой, on налоговой on инспекцией);
информация on от третьих on лиц
29
.
Предприятием on должна соблюдаться on научно обоснованная on классификация
основных on средств, по on следующим признакам: on по принадлежности, on роли on в
производственном on процессе и on по степени on использования (таблица on 3).
Таблица 3
Изучение состава и структуры объектов основных средств
30
Критерий классификации и источник
получения информации
Виды основных средств
1) в зависимости от имеющихся у
организации прав
в собственность-в собственности; -
находящиеся у организации в
хозяйственном ведении или оперативном
управлении; - полученные организацией
в аренду; - полученные организацией в
безвозмездное пользование; -
полученные организацией в
доверительное управление.
2) в зависимости от роли в производственном процессе
Активная часть а) машины и
оборудование: - силовые машины и
оборудование; - рабочие машины и
оборудование; - измерительные и
регулирующие приборы и устройства; -
лабораторное оборудование; -
вычислительная техника; - прочие
машины и оборудование; б)
транспортные средства; в) инструмент;
Пассивная часть а) здания; б)
сооружения (мосты, дороги); в)
передаточные устройства (водопроводы,
газопроводы и т.д.).
Критерий классификации и источник
получения информации
Виды основных средств
г) инвентарь и принадлежности; д)
29
Амортизация основных средств. Бухгалтерская и налоговая. - М.: АБАК, 2014. - c. 74.
30
Полковский Л.М. Бухгалтерский управленческий учет: учебник для бакалавров / Л.М. Полковский. - М.: Дашков
и К, 2016. - c. 138.
24
прочие основные фонды.
По степени использования основные
средства подразделяются на
находящиеся в:
а) эксплуатации; б) запасе; в) ремонте;
г) стадии достройки, дооборудования,
реконструкции, модернизации и
частичной ликвидации; д) на
консервации.
Каждая on из этих on классификаций имеет on свою смысловую on нагрузку на on
стадии предварительного on планирования аудита on основных средств. on Аудитор,
исходя on из полученных on результатов распределения on основных средств on по on данным
классификационным on признакам, определяет on ряд процедур, on которые он on будет
применять on в процессе on аудита, а on также on намечает критические on области, требующие
тщательной on проверки
31
.
Приведем on процедуры проверки on и источники on получения информации on по
ранее on установленным вопросам on предварительного планирования on основных
средств on (таблица on 4).
Таблица 4
Аудиторские процедуры и источники информации
32
Вопрос
проверки
Аудиторские
процедуры
Источники информации
3) права
предприятия на
основные
средства
инспектирование;
запрос;
подтверждение.
Устав предприятия; договор купли-продажи;
приказ об учетной политике; Свидетельство
о государственной регистрации; акт приема-
передачи имущества;
4) роль
основных
средств в
производственно
м процессе
инспектирование;
- Приказ об учетной политике предприятия;
- акт инвентаризации объектов основных
средств;
- инвентарные карточки по счету 01.
5) степень
использования
основных
средств
инспектирование;
- ОС-3 «Акт приемки-сдачи
отремонтированных, реконструированных и
модернизированных объектов»;
- ИНВ-10 «Акт инвентаризации
незаконченных ремонтов основных средств»;
- ОС-6 «Инвентарная карточка учета
основных средств».
Важным on моментом при on планировании аудита on основных средств on является
установление on прав предприятия on на данные on объекты. В on зависимости от on этих on прав
аудитор on будет применять on те или on иные on процедуры.
Так on если объект on основного средства on принадлежит предприятию on на on праве
собственности, on то аудитору on необходимо проверить on - договор on купли-продажи,
31
Кузнецова О.Н. Новации учета основных средств: достоверное представление или искажение. В сборнике:
Бухгалтерский учет: достижения и научные перспективы XXI века Материалы Международной научно-
практической конференции, посвященной 80-летию кафедры бухгалтерского учета университета. - 2015. - С. 226.
32
Сигидов Ю.И. Амортизация основных средств: вопросы теории и методики учета: монография / Ю.И. Сигидов,
Н.Ю. Мороз. - М.: НИЦ ИНФРА-М, 2015. – с. 53.