55
возможные потери в бухгалтерском учете.
Для внереализационных доходов ПАО «Сбербанк России» характерно
следующее: дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества
(приемки-сдачи работ, услуг) - для доходов в виде безвозмездно полученного
имущества (работ, услуг). Дата поступления денежных средств (для денежных
средств) на расчетный счет (в кассу) Головного офиса (филиалов) для доходов
в виде дивидендов от долевого участия в деятельности других организаций.
Дата составления документов, служащих основанием для произведения
расчетов для доходов от сдачи имущества в аренду.
Дата начисления процентов в конце соответствующего отчетного
периода и окончания срока договора: для доходов в виде процентов по
кредитам и займам и иным долговым обязательствам (по учтенным
дисконтным векселям «по предъявлении, но не ранее» доход определяется
исходя из срока 365 (366) дней плюс количество дней с даты приобретения
векселя по дату «не ранее»).
Дата признания должником или дата вступления в законную силу
решения суда: для доходов в виде штрафов, пени и иных санкций за
нарушение условий договорных обязательств, а также сумм возмещения
убытков или ущерба.
Для внереализационных расходов ПАО «Сбербанк России» характерно
следующее: дата начисления процентов в конце соответствующего отчетного
периода и окончания срока договора - для расходов в виде процентов
(дисконтам) по кредитам, депозитам, ценным бумагам и займам, остаткам
денежных средств на расчетных счетах юридических лиц в соответствии с
условиями заключенных договоров, а также по корпоративным ценным
бумагам. Дата перехода права собственности на иностранную валюту - для
расходов по купле-продаже иностранной валюты. Последний день текущего
месяца - для расходов в виде отрицательной курсовой разницы.
Дата начисления - для расходов на создание резервов под возможные
потери по ссудам. Дата признания должником или дата вступления в
56
законную силу решения суда - для расходов в виде штрафов, пени за
нарушение условий договорных обязательств, а также сумм возмещения
убытков или ущерба. Суммовая разница признается расходом:
- в случае, если банк-продавец - на дату погашения дебиторской
задолженности за реализованные товары (услуги), имущественные права, а в
случае предварительной оплаты - на дату реализации товаров (услуг),
имущественных прав;
- в случае, если банк-покупатель - на дату погашения кредиторской
задолженности за приобретенные товары (услуги), имущество,
имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты - на дату
приобретения товаров (услуг), имущества, имущественных или иных прав
17
.
Таким образом, проведя анализ налоговых обязательств и налоговой
нагрузки ПАО «Сбербанк России», а также проанализировав организацию
налогового учета в коммерческом банке, нами были выявлены отдельные
проблемы.
Далее перейдем к подробному рассмотрению существующих проблем и
разработаем основные направления совершенствования налогового учета в
ПАО «Сбербанк России».
17
Белецкий, М.В. Новое в налогообложении коммерческих банков/ Белецкий, М.В. – М.: Финансы, 2014.- № 2. – с.27
57
ГЛАВА 3 ОСНОВНЫЕ НАПРАВЛЕНИЯ
СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ НАЛОГОВОГО УЧЕТА В
КОММЕРЧЕСКИХ БАНКАХ
3.1 Проблемы организации налогового учета в кредитных
организациях
Налоговый учет хозяйственных операций в коммерческих банках очень
сильно напоминает налоговый учет на предприятиях, но все же он имеет ряд
отличий.
Метод ведения налогового и бухгалтерского учета - вот одно из
главных отличий. В соответствии со ст. 1 Федерального закона «О
бухгалтерском учете» бухгалтерский учет представляет собой формирование
документированной систематизированной информации об объектах,
предусмотренных данным Законом, в соответствии с требованиями,
установленными данным Законом, и составление на ее основе бухгалтерской
(финансовой) отчетности. Названный Федеральный закон и положение Банка
России от 16 июля 2012 г. № 385-П «О правилах ведения бухгалтерского
учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской
Федерации», регулируют бухгалтерский учет в кредитных организациях, где
он ведется кассовым методом, а налоговый учет в соответствии с главой 25
НК РФ - методом начисления. Исходя из этого, подразделениям кредитных
организаций становится трудно грамотно вести налоговый и бухгалтерский
учет, используя одни и те же первичные документы. Порядок учета, хранения,
а также сшива документов регламентируется нормативными документами
Банка России. Налоговый Кодекс Российской Федерации не регламентирует
порядок учета и хранения первичных документов, а только определяет их
обязательное наличие у кредитной организации.
Для того чтобы исполнить требования налогового и бухгалтерского
законодательства, банкам приходится выстраивать многоуровневую систему
58
документооборота. В связи с этим возникают учетные подразделения,
которые наделены функциями по ведению налогового учета. Такие учетные
подразделения наделены следующими полномочиями:
- регистрация первичных документов, например, договоров, актов на
выполненную работу, счетов на оплату и других;
- визирование документов, иными словами - подписание документов
официальным лицом путем простановки его подписи на них, с целью
оптимального распределения доходов и расходов, которые учитываются для
целей налогообложения кредитной организации, между отчетными и
налоговыми периодами;
- практическое и методологическое оформление первичных
документов для оптимальной группировки расходов, учитываемых для целей
налогообложения по налогу на прибыль
18
.
Все это показывает, что тесное сплочение двух учетов, а именно
налогового и бухгалтерского, для кредитной организации доставляет массу
неудобств.
Система налогового учета в Российской Федерации складывается,
непосредственно, из информации, содержащейся в первичных документах.
Поэтому от оформления первичного документа, а также его содержания
зависит многое. К примеру, от первичного документа зависит: учет операции
для целей налогообложения; отношение к нормируемой, либо ненормируемой
группе расходов; сумма налога на прибыль.
Налоговый учет расчетно-кассовых операций характерен только для
кредитных организаций и является достаточно специфичным. Данный вид
обслуживания клиентов относится исключительно к банковской
деятельности. К расчетно-кассовому обслуживанию со стороны Банка России
и других государственных органов предъявляются довольно-таки высокие
требования с целью контроля за расчетной системой Российской Федерации, а
18
Кругляк, З.И Налоговый учет: учебное пособие / З.И. Кругляк, М.В. Калинская - Ростов н/Д : Феникс, 2016.-с 10-17
59
также со стороны клиентов данных банков для того, чтобы упростить и
ускорить проведение, как наличных, так и безналичных операций.
Стоит отметить, что налоговый учет расчетно-кассовых операций в
кредитных организациях регулируется НК РФ, а именно статьей 313
«Особенности ведения налогового учета доходов и расходов банков». В
аналогичном порядке налогоплательщик ведет учет по доходам, полученным
за расчетно-кассовое обслуживание клиентов, корреспондентским
отношениям и другим аналогичным операциям. Согласно статье 328 НК РФ,
если договором по вышеназванным услугам не предусмотрена оплата по
каждой конкретной операции, то доходы и (или) расходы по расчетно -
кассовому обслуживанию начисляются на последний день отчетного периода
независимо от условий оплаты, которые предусматриваются договором.
Для целей сокращения трудоемкости по ведению регистров налогового
учета доходов и (или) расходов от операций по корреспондентским
отношениям, по доходам, связанным с осуществлением операций по расчетно
- кассовому обслуживанию клиентов и другим аналогичным операциям, по
открытию счетов в других банках - целесообразно предъявить банковским
клиентам требование по уплате комиссионных сборов на последний день
отчетного периода.
Исходя из этого, банкам целесообразно заключать со своими
клиентами договора именно так, чтобы обязанность клиента банка об оплате
полученной услуги по расчетно-кассовому обслуживанию возникала в
последний календарный день месяца. Именно для упрощения ведения
налогового учета расчетно-кассовых операций в кредитных организациях в
договоре может быть предусмотрено безакцептное списание с расчетного
счета клиента банка за оказанные услуги по расчетно-кассовому
обслуживанию именно в последний календарный день месяца.
Исходя из вышесказанных слов, нужно сказать, что затронута такая
проблема, как организация налогового учета в кредитных организациях,
невозможность самостоятельного ведения без бухгалтерского учета, а
60
вероятность организации и ведения налогового учета только как
дополняющий элемент системы бухгалтерского учета. Как итог, существует
масса разногласий между налоговым и бухгалтерским учетом, что создает
огромные проблемы финансовым и налоговым службам кредитной
организации.
61
3.2 Разработка основных направлений совершенствования налогового
учета в коммерческом банке
Совершенствование эффективности налогового планирования в
коммерческом банке основывается на развитии модели налогового
бюджетирования. Одной из задач налогового бюджетирования должна быть
не только систематизация расчета налоговых платежей, но и повышение
эффективности налоговой оптимизации по показателям налоговой нагрузки
для поддержания стратегии экономического роста
предприятия-налогоплательщика.
Совершенствование оценки эффективности налогового планирования
на основе налогового бюджетирования должно стать важнейшим способом
повышения эффективности управления налоговыми платежами в повышении
рентабельности хозяйственной деятельности компании-налогоплательщика.
Это в свою очередь предполагает не столько балансирование
налоговых выгод и налоговых расходов, сколько обеспечение максимизации
налоговых выгод при минимизации налоговых платежей. Без максимизации
налоговых выгод и минимизации налоговых платежей сложно добиться
повышения эффективности хозяйственной деятельности с опорой на
собственный внутренний экономический потенциал роста компании.
В процессе планирования внутреннего экономического роста компании
на очередной год при разработке бюджетных планов максимизацию
налоговых выгод и минимизацию налоговых платежей следует выделять
внутри налогового бюджета. Сущность подхода заключается в том, что при
этом концентрируется внимание не на одной только минимизации налоговых
платежей, а на реализации корпоративной стратегии повышения
рентабельности хозяйственной деятельности. К примеру, в стратегии
повышения эффективности должно быть отмечено, что в планируемой
перспективе компания будет увеличивать объемы производства и продаж в
62
большей мере за счет собственных средств, особенно за счет максимизации
реинвестируемой части чистой прибыли, а это означает повышение роли
налоговых выгод в виде амортизации, особенно при использовании видов
ускоренной амортизации. Вторым важным эффектом налоговой выгоды
должна использоваться налоговая экономия по налогу на прибыль по
процентным платежам при внешнем заемном финансировании.
Согласно стратегии экономического роста на основе доминирования
собственных средств, подавляющая часть сохраненной прибыли при
использовании налоговых выгод от амортизации и процентных платежей по
заемным средствам должна быть направлена на приобретение внеоборотных
активов, а в будущем возросшая сумма амортизации сократит величину
налога на прибыль. Этот прогноз необходимо отразить при составлении
налогового бюджета. Налоговое бюджетирование должно представлять собой
мероприятия по определению планового соотношения налоговых выгод и
налоговых платежей организации в будущих периодах.
Бюджетирование налогов должно быть составной частью общего
процесса бюджетирования экономического роста компании.
Особенность налогового бюджетирования экономического роста
компании – это возможность прогнозирования будущего притока денежных
средств от налоговых выгод и оттока денежных средств от налоговых
платежей. Это позволяет заранее определить необходимое количество активов
и дополнительные источники их формирования с учетом возможностей
формирования отложенных налоговых обязательств, что в свою очередь
снизит налоговый риск в виде возможных штрафных санкций за неуплату
налогов.
В настоящее время налоговый учет относится к бизнес – процессам
управления в коммерческом банке. Однако не сам бизнес - процесс, а способы
и пути его реализации определяют успех любой кредитной организации.
На основании проведенного исследования технологии ведения
налогового учета предлагается следующая схема оптимизации налогового
63
учета в кредитных организациях.
Оптимизацию налогового учета в кредитных организациях необходимо
осуществлять в два этапа:
1) путем интеграции налогового и бухгалтерского учета,
2) автоматизации процесса налогового учета в коммерческих банках.
Интеграция налогового и бухгалтерского учета представляет собой
сближение двух данных систем учета как на уровне государства (макро
уровне), так и на уровне кредитной организации (микро уровне).
Одним из важнейших аспектов «Общегосударственной учетной
политики» является характер сосуществования системы бухгалтерского учета
и системы налогообложения. Данный аспект представляет одну из граней
общей проблемы реализации в учетной политике интересов различных
пользователей финансовой отчетности. Однако традиционно ему придается
особое значение благодаря тесному взаимодействию между этими двумя
системами, а также возрастающему государственному воздействию на
экономику.
В настоящее время трудно однозначно определить, к какой из
рассмотренных моделей в первой главе (континентальной или
англосаксонской) следует отнести сложившиеся отношения между системами
бухгалтерского и налогового учета в кредитных организациях РФ.
С одной стороны, современное законодательство не дает оснований для
того, чтобы говорить о реализации в России первой модели сосуществования
систем бухгалтерского и налогового учета. Во-первых, в налоговой системе и
бухгалтерском учете используют разные подходы к определению ряда
категорий, являющихся объектами учета и налогообложения, во-вторых,
налоговое законодательство не признает рассчитанный в бухгалтерском учете
финансовый результат как абсолютную величину.
Кроме того, формы налоговой отчетности не обеспечивают
арифметическую увязку данных кредитной организации с данными налоговой
инспекции. Поскольку корректировка данных бухгалтерского учета для целей
64
налогообложения осуществляется в кредитных организациях за рамками
системного учета (в отличие от предприятий, которые руководствуются в
своей работе ПБУ-18 «Налог на прибыль»), отсутствует счетная увязка между
информацией, обобщенной на счетах бухгалтерского учета, и информацией,
представленной в налоговой отчетности (в регистрах налогового учета).
С другой стороны, по мере развития налоговой системы России все
более очевидной становится тенденция к усилению ее воздействия на
бухгалтерский учет. До сих пор наблюдаются активные попытки
вмешательства налоговых властей в процесс регулирования бухгалтерского
учета. Это выражается в издании, в нарушение действующего порядка,
разного рода инструктивных документов и официальных.
Отмеченная тенденция крайне негативно влияет на общее состояние
бухгалтерского учета. Нарушается общая целевая установка, неадекватно
понимается предназначение современного бухгалтерского учета. Она
дезорганизует процесс регулирования учета, противодействует становлению в
России культуры бизнеса и аудиторского дела, оказывает отрицательное
психологическое воздействие на финансово-бухгалтерских работников.
Ряд ученых экономистов считает, что отечественная система
бухгалтерского и налогового учета должна развиваться по второй модели -
англосаксонской. Это не означает, что авторы являются сторонниками
параллельного ведения бухгалтерского и налогового учета. Наоборот, на мой
взгляд, формирование обособленного вида учета, отличного от
бухгалтерского, может иметь серьезные негативные последствия для
бухгалтерского учета.
По мнению широкой общественности, единственным потребителем
бухгалтерской отчетности кредитной организации являются налоговые
органы, а также Центральный Банк России, что до некоторой степени
соответствует современному положению дел. Поэтому учетная и отчетная
информация, отличная от интересующей государственные органы, может
оказаться невостребованной. Данное обстоятельство, в свою очередь,