7
СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ .................................................................................................................. 8
Глава 1. Международные стандарты финансовой отчетности ............................. 10
1.1. Основные положения международных стандартов финансовой
отчетности ............................................................................................................... 10
1.2. Сходство и различие между МСФО и РСБУ ............................................. 28
Глава 2. Гармонизация ПБУ в соответствие с МСФО на примере ООО
«Максима Логистик-Логистик» ............................................................................... 37
2.1 Технико-экономическая характеристика ООО «Максима Логистик-
Логистик» ................................................................................................................ 37
2.2. Развитие правового регулирования бухучета в России и перспективы
внедрения МСФО на предприятии....................................................................... 61
2.3. Необходимые изменения в законодательстве для дальнейшего внедрения
МСФО на предприятиях России ........................................................................... 64
Глава 3. Перспективы дальнейшего внедрения МСФО в России на примере
ООО «Максима Логистик-Логистик» ..................................................................... 69
3.1. Основные проблемы, возникшие при приближении ПБУ к МСФО ......... 69
3.2. Возможные пути решения проблем .............................................................. 74
ЗАКЛЮЧЕНИЕ ......................................................................................................... 78
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ ................................................. 82
ПРИЛОЖЕНИЯ 83
8
ВВЕДЕНИЕ
За последние 20 лет в экономике нашей страны произошли большие
изменения, повлиявшие на ход ее развития. Отразилось это и на бухгалтерии. В
конце прошлого столетия применялись другие принципы составления
бухгалтерской отчетности, обусловленные иным типом экономической
системы. В условиях директивной экономики основным пользователем
бухгалтерской отчетности являлись государственные органы, осуществляющие
планирование экономики.
В конце прошлого столетия изменился тип экономической системы, и в
этой связи возникла необходимость в едином выражении данных
бухгалтерского учета таким образом, чтобы информация была понятна всем без
исключения пользователям. Так, в экономически развитых странах стали
применяться Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО), в
которых закрепляются единые для всех стран рекомендации по составлению
бухгалтерской отчетности.
Существуют два основных пути реформирования бухгалтерского учета и
отчетности:
полный переход на международные стандарты бухгалтерского учета
(МСБУ) в неизменном варианте;
принятие своих собственных стандартов, отражающих специфику
национального рынка и одновременно приближенных к МСФО.
В связи, с чем актуальными возникают вопросы сравнения
международных и национальных стандартов учета, определение совпадений и
различий принятых в настоящее время стандартов.
Анализ последних исследований и изданий свидетельствует о том, что
проблемам перехода России на отчетность по международным стандартам
посвящено много статей и публикаций, но большинство из них либо подробно
освещает определенный стандарт, или сравнивает этот национальный стандарт
с международным.
9
Целью исследования в выпускной квалификационной работе является
углубленное изучение порядка применения МСФО и пути дальнейшего
внедрения и перехода на МСФО российскими предприятиями.
Для достижения поставленной цели сформулированы следующие задачи:
1) изучить основные положения международных стандартов финансовой
отчетности;
2) провести сравнительный анализ МСФО и РСБУ;
3) рассмотреть направления гармонизации ПБУ в соответствие с МСФО
на примере ООО «Максима Логистик-Логистик»;
4) охарактеризовать перспективы дальнейшего внедрения МСФО в
России на примере ООО «Максима Логистик-Логистик».
Объектом исследования в выпускной квалификационной работе является
ООО «Максима Логистик-Логистик».
Предмет исследования – финансовая отчетность ООО «Максима
Логистик-Логистик».
Методической основой исследования являются нормативно-правовые
акты, регламентирующие ведение бухгалтерского учета в коммерческой
организации, учебная и методическая литература, статьи в периодической
печати и Интернет-ресурсы.
Решению проблем перехода на МСФО посвящены работы ученых и
специалистов по бухгалтерскому учету и отчетности в России, а именно И. А.
Медведева, Н. Ц. Павлова, Ю. Б. Бурилова, Е. О. Твердой, И. М. Джалилова, Т.
М. Рогуленко и др.
В работе использованы балансовый метод, метод сравнений,
вертикальный и горизонтальный анализ, метод коэффтцтентов.
Структурно работа состоит из введения, трех глав основной части,
заключения, списка использованных источников и приложений.
10
Глава 1. Международные стандарты финансовой отчетности
1.1. Основные положения международных стандартов финансовой
отчетности
В современных условиях – условиях постоянно растущих масштабов
глобализации, развития интеграционных процессов, все большей
вовлеченности отдельных стран в мировую экономику, роста деловой
активности, развития рынков капитала, актуальной становиться проблема
сравнения финансовой отчетности, составленной на основании различных
национальных стандартов. Различные национальные стандарты становятся
барьером на пути свободного перемещения финансовых потоков, что
становиться одной из причин ухудшения инвестиционного климата страны, и
как следствие торможения экономического развития. Таким образом,
разработка и применение единых стандартов учета становиться оптимальным
решений вопроса понимания финансовой отчетности в условиях мировой
экономики.
Рассмотрим историю возникновения единых стандартов учета, этапы
развития и понятие МСФО, способы внедрения стандартов в национальную
экономику.
Существует несколько подходов к решению этой проблемы –
гармонизация национальных стандартов и стандартизация бухгалтерского
учета и отчетности.
Гармонизация и стандартизация бухгалтерского учета (harmonization and
standardization of accounting) – термины, используемые для обозначения
мероприятий, проводимых международными организациями по сближению
национальных моделей бухгалтерского учета. Идея гармонизации различных
систем бухгалтерского учета реализуется в рамках Европейского союза (ЕС).
Она предполагает, что в каждой стране может существовать своя модель
организации учета и система стандартов, ее регулирующих. Главное чтобы эти
11
стандарты не противоречили аналогичным стандартам в других странах –
членах сообщества, т.е. находились в гармонии друг с другом
1
.
Результаты гармонизации учета представлены директивами Европейского
союза (ЕС), основанными на французских и немецких правилах учета.
Директивы рассматриваются странами – участницами ЕС, как инструмент
гармонизации и являются обязательными. Страны сами решают, в каком
виде и в каких формах эти директивы будут реализованы в национальном
законодательстве в части бухгалтерского учета
2
.
Следует отметить, что
директивы регулируют не только бухгалтерский учет и отчетность, а являются
звеном правового регулирования ЕС. В систему права также входят:
регламенты, решения, рекомендации и заключения. Данные правовые акты
имеют разную юридическую силу, которая закреплена в статье 249 Римского
договора о создании Европейского союза, подписанного в 1957г.
В отличие от МСФО, директивы в области бухгалтерского учета, помимо
выше указанных целей, создавались и с целью защиты интересов акционеров и
третьих лиц, и как следствие регулирования деятельности Транснациональных
корпораций – ТНК. В рамках международного права существует три уровня
регулирования деятельности ТНК: внутреннее законодательство, двустороннее
соглашение, многостороннее соглашение. Внутреннее законодательство
предполагает регулирование компаний в рамках своей страны.
Организационная структура ТНК позволяет избежать контроля такого вида
регулирования. Двустороннее соглашение предполагает заключение
договорных отношений между двумя заинтересованными странами. Однако и
такие меры регулирования не всегда являются эффективными, так как ТНК не
ограничиваются двумя странами. Очевидно, что необходимы более
масштабные решения большого количества государств. Третий уровень -
многостороннее соглашение, ранжируется по количеству стран участниц.
Выделяют: универсальные, региональные и субрегиональные.
1
Ковалев В.В., Ковалев Вит. В. Корпоративные финансы и учет: понятия, алгоритмы,
показатели. – М.: Компания КноРус, 2018. - с. 111.
2
Поленова С.И. Международные стандарты финансовой отчетности: создание и конструктивные
характеристики. // Международный Бухгалтерский Учет. – 2015. - №10, - с. 42- 50.
12
Четырнадцать основных директив образуют так называемую Программу
гармонизации права компаний ЕС
3
. Первая директива по праву компаний была
утверждена Советом ЕС 9 марта 1968 года (68/151/EEC). Данная директива
регулирует вопросы 3-х разновидностей:
1) Правила о публикации обществом определенной информации и
юридической силе такой публикации для третьих лиц;
2) Полномочия органов общества представлять его в отношениях с третьими
лицами;
3) Недействительность процедуры создания общества
4
.
В сравнении с МСФО, в данной директиве список обязательных к
публикации документов шире. Например, в соответствии со ст.2, публикации
подлежит устав организации и иные учредительные документы, и вносимые в
них изменения, сведения о перемене местонахождения компании и др. В
МСФО таких требований нет, хотя такие данные должны быть отражены в
пояснительной записке, если они являются существенными.
Вторая директива от 13 декабря 1976 года (77/91EEC) «Директива о
капитале компании» регулирует процедуру увеличения и уменьшения
уставного капитала, порядок доступа к информации о капитале компании.
Третья директива от 9 октября 1978 года (78/855/EEC) регулирует
порядок слияния акционерных обществ. Шестая директива от 17 декабря 1982
года (82/891EEC) регулирует порядок разделения акционерных обществ.
Одиннадцатая директива от 21 декабря 1989 года (89/666/EEC) уточняет
положения относительно регулирования порядка обращения финансовой
отчетности, с обозначением особенной процедуры предоставления информации
филиалами и представительствами иностранных компаний.
Особое место в регулировании финансовой отчетности занимают
четвертая, седьмая и восьмая директивы. Четвертая директива от 25 июля 1978
3
Алехина А.В. Правовое регулирование слияний и поглощений по законодательству Европейского союза //
Юридическая техника. – 2017. - №6. - с. 55-56.
4
Беликова К.М., Иншакова А.О. Директивы ЕС, как универсальное средство гармонизации для создания
публичности и открытости деятельности компаний. // Евразийский юридический журнал. - 2018. - № 7(26). – с.
30-35.
13
года (78/660/EEC) о «Годовой отчетности», седьмая директива от 13 июня 1983
года (83/349/EEC) о «Консолидированной отчетности» и восьмая директива от
10 апреля 1984 года (84/253/EEC) затрагивают финансовую отчетность
компаний, которые подлежат обязательной аудиторской проверке.
Четвертая директива координирует национальные нормы о годовой
финансовой отчетности и распространяется на хозяйственные общества (АО,
ООО, коммандитное товарищество на акциях). В директиве разработаны
способы расчетов, используемые в отчетах и балансах, порядок проведения
аудиторских проверок и публикации отчетных документов.
Седьмая директива ЕС регулирует отношения между материнской и
дочерними организациями, составлению консолидированной отчетности.
Директива предусматривает семь условий обязательного составления
консолидированной отчетности. Требования консолидации относятся только к
компаниям, которые были сформированы в результате приобретения, а не
объединения или слияния.
Требования об обязательной проверке закрепленные в Четвертой и
Седьмой директивах, стали следствием появления Восьмой директивы, которая
регулирует квалификационные требования, предъявляемым к аудиторам и
аудиторским фирмам
5
.
5
Общие для всех стран ЕС подходы установления гражданской и
административной ответственности за нарушения в периодической отчетности
зафиксированы с учетом принципов эффективности, пропорциональности и
достаточности для предотвращения таких нарушений. Что касается уголовного
наказания, то директивное регулирование оставляет разрешение данного
вопроса на усмотрение стран-участниц. Таким образом, представляется, что
характерным признаком директивного регулирования деятельности компаний в
ЕС, в результате которого появляются унифицированные правила, является
исключительная компетенция национального законодателя в вопросах выбора
средств и способов достижения указанных в директивах результатов, что
5
Восьмая Директива от 10 апреля 1984г.
14
предопределяет мягкий подход европейского законодателя регулированию
корпоративных отношений. Гармонизация же европейского законодательства о
компаниях директивным способом по вопросам публичности, открытости и
финансовой отчетности корпораций, а также установления ответственности за
соответствующие нарушения привела к решению многих ранее стоящих перед
ЕС проблем в области совершенствования регулирования торгового оборота в
целом
6
.6
Но, несмотря на положительные изменения, были и отрицательные
стороны. Так при разработке директив предполагалось, что все компании
имеют одинаковую юридическую форму и работают в Европейском сообществе
по единому законодательству. Различия, которые существовали между
национальными законами в различных странах, породили искусственную
конкуренцию между компаниями, имеющими одинаковую организационно-
правовую форму, относительно выбора страны, в которой требования менее
жесткие. Единственным способом решения этой проблемы могла бы быть
какая-либо другая форма регулирования, дающая возможность
ориентироваться в условиях изменения экономики, требований современного
инвестиционного сообщества и отличающаяся большей гибкостью
7
.
Таким решением стала стандартизация. По определению которое дает
В.В. Ковалев, логика стандартизации такова: должен существовать
унифицированный набор стандартов, приложимых к любой ситуации, к любой
стране. Поэтому становиться бессмысленным разрабатывать национальные
стандарты. Что касается внедрения единых стандартов, то в отличие от
практики, используемой в ЕС, речь не идет о силовых методах с помощью
законодательных органов – следование международным стандартам должно
6
Беликова К.М., Иншакова А.О. Директивы ЕС, как универсальное средство гармонизации для создания
публичности и открытости деятельности компаний» // Евразийский юридический журнал . - 2010 - № 7(26) – С.
30-35.
7
Морозова Т.В. Международные стандарты финансовой отчетности: учебное пособие. Москва, Издательство:
Синергия, 2012, с. 13.
15
осуществляться в результате добровольного соглашения профессиональных
организаций стран
8
.
Так в 1973 г. по инициативе английского аудитора Г. Бенсона (Henry
Benson, 1909-1995)
был создан Комитет по международным стандартам
финансовой отчетности (КМСФО). (В 2001 году КМСФО был реорганизован в
Совет по международным стандартам финансовой отчетности – СМСФО,
International Accounting Standards Board, IASB). Данная организация поставила
перед собой задачу, которую она обозначила в Уставе: «Разработать в
общественных интересах единый комплект высококачественных, доступных
для понимания и применимых на практике бухгалтерских стандартов,
предусматривающих формирование качественной, прозрачной и сравнимой
информации в финансовой отчетности с целью оказания помощи участникам
мировых рынков капитала и другим пользователям информации в принятии
экономических решений»
9
.
С этого момента начинается деятельность по созданию задуманного.
Спустя 10 лет, в 1981года, Комитет по МСФО становиться полностью
автономным в вопросах внедрения стандартов, обсуждения документов
касающихся международного учета.
Для улучшения функционирования внутреннего рынка в сфере
финансовых услуг согласно регламенту (ЕС) № 1606/2002 Европейского
парламента от 19.07.2002
10
за каждый финансовый год начиная с 01.01.2005
общества, которые регулируются национальным правом государств — членов
ЕС, обязаны готовить свою консолидированную отчетность в соответствии с
международными стандартами финансовой отчетности (МСФО), если на дату
составления баланса их ценные бумаги разрешены к продаже на
8
Ковалев В.В., Ковалев Вит. В. Корпоративные финансы и учет: понятия, алгоритмы, показатели. Москва,
Издательство: Компания КноРус 2010, с. 111.
9
Делойт Туш Томацу Лимитед (анг. Deloitte Touche Tohmatsu Limited) международная сеть компаний,
оказывающих услуги в области консалтинга и аудита. (официальный сайт) / Предисловия к МСФО (Preface to
International Financial Reporting Standards) Цели КМСФО (IASB’s objectives) Пункт «a». URL:
https://www.iasplus.com/en/standards/other/preface
10
Нормативно-правовая база документов Европейского союза (официальный сайт) / Регламент (ЕС) №
1606/2002 Европейского Парламента и Совета от 19 июля 2002 г. о применении международных стандартов
финансовой отчетности. URL: http://eurlex.europa.eu/eli/reg/2002/1606/oj.
16
регулированном рынке любого государства — члена ЕС. Компании, чьи акции
не котируются на биржах, продолжают руководствоваться директивами.
По данным на 10 августа 2017 года, применение стандартов обязательно
для использования публичными организациями или разрешены в той или иной
степени в 150 странах
11
. Значимым для фонда стал 2002 год – с этого момента
начата работа по сближению МСФО и Американских принципов – US GAAP
(Generally Accepted Accounting Principles). Данный процесс называется –
конвергенция, которая осуществляется в рамках действия Норуолкского
соглашения - The Norwalk Agreement, подписанного между Советом по
стандартам финансового учёта США - FASB (Financial Accounting Standards
Board) и Советом по МСФО – IASB 18 сентября 2002года
12
. Целью данного
соглашения было: принятие Комиссией по ценным бумагам и биржам - SEC
(The United States Securities and Exchange Commission) США решения по
адаптации или разрешения использовать МСФО для подготовки отчетности
компаниями в США; увеличение количества стран использующих МСФО и на
базе этого формирование системы глобальных стандартов финансовой
отчетности.
Под конвергенцией (convergence) В.В. Ковалев
13
понимает процесс
сближения моделей бухгалтерского учета, выражающийся фактически в
сближении систем национальных стандартов с МСФО (IFRS). Поскольку во
многих странах американские бухгалтерские стандарты (US GAAP)
рассматриваются как некий образчик международных стандартов, процесс
конвергенции в значительной степени сводится к сближению US GAAP и IFRS.
Проблема противоречия между IFRS и US GAAP коренится в различии
подходов к сути и логике регулирования, исповедуемых в рамках
соответственно континентальной и англоамериканской моделей учета (заметим,
11
Фонд МСФО (The IFRS Foundation) (официальный сайт) / Статистика о применении МСФО в мире по
юрисдикциям. URL: http://www.ifrs.org/use-around-the-world/use-of-ifrs-standards-by- jurisdiction/
12
Совет по стандартам финансового учета США – FASB (Financial Accounting Standards Board) (официальный
сайт) / Текст Норуолкского соглашения - The Norwalk Agreement. URL:
http://www.fasb.org/news/memorandum.pdf
13
Ковалев В.В., Ковалев Вит. В. Корпоративные финансы и учет: понятия, алгоритмы, показатели. Москва,
Издательство: Компания КноРус 2010, с. 243-244.