12
процентах). В соответствии с ней, налоговая нагрузка (НН) определяется с
использование такой формулы (1):
НН= НП/(В+ВД)*100% , (1)
где НП – является объемом уплаченных ранее налогов;
В (Вр) – выручкой от реализации товаров (работ, услуг);
ВД – внереализационной прибылью.
Посредством этого показателя производится определение доли налога в
выручке от реализации, при этом, он не является отражением воздействия
налога на характерное компании финансовое состояние, так как не учитывается
структура налога в выручке. Экономический анализ является эффективным при
наличии показателя, который устанавливает взаимосвязь уровня налогового
бремени, показателя характерной компании экономической активности.
2. Методика М. Н. Крейниной. При определении налогового бремени
специалистами, им следует основываться на идеальной ситуации, при которой
субъектом не уплачиваются налоги, сравнить эту ситуацию с имеющейся на
сегодняшний день
10
.
Эта методика заключается в сравнении налогов, а также источников их
уплаты. Каждой из групп налогов, если говорить об источниках, за счет
которых производится их уплата, характерен критерий оценки налогового
бремени, которое определяется при помощи формулы (2):
, (2)
где Ср – является расходами на производство реализованных товаров
без учета налога;
Пч – фактической прибылью, которой обладает компания после уплаты
налогов.
10
Крейнин М. Н. Налоги и налогообложение. – М. ЮНИТИ, 2017. – 328 с.
%,100*
СрВ
ПчCрВ
НН
13
Данная методика выступает в качестве действенного средства для
исследования оказываемого прямыми налогами влияния на положение
компании, при этом, недооценено воздействие акцизов, косвенных налогов,
НДС. Эти налоги оказывают свое влияние на объемы получаемой компанией
прибыли, при этом, не очевидным является степень их воздействия. В связи с
этим, возникает необходимость в применении другой методики.
3. Методика Е.А. Кировой. Она считает некорректным применение
выручки в качестве базы исчисления налогового бремени. Ей введен такой
показатель, как вновь сформированная стоимость (ВСС), налоговая нагрузка
(НН) расчетов по отношению к этому показателю. Следует определять ВСС
посредством формулы (3) или (4)
11
:
ВСС = В - МЗ - А + ВД – ВР, (3)
или
ВСС = ОТ + НП + ВП + П, (4)
где ВД – является доходами внереализационными;
ВР – расходами внереализационными (не учитывая налоговые платежи).
Предусматривается определение относительной налоговой нагрузки
(ОНН) по формуле (5):
, (5)
где АНН – является абсолютной налоговой нагрузкой.
Можно рассчитать АНН, используя формулу (6):
АНН = НП + ВП + НД, (6)
где НД – является недоимками по осуществляемым платежам.
11
Кирова Е.А. Налоговая нагрузка: как ее определять? // Финансы, 2017, № 4. С. 14-20.
%100*
ВСС
АНН
ОНН
14
Характерное данной методике достоинство заключается в сравнении
налоговой нагрузки на хозяйствующие субъекты независимо от отраслевой
принадлежности, в связи с соотношением налоговых платежей с ВСС,
предусматривается проведение оценки налоговой нагрузки в отношении
источника налогов.
Присущий этой методике недостаток заключается в отсутствии учета
воздействия трудоемкости, фондоемкости, оборачиваемости, рентабельности
капитала и прогнозирования динамики присущей субъекту деловой активности
вне зависимости от количества налогов, льгот, а также ставок.
4. Методика М.И. Литвина. Благодаря этой методике налоговая нагрузка
взаимосвязана с численностью налоговых платежей, структурой возложенных
на субъект налогов и механизмом их уплаты
12
.
Здесь следует определять этот показатель посредством использования
формулы (7)
13
:
, (7)
где – является суммой источников капитала, используемого при
уплате налогов.
Следует применять помимо общего показателя нагрузки частные
показатели и рассматривать их соотношение по названным доходам. Для
различных налогов существует единый показатель.
Литвином предложено применение добавленной стоимости, определить
которую можно используя формулу (2.8) либо (2.9):
ДС = В – МЗ, (8)
либо
12
Литвин М.И. Налоговая нагрузка и экономические интересы предприятий // Финансы. – 2017. – № 2. – С.
29 – 31.
13
Дарбека Е. М. Налогообложение и внутрифирменные стандарты аудита// Аудиторские ведомости. – 2017.
– №4. – С. 31-56.
%100
)(
НС
ВПНП
НН
НС
15
ДС = ОТ + НП + ВП + П + А, (9)
Главное его преимущество заключается в расчете исследуемого
показателя на основе формулы, при учете изменения переменных, и, вместе с
тем, можно получить значение общей нагрузки. В данных формулах
производится учет ставки налога, показателей трудоемкости,
материалоемкости, фондоемкости производства, уровня производственной
рентабельности. Существует возможность дополнения полученной
информации анализом спроса на продукцию компании, что позволит
определить степень перелагаемости на потребителя косвенного налога.
Рисунок 1. Методика количественной оценки налогового бремени
хозяйствующих субъектов
14
Сравнительный анализ основных методик расчета показателя отражен в
таблице 2.
14
Бондарев Н. С. Оценка налоговой нагрузки в Российской Федерации // Молодой ученый. 2016. №1. С. 188.
Оценка налогового бремени хозяйствующего субъекта
Отношение налогового бремени хозяйствующего субъекта
Отношение налогов и сборов к расчетной или чистой
прибыли
Отношение налогов к добавленной стоимости
Отношение налогов к вновь созданной стоимости
16
Таблица 2
Сравнительный анализ основных методик расчета налоговой
нагрузки
15
№
п/п
Показатели
расчета
налоговой
нагрузки
Постанов-
ление
№391
Крейнина
М.Н.
Кирова Е.А.
Литвин
М.И.
1.
Выручка от
продажи
продукции
товаров;
поступления,
связанные с
выполнением
работ и
оказанием услуг
Да
Да
2.
Налоги и сборы
начисленные, в
том числе:
Да
Да
Да
2.1.
НДФЛ
Не
уточняется
Исключается
Да
2.2.
Акцизы
Исключаютс
я
Да
Да
2.3.
НДС
Исключается
Да
Да
3.
Пенсионное
страхование
Исключаютс
я
Да
Да
4.
Медицинское
страхование
Да
Да
5.
Социальное
страхование
Да
Да
6.
Себестоимость
реализованной
продукции, в том
числе:
Да
6.1.
заработная
плата
Да
Да
6.2.
амортизация
Да
7.
Чистая прибыль
Да
Да
Да
8.
Вновь созданная
стоимость
Нет
Нет
п.6.1. + п.2
- п.2.1. +
п.7
Нет
9.
Добавленная
стоимость
Нет
Нет
Нет
п.2 + п.3 +
п.4 + п.5 +
п.7 + п.6.2.
10.
Налоговая
нагрузка, %
(п.2 - п.2.2.
- п.2.3.) /
п.1 * 100%
(п.1 - п.6 -
п.7) / п.7 *
100%
(п.2 - п.2.1.
+ п.3 + п.4
+ п.5) / п.8
* 100%
(п.2 + п.3 +
п.4 + п.5)
/п. 9 x1
15
Там же. С.189.
17
Для хозяйствующих субъектов, находящихся в условиях угрозы
возникновения банкротства, характерно получение убытков за отчетный
период. Однако использование чистой прибыли в расчетах налогового бремени
в методиках М.Н. Крейниной, Е.А. Кировой, М.И. Литвина приводит к
различным результатам.
1.2.Методы налогового планирования и оценка его эффективности
Развитие налоговой культуры плательщика в терминологии
сопровождается появлением понятий «налогового планирования», «обхода
налогов», «избегания налогов», «минимизации», «налоговой оптимизации» и
т.п. Многие смешивают понятие планирования, минимизации и оптимизации
16
.
Методы налоговой оптимизации касаются не только юридических, но и
физических лиц. Различия в их применении зависят от системы
налогообложения, вида деятельности и пр.
В целях характеристики налоговой нагрузки важно не просто
количество, а также и структура уплачиваемых налогов. Самые «трудные» - это
налоговые платежи, которые исчисляются вне зависимости от полученных
доходов и только частично перелагаются на конечного потребителя. Это
налоги, которые уплачиваются, как отчисления от оборота, а также
имущественные налоги.
Причина актуализации вопроса, связанного с налоговым планированием
состоит в стремлении налогоплательщика к сокращению налоговых нагрузок и
государственном стремлении к воспрепятствованию такому развитию событий.
Отметим, что налоговая минимизация состоит из взаимозависимости от
правомерности тех либо иных методик сокращения вышеуказанной
обязанности.
Планирование налогов выступает в качестве целенаправленной
деятельности налогоплательщиков, предусматривающей законное снижение
16
Кирова Е. А. Методология определения налоговой нагрузки на хозяйствующие субъекты // Финансы.
2016. № 9. С. 30-32.
18
налоговых платежей для увеличения эффективности хозяйственной
деятельности. В основе налогового планирования заложены методы
применения законной возможности в отношении налогообложения, является
составной частью планирования осуществляемой хозяйственной деятельности
на микроэкономическом уровне.
Для предпринимателей РФ налоговое планирование является еще
недостаточно освоенной областью. В странах, которые экономически развиты,
планированию в области налогов уделяют очень большое внимание. Уплата
компанией налога по установленной законом, стандартной ставке представляет
собой свидетельство неэффективности налогового менеджмента.
Цель налогового планирования заключается в построении оптимальной
модели хозяйствования, которая обеспечивала бы минимально возможный
размер налоговой нагрузки.
Суть налогового планирования – признанное за каждым
налогоплательщиком право использования всех допускаемых законом средств,
путей, методов для максимального уменьшения своих налоговых обязательств.
Возможность налогового планирования обусловливается наличием в
законодательстве о налогах чрезвычайно обширной сферы, в которой нормы
права достаточно точно не определяются или допускается неоднозначность их
толкования.
В Налоговом Кодексе РФ указывается, что налогоплательщик вправе
пользоваться налоговыми льготами при наличии оснований, а также в порядке,
который установлен законодательством о сборах и налогах.
Основа налогового планирования – наиболее правильное и полное
использование всех льгот и преимуществ, устанавливаемых законом, оценка
позиции налоговых органов, учет базовых направлений государственной
инвестиционной, налоговой, бюджетной политики.
Основы планирования в области налогов включены:
учет основных направлений развития инвестиционной, бюджетной и
налоговой государственной политики;
19
разработка учетной политики организации;
полное и правильное использование всех льгот, которые установлены
законом;
оценка возможности получения рассрочек и отсрочек по уплате
налога.
Расчет прогнозных показателей налоговой нагрузки позволит
сопоставить их с фактически полученным результатом. Посредством
сопоставления выявляются причины отклонений, намечаются направления
усовершенствования схем сокращения налоговых платежей.
Итак, задачи налогового планирования:
1) сохранение оборотных средств;
2) увеличение общей эффективности хозяйственной деятельности;
3) предотвращение отрицательных последствий принимаемых решений;
4) контроль эффективности схем минимизации налогообложения.
Характер решаемых задач непосредственно влияет на применение
определенного вида налогового планирования в конкретных случаях.
Рассмотрим виды налогового планирования:
По продолжительности периода выделяют стратегическое
(долгосрочный курс организаций и решение масштабных задач) и тактическое
(повседневный, текущий характер) налоговое планирование.
По размерам территории, где налогоплательщиком осуществляется
деятельность, налоговое планирование способно являться национальным,
международным, местным.
В зависимости от типа налогоплательщика налоговое планирование
способно являться индивидуальным или корпоративным.
Бюджетно-налоговое планирование – элемент налогового механизма,
это установление, оценка фактически исполненных, прогнозируемых и
плановых налоговых обязательств субъектов налоговых правоотношений.
Основная задача – экономически обоснованное обеспечение качественных и
количественных параметров бюджетных заданий и перспективных программ
20
социально-экономического развития страны согласно разработанной и
принятой на законодательном уровне налоговой концепции.
При планировании на федеральном уровне оценивают прибыльность
собственности в регионах, прогнозируют объемы налоговых поступлений,
учитывая прирост региональной экономики, выводят сумму бюджетного
дефицита и инфляция. Бюджетно-налоговое планирование решает задачу
определения объемы финансов в разрезе налогоплательщиков для их
централизации в бюджете.
Корпоративное налоговое планирование. Его можно определить как
выбор между разными вариантами методов размещения активов и
осуществления деятельности, нацеленного на достижение наименьших
налоговых обязательств. Можно рассмотреть три вида налогового
планирования.
Неправомерное налоговое планирование. Суть в том, что плательщик
незаконно пользуется льготами, вносит платежи с просрочкой, скрывает
доходы, с опозданием предоставляет либо же вообще не представляет
документы в налоговые органы. Все это ведет к отрицательным последствиям.
Сегодня многие руководители российских предприятий – нарушители
налогового законодательства. Происходит это из-за пробелов в знаниях
законодательства, отсутствия желания уплачивать налоги.
Оптимизационное и классическое планирование могут быть выделены в
правомерном налоговом планировании. Принцип классического планирования
– своевременно и полностью выполнять обязательства по налогам перед
бюджетом. Для этого требуется вести бухгалтерский и налоговый учет
максимально точно и грамотно. Методы классического налогового
планирования: налоговый календарь, реализация утвержденной учетной
политики, все возможные доступные и простые льготы, в т. ч. связанными с
рассрочкой налоговых платежей. По ст. 64-65 НК РФ предприятиям
21
представляется возможность использовать отсрочку или рассрочки по уплате
налогового кредита, налога
17
.
Оптимизационное налоговое планирование. Предприятие
организовывает и планирует экономическую деятельность, стараясь уплачивать
как можно меньше налогов, пользуясь всеми аспектами законодательства.
Такое планирование наиболее интересно и актуально в текущих условиях.
Планирование лучше делать перспективным, ведь многие решения
предприятия, как и неправильное его поведение, могут стать причиной
больших финансовых потерь.
Из этого следует, что в целях данного планирования необходимо
изучать всю нормативную базу о налогах, знать общую позицию налоговых
органов по тем или иным аспектам. Следует также следить за налоговыми
реформами и законопроектами, направлениями политики, которую проводит
правительство страны. Об этом можно получать информацию из различных
источников: отчеты органов власти, материалы прессы, ЭПС и др.
18
По объекту планирование в сфере налогов бывает внутренним и
внешним. Внешнее планирование состоит из таких стадий:
1) Выбирают базовые направления деятельности, особенности
разработки учредительной документации.
2) Выбирают место регистрации (юрисдикция, территория).
3) Выбирают ОПФ.
4) Определяют долю уставного капитала, состав учредителей.
5) Выбирают механизм формирования уставного капитала.
6) Разрабатывают стратегию развития организации
19
.
Внутреннее планирование состоит из:
17
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 27.12.2019) //
ПБД «Консультант Плюс 3000» [Электронный ресурс]: еженед. пополнение/ЗАО «Консультант Плюс», НПО
«ВМИ».- Загл с экрана.
18
Миляков Н. В. Налоги и налогообложение. Курс лекций / Н. В. Миляков. – М.: ИНФРА-М, 2017. – 258 с.
19
Боброва А.В. Проблемы применения комплексных схем оптимизации налогов // Финансы и кредит. –
2017. – № 8. – С. 43 – 50.