24
1.2 Оценка и анализ основных средств
В бухгалтерском учете основные средства отражаются по
первоначальной, восстановительной, текущей, остаточной, ликвидационной
стоимости. Правила формирования стоимости основных средств в
бухгалтерском учете и налогообложении нередко различаются.
Первоначальная стоимость основных средств складывается на момент
их приобретения организацией. Она определяется для объектов:
изготовленных в самой организации, а также приобретенных за
плату у других организаций и лиц, - по фактическим затратам на
приобретение, сооружение и изготовление основных средств , за
исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме предусмотренных
законодательством случаев);
внесенных учредителями в счет вклада в уставный капитан, - по
договорной стоимости;
полученных организацией безвозмездно, - по текущей рыночной
цене на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во
внеоборотные активы;
приобретенных в обмен на другое имущество, отличное от
денежных средств ,- исходя из цены , по которой в сравниваемых
обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных
товаров;
приобретенных в иностранной валюте, - производится в рублях
путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ,
действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве
вложений во внеоборотные активы;
принятых основных средств , признанных излишками по
результатам инвентаризации,- по текущей рыночной стоимости;
25
детали, узлы и агрегаты выбывшего объекта , пригодные для
ремонта других объектов основных средств, а также другие материалы - по
текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету;
капитальные вложения организации в многолетние насаждения
на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие
мелиоративные работы) включаются в состав основных средств в конце
отчетного года в сумме затрат независимо от даты окончания комплекса
работ;
находящийся в собственности двух или нескольких организаций
объект отражается каждой организацией в составе основных средств
соразмерно ее доле в обшей собственности;
затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию ,
модернизацию объекта основных средств либо увеличивают первоначальную
стоимость, либо учитываются на счете основных средств обособленно.
В настоящее время амортизация основных средств предприятия может
производиться одним из следующих способов: линейным, уменьшением
остатка, по сумме чисел лет срока полезного использования и списанием
стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется
:
при линейном способе исходя из первоначальной стоимости
объекта и нормы амортизации, исчисленной с учетом срока полезного
использования этого объекта;
при способе уменьшаемого остатка исходя из остаточной
стоимости объекта на начало отчетного года и нормы амортизации,
начисленной с учетом срока полезного использования этого объекта;
при способе списания стоимости по сумме чисел лет исходя из
первоначальной стоимости объекта и годового соотношения, где в числителе
26
число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе -
сумма чисел лет срока службы объекта.
По отдельным объектам основных средств предприятия, полученных
по договорам дарения и безвозмездно, жилищному фонду , объектам
внешнего благоустройства, лесного и дорожного хозяйства, продуктивному
скоту, многолетним насаждениям, а также приобретенным изданиям (книги,
брошюры и т.п.) амортизация не начисляется.
Принятие объектов основных средств к бухгалтерскому учету
осуществляется на основании утвержденного руководителем организации
акта (накладной) приемки-передачи основных средств, может оформляться
принятие к бухгалтерскому учету однотипных объектов одинаковой
стоимости и принимаемых к учету одновременно.
Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету в случае их
приобретения, сооружения и изготовления, внесения учредителями в счет их
вкладов в уставный (складочный) капитал, получения по договору дарения и
других поступлений по первоначальной стоимости.
Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за
плату (в том числе бывших в эксплуатации), признается сумма фактических
затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за
исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых
налогов.
Пообъектный учет основных средств ведется в рублях, а при
приобретении объектов основных средств, стоимость которых определена в
иностранной валюте, оценка производится также в рублях путем пересчета
иностранной валюты по курсу Центрального Банка России, действующему на
дату принятия к бухгалтерскому учету организацией объектов по праву
собственности , хозяйственного ведения, оперативного управления или
договора аренды.
Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому
учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных
27
законодательством РФ и положением по бухгалтерскому учету "Учет
основных средств" (ПБУ № 6/01).
Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в
случаях достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации
соответствующих объектов основных средств или проведения работ
капитального характера, а также из-за переоценки основных средств.
Если предприятие решило провести переоценку основных средств, то
ее придется делать каждый год. Переоценка может быть как в сторону
увеличения стоимости основных средств (дооценка), так и в сторону
уменьшения (уценка).
В результате дооценки увеличивается первоначальная стоимость
основных средств и дебетуется счет 01 "Основные средства" в
корреспонденции с кредитом счета 83 "Добавочный капитал". Одновременно
увеличивается сумма начисленной амортизации по переоцененным
основным средствам: дебет счета 83 "Добавочный капитал" и кредит счета 02
"Амортизация основных средств".
По итогам уценки основных средств первоначальная стоимость
основных средств уменьшается и делается проводка: дебет счета
"Добавочный капитал" и кредит счета "Основные средства" и одновременно
уменьшается сумма начисленной амортизации по переоцененным основным
средствам: дебет счета 02 "Амортизация основный средств" и кредит счета 83
"Добавочный капитал".
Когда добавочного капитала не хватает, чтобы покрыть размер уценки,
та часть уценки, которая превышает сумму предыдущих дооценок ,
списывается за счет собственной прибыли и относится на счет 84
"Нераспределенная прибыль ( Непокрытый убыток)". При этом делаются
следующие проводки : дебет счета 84, кредит счета 01 и дебет счета 02,
кредит счета 84.
В результате переоценки основных средств на счете 01 учитывается
восстановительная стоимость основных средств.
28
Увеличение (уменьшение) первоначальной стоимости основных
средств относится на добавочный капитал организации.
К реконструкции действующих предприятий относится переустройство
существующих цехов и объектов основного, подосновного и
обслуживающего назначения, как правило, без расширения имеющихся
зданий и сооружений основного назначения , связанное с
совершенствованием производства и повышением его технико-
экономического уровня, с учетом достижений научно- технического
прогресса и осуществляемое по комплексному проекту на реконструкцию
предприятия , в целом для увеличения производственных мощностей ,
улучшения качества и изменения номенклатуры продукции, в основном без
увеличения численности работающих при одновременном улучшении
условий их труда и охраны окружающей среды.
К дооборудованию или техническому перевооружению действующих
предприятий относится комплекс мероприятий по повышению технико-
экономического уровня отдельных производств, цехов и участков на основе
внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации
производства, модернизации и замены устаревшего и физически
изношенного общезаводского хозяйства и вспомогательных служб.
При этом затраты организации , отраженные на счете учета
капитальных вложений , по окончании достройки , дооборудования,
реконструкции объекта основных средств или по завершении работ, носящих
капитальный характер, списываются в дебет счета учета основных средств.
Одновременно на сумму присоединенных к счету учета основных
средств затрат увеличивается сумма на счете учета добавочного капитала и
уменьшается собственный источник, оставшийся в распоряжении
организации (за исключением амортизации).
Восстановительная стоимость основных средств - это стоимость их
воспроизводства на определенный период, которая определяется путем
проведения переоценки . Согласно ПБУ 6/01 организациям предоставлено
29
право осуществлять переоценку на конец отчетного года с использованием
индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным
рыночным ценам.
Текущая (восстановительная) стоимость объектов основных средств -
сумма денежных средств, которая должна быть уплачена организацией на
дату проведения переоценки в случае необходимости замены какого -либо
объекта.
Текущая рыночная стоимость - эта сумма денежных средств, которая
может быть получена в результате продажи указанного актива на дату
принятия к бухгалтерскому учету.
Остаточная стоимость - первоначальная или восстановительная
стоимость за вычетом накопленной суммы амортизации.
Ликвидационная стоимость - это стоимость продажи объектов при
банкротстве или ликвидации организации на основе свободного аукциона и
открытой продажи объектов по текущей рыночной стоимости.
В МСФО 16 ликвидационной стоимостью признается сумма, которая
может быть получена за актив, отработавший весь срок полезной службы, за
вычетом затрат на продажу.
В указанном международном стандарте дается определение
справедливой стоимости объектов основных средств, которая используется
при обмене активами. Справедливая стоимость - стоимость актива в сделке
между хорошо осведомленными , желающими совершить такую сделку,
независимыми друг от друга сторонами.
Переоценка объектов основных средств производится с целью
определения текущей (восстановительной) стоимости объектов основных
средств путем приведения первоначальной стоимости объектов основных
средств в соответствие с их рыночными ценами и условиями
воспроизводства на дату переоценки.
Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому
учету, не подлежит изменению, кроме случаев , установленных
30
законодательством Российской Федерации и Положением по бухгалтерскому
учет )' «Учет основных средств » ПБУ 6/01. Изменение первоначальной
стоимости объектов основных средств, в которой они приняты к
бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки , дооборудования,
реконструкции, модернизации , частичной ликвидации и переоценки
объектов основных средств.
Затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию
объекта основных средств учитываются на счете 08 «Вложения во
внеоборотные активы». После окончания названных способов
восстановления основных средств связанные с ними затраты увеличивают
первоначальную стоимость объектов, если в результате восстановления
улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные
показатели функционирования (к примеру, срок полезного использования,
мощность, качество применения) объекта основных средств.
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет
основных средств» ПБУ 6/01 коммерческая организация может не чаше
одного раза в год ( на конец отчетного года ) переоценивать группы
однородных объектов основных средств по текущей ( восстановительной )
стоимости. При определении текущей (восстановительной) стоимости
привлекаются данные на аналогичную продукцию, полученные от
организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся у органов
государственной статистики, торговых инспекций и организаций; сведения
об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и
специальной литературе; оценка бюро технической инвентаризации;
экспертные заключения о текущей (восстановительной) стоимости объектов
основных средств.
Земельные участки и объекты природопользования (вода, недра и
другие природные ресурсы) переоценке не подлежат.
При принятии решения о переоценке объектов основных средств ,
входящих в однородную группу объектов ( здания , сооружения,
31
транспортные средства и т. п .), организации следует учитывать , что в
последующем объекты основных средств однородной группы должны
переоцениваться регулярно, чтобы стоимость указанных объектов основных
средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской
отчетности , существенно не отличалась от текущей ( восстановительной )
стоимости.
Переоценке объектов основных средств должна предшествовать
подготовительная работа , в частности подготовка перечня подлежащих
переоценке объектов, проверка их напичия. В перечне рекомендуется
привести такие сведения об объектах основных средств: наименование и
инвентарный номер ; дата приобретения, сооружения , изготовления; дата
принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве вложений во
внеоборотные активы и ввода в эксплуатацию. Решение организации о
проведении переоценки по состоянию на конец отчетного года оформляется
соответствующим распорядительным документом, обязательным для всех
служб организации, которые будут задействованы в переоценке основных
средств.
Исходными данными для переоценки основных средств служат :
первоначальная стоимость или текущая (восстановительная) стоимость (если
данный объект переоценивался ранее), по которой они учитываются в
бухгалтерском учете по состоянию на 31 декабря предыдущего отчетного
года: сумма амортизации, начисленной за все время использования объекта
по состоянию на указанную дату: документально подтвержденные данные о
текущей (восстановительной) стоимости переоцениваемых объектов
основных средств по состоянию на 1 января отчетного года.
Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета
его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости,
если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации,
начисленной за все время использования объекта. Результаты проведенной
32
по состоянию на конец отчетного года переоценки объектов основных
средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно.
Объект основных средств не переоценивался ранее ( производится
пересчет первоначальной стоимости объекта и суммы начисленной
амортизации):
осуществляется дооценка;
осуществляется уценка.
2. Объект основных средств переоценивался ранее ( производится
пересчет текущей ( восстановительной ) стоимости объекта и суммы
начисленной амортизации):
осуществляется дооценка после ранее произведенной уценки
стоимости объектов ОС;
осуществляется уценка после ранее произведенной дооценки
стоимости объектов ОС.
Выделяют три вида оценки основных средств:
первоначальная стоимость;
восстановительная стоимость;
остаточная стоимость.
В соответствии с действующим порядком основные средства
отражаются в бухгалтерском учете по первоначальной или
восстановительной стоимости.
Первоначальная стоимость определяется по-разному в зависимости от
источников (каналов) поступления основных средств.
Таблица 2
Оценка основных средств
Источник
поступления
основных средств
Первоначальная стоимость
Приобретение за
плату, создание
(строительство)
Фактически произведенные расходы но
приобретению, сооружению и изготовлению:
Суммы, уплачиваемые в соответствии с договором
поставщику
33
Расходы по доставке, монтажу, установке
Стоимость информационных и консультационных
услуг, связанных с приобретением основных средств
Приобретение по
договору мены
Стоимость товаров (ценностей), переданных или
подлежащих передаче предприятием. Стоимость
товаров (ценностей), переданных или подлежащих
передаче, устанавливается исходя из цены, но
которой в сравнимых обстоятельствах обычно
предприятие определяет стоимость аналогичных
товаров (ценностей)
Вклад в уставный
капитал
Денежная оценка, согласованная с учредителями,
если иное не предусмотрено законодательством РФ
Дарение
(безвозмездно)
Рыночная стоимость на дату принятия объекта к
бухгалтерскому учету
Приобретение за
плату объекта
основных средств,
бывших в
эксплуатации
Сумма фактических затрат по покупке и расходов но
доставке, монтажу и др.
Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому
учету, не подлежит изменению, кроме случаев , установленных
законодательством РФ и ПБУ 6/01. Изменение первоначальной стоимости
основных средств допускается в случаях:
достройки;
дополнительного оборудования;
реконструкции;
частичной ликвидации;
переоценки.
Восстановительная стоимость - это затраты предприятия по
воспроизводству объекта основных средств в конкретных экономических
условиях (в современных условиях).
По восстановительной стоимости основные средства оцениваются в
результате их переоценки.