69
- уверенность собственников в осуществлении эффективного управления
деятельностью организации с соблюдением их интересов и законодательства.
Изменение учетной политики ООО «Интер-Клуб» требует максимального
сконцентрированного внимания и наличие большого опыта в сфере ведения
бухгалтерского учета. Это можно объяснить многими причинами, во-первых,
новая учетная политика будет функционировать в течение всего года; во-вторых,
посредством учетной политики можно управлять финансовыми ресурсами
организации; в-третьих, элементы учетной политики непосредственно оказывают
влияние на формирование налоговых обязательств организации перед бюджетом,
а в том числе и затрагивают порядок исчисления налогов.
Таким образом, совершенствование учетной политики – это процесс
изменения действующей учетной политики предприятия с целью снижения
налоговой нагрузки и налоговых рисков, а также формирования приемлемого
финансового результата.
Представим совершенствование методики формирования учетной политики
представлено на анализе материалов предприятия ООО «Интер-Клуб»,
проведенного в предыдущей главе.
В целом установлено, что сформированная бухгалтерская и налоговая
учетная политика ООО «Интер-Клуб», обеспечивает объективное ведение
бухгалтерского и налогового учета и в полном объеме и достоверно отражает все
факты хозяйственной деятельности, тем не менее, установлены отдельные
несоответствия и недоработки при формировании учетной политики.
В частности, выявлен ряд положений, не соответствующих установленным
нормативными актами требованиям.
Таблица 5
Результаты анализа выполнения требований ПБУ 1/2008 в
учетной политике ООО «Интер-Клуб»
Требование ПБУ 1/2008
Отметка о выполнении требования
Утверждение рабочего плана счетов
бухгалтерского учета
Пункт 64 приказа об учетной политике
утверждает рабочий план счетов, но в
качестве приложения к учетной политике
он отсутствует
Утверждение формы первичных учетных
Пунктами 48, 49, 50 утверждаются
70
документов, регистров бухгалтерского
учета, а также документов для
внутренней бухгалтерской отчетности
самостоятельно разрабатываемые
документы, но сами формы отсутствуют,
а на практике применяются
унифицированные
Утвержден порядок проведения
инвентаризации активов и обязательств
организации
Пункт 54 утверждает случаи и порядок
проведения инвентаризации,
приведенные в приложении № 1 к
приказу, но само приложение с перечнем
этих случаев и конкретными правилами
проведения инвентаризации отсутствует
Утверждены способы оценки активов и
обязательств
Утверждены
Утверждены правила документооборота и
технология обработки учетной
информации
Пункт 51 содержит утверждение порядка
представления документов в
бухгалтерию организацию, но сам
график документооборота в учетной
политике не утвержден
Утвержден порядок контроля за
хозяйственными операциями
Не утвержден
Утверждены другие решения,
необходимые для организации
бухгалтерского учета
Частично утверждены
По выявленным нарушениям в работе даны предложения по
совершенствованию учетной политики исследуемой организации (таблица 6).
Предложенные корректировки по содержанию пунктов учетной политики внесут
ясность в применяемые способы учета и позволят повысить эффективность
функционирования системы бухгалтерского учета ООО «Интер-Клуб» в целом,
что обеспечит своевременность формирования финансовой и управленческой
информации, ее достоверность и полезность для заинтересованных
пользователей.
Таблица 6
Мероприятия по совершенствованию учетной политики ООО
«Интер-Клуб»
Недостаток учета
Мероприятия по
совершенствованию
Ожидаемый результат
В учетной политике
рабочий план счетов, но в
качестве приложения к
учетной политике он
отсутствует
В приказе по учетной
политике утвердить
рабочий план счетов
Требование ПБУ 1/2008
Учетная политика
содержит утверждение
порядка представления
документов в бухгалтерию
организацию, но сам
Утвердить правила
документооборота и
технология обработки
учетной информации в
учетной политике
Требование ПБУ 1/2008
71
график документооборота
в учетной политике не
утвержден
В учетной политике не
предусмотрено
формирование резерва по
сомнительным долгам
Предусмотреть в приказе
по учетной политике
формирование резерва по
сомнительным долгам в
связи с ростом
дебиторской
задолженности
Обеспечит достоверность
бухгалтерской отчетности,
снизит коммерческий риск
Учетной политикой
утверждаются
самостоятельно
разрабатываемые учетные
документы, но сами формы
отсутствуют, а на практике
применяются
унифицированные
Утверждение формы
первичных учетных
документов, регистров
бухгалтерского учета, а
также документов для
внутренней бухгалтерской
отчетности в приложении
к четной политике
Требование ПБУ 1/2008
Инвентаризация всех
объектов учета проводится
один раз в год. В приказе
по учетной политике сроки
проведения
инвентаризации не
указаны
Разработать и утвердить
программу
инвентаризации, оформить
ее как приложение к
учетной политике
организации.
Предусмотреть сроки
проведения
инвентаризации денежных
средств в кассе
ежемесячно, расчетов —
один раз в квартал
Требование ПБУ 1/2008
В рабочем плане счетов по
ряду счетов не
предусмотрена детальная
разбивка на субсчета
Разработать и утвердить
рабочий план счетов
организации,
предусмотрев детальную
разбивку на субсчета по
счетам 10 «Материалы»,
84 «Нераспределенная
прибыль (непокрытый
убыток)»
Большая аналитичность
учета разработка
субсчетов позволяет
раскрыть состояние
имущества, обязательства
расчетов предприятия
Арендованные основные
средства не отражены на
забалансовых счетах
Раскрыть в отчетности
информацию об
арендованных основных
средствах
Повышение качества учета
основных средств
В учете не используется
счет 45 «Товары
отгруженные»
Внести в рабочий план
счетов счет 45 «Товары
отгруженные»,
предназначенный для
обобщения информации о
наличии и движении
отгруженной продукции,
выручка от продажи
которой не может быть
признана в бухгалтерском
Повышение качества и
достоверности учета
72
учете определенное время
Не предусмотрена
внезапная инвентаризация
кассы
Предусмотреть приказом
по организации
периодичность проведения
внезапной инвентаризации
кассы
Обеспечение сохранности
денежных средств.
Повышение качества
внутреннего контроля
Учетной политикой не
предусмотрено методика
учета расчетов с
подотчетными лицами
Ввести в учетную
политику пункт методика
учета расчетов с
подотчетными лицами в
предложенной редакции
Обеспечение сохранности
денежных средств.
Повышение качества
внутреннего контроля
Даже из приведенных разделов учетной политики видно, что предприятие
могло бы более подробно представить состав расходов и доходов, не
учитываемых при определенной налоговой базе и дать перечень счетов
(субсчетов) их учета. То же самое можно сказать и о других разделах учетной
политики.
Сформированные в результате исследования предложения способствуют
принятию эффективных управленческих решений заинтересованными
пользователями, достижению целевых показателей работы.
3.2 Совершенствование содержания учетной политики как метода
оптимизации налоговых платежей ООО «Интер-Клуб»
В российской экономике имеют место так называемые схемы, благодаря
которым налогоплательщик может минимизировать налоговые платежи.
Известны, как минимум, три основных направления сокращения налоговых
платежей [21, c. 7].
Первый, нелегальный, который представляет собой сознательное,
умышленное, уголовно наказуемое действие налогоплательщиков по
уменьшению своих налоговых обязательств с применением методов и приемов
сокрытия доходов и имущества, а так же искажения бухгалтерской и налоговой
отчетности. Данный метод, как известно, противозаконный и влечет за собой
применение различных правовых санкций.
73
Второй, полулегальный, представляет собой использование противоречий и
недоработок нормативных законодательных актов. Основополагающий принцип
данного метода - сокращения налоговых платежей, то есть, другими словами,
«законом не запрещено, значит можно». Используя этот метод можно успешно
отстаивать свою позицию и оспаривать решения и действия налоговых органов в
судах.
Третий, легальный, это минимизация или оптимизация налоговых платежей
на законных основаниях, без нарушения норм и правил налогового и уголовного
законодательства, и представляет собой корректировку финансовой и
хозяйственной деятельности организации.
В постановлении КС РФ от 27.05.2003 г. № 9-П под налоговой
оптимизацией понимаются «действия налогоплательщика, которые хотя и имеют
своим следствием неуплату налога или уменьшение его суммы, заключаются в
использовании предоставленных государством прав, связанных с освобождением
на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных форм
предпринимательской деятельности и соответственно оптимального вида
платежа».
В налоговом законодательстве присутствует большое множество норм,
позволяющих плательщику уменьшать налоговые обязательства. Так, одним из
самых распространенных примеров оптимизации является оптимизация по налогу
на прибыль организации. Порядок отражения операций, закреплен в учетной
политике фирмы. Под учетной политикой для целей налогового учета понимается
выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов
(методов) определения доходов и расходов, их признания, оценки и
распределения, а также учета иных необходимых для налогообложения
показателей финансово-хозяйственной деятельности (п. 2 ст. 11 НК РФ).
Правильно выбранная учетная политика предприятия является одним из
основных направлений оптимизации налоговых платежей, оказывающих влияние
на размер прибыли. При формировании учетной политики важно рассмотреть
следующие аспекты.
74
1. Выбор метода признания дохода для целей налогового учета.
Налоговым законодательством установлено право выбора метода признания
расходов для целей налогового учета, но опираясь на положения гл. 25 НК РФ
большинство предприятий должны применять метод по начислению.
Как объясняет Г. И. Алексеева это связано с тем, что «согласно п. 1 ст. 273
Налогового кодекса РФ организации имеют право применять кассовый метод,
если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации
товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость не превысила 1
млн. руб. за каждый квартал. Поскольку этот предел очень низкий, то выдержать
его могут не все предприятия» [7, c. 4].
2. Право предприятия на применение амортизационной премии.
Амортизационная премия представляет собой особый порядок учета
сумм амортизации, в соответствии с которым налогоплательщик имеет пра-
во единовременно включать в состав расходов отчетного (налогового) периода
расходы на капитальные вложения в размере не более 10 % первоначальной
стоимости основных средств, а по основным средствам, относящимся к третьей-
седьмой амортизационным группам, - не более 30 %. Также в состав расходов
можно включить расходы, которые понесены в случаях достройки,
дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения,
частичной ликвидации основных средств.
Таким образом, использование амортизационной премии предоставляет
возможность организации единовременно списать в расходы отчетного
(налогового) периода от 10 % до 30 % первоначальной стоимости основных
средств. В результате чего произойдет уменьшение налогооблагаемой прибыли.
Но как показывает практика эффект от применения амортизационной
премии недолговечен, поскольку после первого года срока использования
основных средств, он нейтрализуется увеличением налога на прибыль,
спровоцированного уменьшением амортизации.
3. Выбор метода начисления амортизации для амортизируемого имущества.
Организация самостоятельно выбирает метод начисления амортизации, затем
75
закрепляет его в учетной политике и не меняет его в течение всего периода
начисления амортизации. Но по имуществу, входящему в восьмую-десятую
амортизационные группы, амортизация начисляется исключительно линейным
способом. При этом имеют место преимущества данного метода начисления
амортизации [35, c. 106]:
- простота начисления;
- используется отдельно для каждого основного средства, что в итоге
позволяет более точно вести учет списания стоимости объектов;
- равномерное перенесение затрат на себестоимость;
- используя линейный метод можно «сблизить» налоговый учет с
бухгалтерским.
Нелинейный метод начисления амортизации тоже имеет ряд достоинств.
Благодаря нелинейному методу происходит уменьшение сумм
амортизационных отчислений с каждым месяцем всего срока использования
объекта. Исходя из того, что значительная часть основных средств имеет
наивысшею степень отдачи в первые годы использования, применение данного
метода дает возможность сопоставлять размер амортизационных отчислений с
пользой полученной от объекта. Поэтому применение нелинейного метода
рационально для объектов основных средств с более или менее коротким
жизненным циклом (5-7 лет). Например, машины и оборудование, сооружения и
передаточные устройства, транспортные средства, входящие в первые четыре
амортизационные группы.
Нелинейный метод начисления амортизации позволяет сначала списать на
расходы наибольшие суммы амортизации по сравнению с линейным методом.
Как правило, применение нелинейного метода выгодно налогоплательщику, так
как в первую половину срока полезного использования объекта списывается
большая часть его стоимости. Соответственно, в первую половину срока
эксплуатации объекта будет признано больше расходов по сравнению с
амортизацией линейным методом. В то же время следует понимать, что
нелинейный метод не увеличивает сумму амортизации, а только перераспределяет
76
ее по времени. Более раннее списание расходов выгоднее, так как это отсрочивает
уплату налога на прибыль.
К тому же отсрочка платежа по налогу на прибыль может помочь
организации стабилизировать финансовое положение, поскольку за время
отсрочки налога на прибыль организация может использовать денежные средства
для потребностей организации.
4. Создание резервов на предприятии. Создание резерва по сомнительным
долгам является одним из эффективных методов налоговой оптимизации.
Основным условием для создания резерва является использование организацией
для расчета налога на прибыль метода начисления. Налогоплательщик
самостоятельно принимает решение о создании резерва и закрепляет свое
решение в учетной политике.
В соответствии с законодательством резервы можно создавать по
сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ); на ремонт основных средств (ст. 324 НК
РФ); на предстоящие отпуска, резерва на выплату ежегодного вознаграждения за
выслугу лет (ст. 324 НК РФ); на гарантийный ремонт (ст. 267 НК РФ).
Организация, создавая резервы, получает возможность значительно уменьшить
налоговую базу по налогу на прибыль.
Как пишет З. И. Кругляк, консультант-эксперт по финансовым,
экономическим, налоговым, правовым и бухгалтерским вопросам, главный
редактор газеты «Налоги», рассматривая выгодность создания резервов по
отпускам и на ремонт основных средств, «если расходы запланированы на конец
года, то ежемесячно налогоплательщик может уменьшать налогооблагаемую
прибыль на сумму отчислений в создаваемые резервы, а если расходы
планируется осуществить в начале года, то резервы формировать
нецелесообразно, так как это отодвинет момент признания расходов для целей
налогообложения на конец года» [37, c. 1084].
5. Оптимальный выбор способа уплаты авансовых платежей по налогу на
прибыль.
В ст. 286 НК РФ определены способы уплаты налога на прибыль:
77
1. уплата налога ежемесячными авансовыми платежами, исчисленными
исходя из фактически полученной прибыли;
2. уплата налога ежемесячными авансовыми платежами, исчисленными
исходя из прибыли, полученной за прошлый квартал;
3. уплата налога ежеквартальными авансовыми платежами по итогам
отчетного периода (для предприятий у которых за последние четыре квартала
доходы от реализации не превышали в среднем 10 млн. руб. за каждый).
По этой причине рассмотрим наиболее часто встречающиеся варианты.
Как показывает практика, большинство организаций выбирают первый вариант.
Поленова С.Н. [48, c. 51] отмечает следующий недостаток этой системы уплаты
авансовых платежей в «необходимости ежемесячно заполнять налоговую
декларацию и представлять ее в налоговый орган (п. 3 ст. 289, абз. 4 п. 1 ст. 287
НК РФ)».
При втором варианте сумма ежемесячного авансового платежа, которая
уплачивается в бюджет в течение текущего квартала, определяется исходя из
суммы квартального авансового платежа, исчисленного по итогам предыдущего
квартала (абз. 3-5 п. 2 ст. 286 НК РФ). Данный вариант следует применять
организациям, имеющим стабильный цикл производства.
Таким образом, следует помнить, что порядок разработки учетной политики
для целей налогового учета зависит от индивидуальных особенностей
деятельности предприятия. Исходя из характера деятельности организации, лица,
разрабатывающие данный учетный документ, должны обозначить те вопросы,
которые необходимо раскрыть наиболее полно, а какие из них затрагивать не
стоит. И в конечном итоге правильно и рационально составленная учетная
политика предоставляет объективную возможность налогоплательщикам
пользовать собственными правами, связанными с освобождением на законном
основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных форм
предпринимательской деятельности и соответственно будет способствовать
оптимизации налоговых платежей организации и как следствие повышению
эффективности предпринимательской деятельности.
78
Самые насущные вопросы в настоящее время связаны с легализацией и
одновременной оптимизацией налогообложения предприятий и других
юридических лиц. Знания налогового кодекса способствует грамотно оценить
ситуацию и решить проблемы, касающиеся этого вопроса. Для организации
главный критерий оптимизации налоговых платежей состоит в том, чтобы
достичь как можно большего объема ресурсов, которые остаются в их
распоряжении в том случае, если обеспечен дальнейший рост прибыли от
деятельности собственников предприятий. Оптимизация налоговых платежей в
организации имеет объективные и субъективные предпосылки [58, c. 76].
Объективные предпосылки состоят в том, что любая налоговая система, которая
является частью экономической системы, создает какой- либо уровень
налогообложения.
Учетная политика - правила, которые принимает руководитель
экономического субъекта, для того, чтобы составлять финансовую отчетность и
для возможности организовать бухгалтерский учет. В Налоговом кодексе РФ
учетная политика представлена статьей 11 НК РФ, предполагаемая как выбранная
налогоплательщиком совокупность допускаемых Кодексом способов определения
доходов и расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных
необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной
деятельности налогоплательщика. Основной целью учетной политики является
документально предоставленные методы ведения бухгалтерского учета, которые
используются предприятием.
На сегодняшний день, чтобы рассчитать предполагаемый налог, следует не
уводить денежные средства из под налогообложения, а разобраться в этой
системе. И с помощью этого возможно создать модель операций, способную
минимизировать налоги. При разработке учетной политики ООО «Интер-Клуб»
стоят некоторые задачи:
1. Создать бухгалтерский учет как можно более простым, это позволит
произвести анализ хозяйственной деятельности организации.
2. Создать наилучшую систему налогового учета.