13
В отчете о движении денежных средств отражена информация о
денежных потоках организации и их движении за отчетный и предыдущий
годы. Подразделение денежных потоков следующее: от текущих операций,
от инвестиционных операций и от финансовых операций.
В пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности более
подробно расписываются и детализируются показатели бухгалтерского
баланса и отчета о финансовых результатах. Если организация не формирует
пояснения в бухгалтерской (финансовой) отчетности, то такая отчетность
может быть расценена как неполная, поэтому составление пояснений
необходимо для полного ознакомления с финансовым состоянием
хозяйствующего субъекта. Однако, есть те, кто попадает под освобождение
от формирования пояснений. К ним относятся:
- малые предприятия, которые имеют право вести упрощенную
отчетность;
- общественные организации, которые не ведут
предпринимательскую деятельность и не имеют реализации.
Если коммерческая организация подлежит обязательному аудиту в
соответствии со ст. 5 Федерального закона от 30.12.2008 № 307 - ФЗ, то в
состав годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности необходимо
включить аудиторское заключение. Оно является свидетельством того, что
предоставляемая бухгалтерская (финансовая) отчетность является
достоверной (п. 5 ПБУ 4/99).
Годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность должны составлять
все хозяйствующие субъекты и предприниматели, за исключением тех
категорий лиц, которым позволено применять упрощенный вид годовой
бухгалтерской (отчетности) или быть освобожденными от ее составления. В
ФЗ № 402 п. 4 ст. 6 перечислены группы лиц, имеющих право применять
упрощенные способы ведения бухгалтерского учета и составления
бухгалтерской (финансовой) отчетности, к которым относятся:
- субъекты малого предпринимательства;
14
- некоммерческие организации, которые созданы;
- организации, получившие статус участников проекта по
осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их
результатов.
Следующий вид классификации бухгалтерской (финансовой)
отчетности по степени обобщения информации включает в себя
индивидуальную бухгалтерскую (финансовую) отчетность и сводную
(консолидированную).
Индивидуальная бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется с
целью определения конечного финансового результата деятельности
организации (чистая прибыль или убыток), сдачи в контролирующие органы
в определенные сроки, управления организацией, планирования дальнейшей
экономической деятельности хозяйствующего субъекта и т.д.
Под сводной (консолидированной) бухгалтерской (финансовой)
отчетностью согласно ФЗ от 27.07.2010 № 208 ∇О консолидированной
финансовой отчетности∈ п. 2 ст. 1 ∇...понимается систематизированная
информация, отражающая финансовое положение, финансовые результаты
деятельности и изменения финансового положения организации, которая
вместе с другими организациями и (или) иностранными организациями в
соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности
определяется как группа∈ [16,с.122].
Рассмотрим методику составления бухгалтерской финансовой
отчетности, которая включает несколько этапов. На рис.1 представлен
порядок проведения подготовительной работы, обязательной для
формирования отчетности.
Следующим этапом является закрытие регистров бухгалтерского учета.
Одним из элементов является закрытие финансово-результативных счетов
бухгалтерского учета, таких как 90 ∇Продажи∈, 91 ∇Прочие доходы и
расходы∈, 99 ∇Прибыли и убытки∈, которые не имеют остатка и при
сопоставлении и выведении финансового результата закрываются.
15
Рис.1.1. Подготовительная работа перед составлением отчетности.
Затем после закрытия регистров, заполняются формы отчетности,
которые опираются:
- при формировании отчета о финансовых результатах на обороты по
счетам 90, 91, 99, 84;
- при формировании бухгалтерского баланса на остатки по счетам, для
заполнения данных актива – остатки по дебету, для заполнения данных
пассива – остатки по кредиту.
На основании аналитических данных заполняются пояснения к
бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах. Окончательный
этап это рассмотрение и утверждение финансовой отчетности.
1.2. Нормативно-правовое регулирование формирования бухгалтерской
финансовой отчетности
Изменения в экономической среде России требуют эффективного
управления хозяйственными процессами, включая ключевой элемент -
бухгалтерский учет. Значительная роль в его организации отводится
нормативному регулированию, основанному на Программе реформирования
бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами
финансовой отчетности, утвержденной Правительством РФ. Международные
стандарты финансовой отчетности оказывают существенное влияние на
16
формирование показателей бухгалтерской отчетности.
Согласно российской Конституции [1], правительство несет
ответственность за общее руководство бухгалтерским учетом и разработку
стандартов. Минфин РФ осуществляет методологическое регулирование
бухгалтерского учета, а Центральный банк и другие регулирующие органы
отвечают за определенные аспекты учетной практики. Законодательное
регулирование бухгалтерского учета включает принятие законов и
регуляторных актов.
В настоящее время система нормативно - правового регулирования
бухгалтерского учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности в
Российской Федерации состоит из 4 уровней.
Первый уровень - законодательный. Он включает в себя такие
нормативно - правовые акты, как:
- Федеральный закон от 06.12.2011 № 402 - ФЗ ∇О бухгалтерском
учете∈ - создан с целью установления общих требований к бухгалтерскому
учету и бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также для создания
правового механизма регулирования бухгалтерского учета;
- Федеральный закон ∇О консолидированной финансовой
отчетности∈ от 27.07.2010 № 208 - ФЗ устанавливает общие требования к
составлению, представлению и раскрытию консолидированной финансовой
отчетности юридическим лицом, созданным в соответствии с
законодательством Российской Федерации. Применять данный закон
необходимо вместе с использованием международных стандартов
финансовой отчетности.
Второй уровень - нормативный. Он включает:
- Приказ Минфина России от 29.07.1998 № 34н ∇Об утверждении
Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в
Российской Федерации∈ определяет порядок организации и ведения
бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской
(финансовой) отчетности юридическими лицами по законодательству РФ,
17
независимо от их организационно - правовой формы (за исключением
кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений), а
также взаимоотношения организации с внешними потребителями
бухгалтерской информации;
- Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н ∇Об утверждении
Положения по бухгалтерскому учету ∇Бухгалтерская отчетность
организации∈ (ПБУ 4/99)∈ устанавливает состав, содержание и методические
основы формирования бухгалтерской отчетности организаций, являющихся
юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, кроме
кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений;
- Приказ Минфина России от 02.07.2010 № 66н ∇О формах
бухгалтерской отчетности организаций∈ устанавливает формы бухгалтерской
(финансовой) отчетности, которые должны использовать организации при
составлении бухгалтерской отчетности;
- Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н ∇Об утверждении
Плана счетов бухгалтерского учета финансово – хозяйственной деятельности
организаций и Инструкции по его применению∈;
К важнейшим документам этого уровня относятся План счетов
бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций
и Инструкция по его применению. План счетов бухгалтерского учета
представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной
деятельности в бухгалтерском учете. В нем приведены наименования и
номера синтетических счетов (счетов первого порядка) и субсчетов (счетов
второго порядка) [31, с.8].
Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета
устанавливает единые подходы к применению Плана счетов и отражению
фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета. В ней
приведена краткая характеристика синтетических счетов и открываемых к
ним субсчетов: раскрыты их структура и назначение, экономическое
содержание обобщаемых на них фактов хозяйственной деятельности,
18
порядок отражения наиболее распространенных фактов.
Приказ Минфина России от 28.12.2015 № 217н ∇О введении
Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений
Международных стандартов финансовой отчетности в действие на
территории Российской Федерации и о признании утратившими силу
некоторых приказов (отдельных положений приказов) Министерства
финансов Российской Федерации∈[12] включает в себя перечень
применяемых на территории РФ международных стандартов финансовой
отчетности и разъяснений к ним. Применение МСФО позволяет
организациям выйти за пределы российского рынка, тем самым расширить
возможный круг инвесторов.
Если документы второго уровня обязательны для всех организаций, то
документы третьего уровня регулируют конкретные операции.
Третий уровень нормативно - правового регулирования бухгалтерского
учета и бухгалтерской (финансовой) отчетности в РФ - методический. Он
включает в себя методические указания, письма Минфина, рекомендации и
иные документы инструктивного или рекомендательного характера, которые
отвечают на практические вопросы бухгалтерского учета и составления
бухгалтерской (финансовой) отчетности и которые не вошли в предыдущий
уровень.
Четвертый уровень - организационный, который включает в себя
учетную политику организации, составление которой регулируется
положением по бухгалтерскому учету ∇Учетная политика организации∈
(ПБУ 1/2008).
Учетная политика организации разрабатывается главным бухгалтером
или иным лицом, на которое в соответствии с законодательством Российской
Федерации возложено ведение бухгалтерского учета организации, на основе
ПБУ 21/2008 ∇Учетная политика организации∈. Ссылаясь на Положение по
бухгалтерскому учету (п. 2 ПБУ 21/2008), ∇...под учетной политикой
организации понимается принятая ею совокупность способов ведения
19
бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения,
текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной
деятельности∈.
Таким образом, чтобы правильно составить бухгалтерскую и
налоговую отчетность, необходимо иметь под рукой информацию,
учитывающую все требования действующего законодательства.
1.3. Методика анализа финансового состояния организации
Для проведения финансового анализа используется ряд методов.
В нормативной практике анализ финансового состояния нацелен на
обеспечение единого методического подхода к определению
несостоятельности организации и направлен, в первую очередь, на выявление
ее платежеспособности. Рассмотрим методологические рекомендации
Росстата, которые предполагают проведение комплексного анализа
финансово-хозяйственной деятельности по четырем пунктам [14, с. 144]
(рисунок 1.1).
По итогам оценки предусматривается 4 возможных финансовых
состояния: ∇отлично∈, ∇хорошо∈, ∇удовлетворительно∈ и
∇неудовлетворительно∈.
В методических указаниях ФСФО России ключевым показателем для
расчета основных коэффициентов выступает среднемесячная выручка,
рассчитанная по оплате, что способствует приближению результатов анализа
к реальности. Несмотря на упразднение ФСФО, данная методика до сих пор
используется ФНС при анализе финансового состояния налогоплательщиков,
а также другими государственными органами [13, с. 19].
Далее рассмотрим методики оценки финансового состояния
предприятия, разработанные отечественными экономистами – практиками.
Методика, представленная Шереметом А. Д. и Негашевым Е.В.[22], состоит
из разделов, выделенных на рисунке 1.2.
20
Рис. 1.2. Этапы проведения анализа финансовой деятельности
Рис. 1.3. Этапы анализа финансового состояния (по методике Шеремета А. Д.
и Негашева Е. В.) [25, с.87]
Основой для анализа финансовой устойчивости является расчет такого
показателя, как разница между собственным капиталом и уставным
капиталом. Помимо этого, проводится расчет и оценка коэффициентов
финансовой устойчивости. Исходя из результатов, выделяются четыре типа
финансовой ситуации [9].
Любушин Н.П. в своей работе отмечает, что анализ финансового
состояния организации основывается в первую очередь на относительных
показателях, т.е. на коэффициентном методе. К основным приемам,
использующимся в данной методике, относятся следующие: горизонтальный,
Анализ имущества организаций и его источников
Анализ платежеспособности и финансовой устойчивости
Анализ финансовых результатов и эффективности использования
активов и источников их формирования
Оценка финансового состояния организаций, которая дается на
основании значений и оценки динамики показателей в отчетном году
1. Анализ структуры активов и пассивов
•Оценка общей структуры активов и пассивов (определение соотношения оборотных и внеоборотных
активов, расчет коэффициентов автономии и соотношения заемных и собственных средств и др.).
2. Анализ финансовой устойчивости
•По результатам выделяют четыре типа финансовой ситуации: ∇абсолютная устойчивость∈, ∇нормальная
устойчивость∈, ∇неустойчивое состояние∈ и ∇кризисное состояние∈.
3. Анализ ликвидности
•Расчет коэффициентов абсолютной, критической и текущей ликвидности
4. Анализ платежеспособности
•Анализ баланса платежеспособности и расчет финансовых коэффициентов платежеспособности
5. Анализ движения денежных средств
21
вертикальный, сравнительный, трендовый, факторный анализ и анализ на
основе стохастических моделей.
В соответствии с данной методикой, анализ начинается с выявления
важнейших характеристик бухгалтерского баланса, таких как общая
стоимость имущества; соотношения собственных и заемных средств и др.
Далее идет следующий этап: анализ изменений в составе и структуре активов
баланса, который предусматривает изучение изменений в их составе,
структуре и оценку соотношения собственного и заемного капитала.
Следующий этап: оценка платежеспособности организации. Автор
определяет степень платежеспособности по текущим обязательствам как
соотношение текущих заемных средств организации к среднемесячной
выручке [33, с. 328].
Далее необходимо оценить кредитоспособность организации, под
которой Н.П. Любушин понимает возможность организации погашать свои
обязательства за счет активов и связывает ее с показателями ликвидности.
Заключительным этапом данной методики выступает оценка
финансовой устойчивости с применением системы коэффициентов. Здесь
выделяются те же четыре типа финансовой устойчивости, что и в работе
Шеремета А. Д. и Негашева Е.В.
Подводя итоги сравнительной оценки методик анализа финансового
состояния организации, отметим, что большинство российских авторов
предлагают практически идентичные подходы, отличающиеся набором
показателей и порядком их расчета. Завершая анализ рассмотренных выше
методик, резюмируем их основные преимущества и недостатки в табл. 1.1.
К основным недостаткам рассмотренных выше методик можно отнести
игнорирование отраслевых особенностей и условий функционирования
организаций, а также их различий в зависимости от размера.
Для характеристики динамики показателя могут быть рассчитаны
следующие показатели:
1. Абсолютный прирост (абсолютное изменение):
22
∆x = x
2
– x
1
, (1.1)
где ∆x - абсолютный прирост (абсолютное изменение) показателя x;
x
1
- значение показателя x в базисном периоде;
x
2
- значение показателя в отчетном периоде.
Таблица 1.1
Преимущества и недостатки методик оценки финансового состояния
организации
Автор
Преимущества использования
Недостатки использования
Росстат
-комплексность анализа;
-всесторонняя оценка финансово-
хозяйственной деятельности;
-наличие критериев оценки
финансового состояния
-отсутствие отраслевой
дифференциации нормативных
значений финансовых
коэффициентов;
-отсутствие анализа денежных
потоков;
-отсутствие анализа вероятности
банкротства
ФСФО России
комплексность анализа;
в большей степени приближает
результаты анализа к реальности, т.к.
основной показатель, использующийся
для расчета - среднемесячная выручка
по оплате
отсутствие анализа вероятности
банкротства;
разработана в первую очередь для
сотрудников МСФО и
предусматривает наличие большой
базы данных
Шеремет А.Д.
Негашев Е.В.
комплексность анализа;
применение всех форм отчетности
организации
отсутствие анализа банкротства;
отсутствие прогноза финансовой
деятельности
Савицкая Г.В.
комплексность анализа;
всесторонняя оценка финансового
состояния организаций;
проведение анализ вероятности
банкротства
- отсутствие прогноза финансовой
деятельности
Любушин Н.П.
комплексность анализа;
всесторонняя оценка финансового
состояния организаций
отсутствие учета факторов,
влияющих на финансовое
состояние;
отсутствие анализа вероятности
банкротства
2. Темп роста. Обычно измеряется в процентах, но может измеряться и
в долях:
ТР
х
= х
2
/х
1
*100, (1.2)
где ТР
x
- темп роста показателя x;
x
1
- значение показателя x в базисном периоде;
x
2
- значение показателя в отчетном периоде.
3. Темп прироста. Обычно измеряется в процентах, но может