13
Федеральный закон РФ от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном
производстве» (в ред. от 02.12.2019) устанавливает обращение взыскания на
заработную плату и иные доходы должника-гражданина, определяет порядок
взыскания алиментов и задолженности по алиментным обязательствам.
Постановление Правительства Российской Федерации «Об
особенностях порядка исчисления средней заработной платы» от 24.12.2007
№922 (ред. от 10.12.2016) определяет особенности порядка исчисления
средней заработной платы для всех случаев определения ее размера,
предусмотренных ТК РФ.
Постановление Правительства РФ от 15.06.2007 № 375 «Об
особенностях порядка исчисления пособий по временной
нетрудоспособности» (ред. от ред. от 19.01.2019) определяет особенности
порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по
беременности и родам, ежемесячного пособия по уходу за ребенком
гражданам, подлежащим обязательному социальному страхованию на случай
временной нетрудоспособности и в связи с материнством.
Постановление Правительства РФ от 18.07.1996 № 841 (ред. от
01.04.2019) «О перечне видов заработной платы и иного дохода, из которых
производится удержание алиментов на несовершеннолетних детей»
утверждает прилагаемый перечень видов заработной платы и иного дохода,
из которых производится удержание алиментов на несовершеннолетних
детей.
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина РФ
от 29.07.1998 г. № 34н (ред. от 11.04.2018), регулирует порядок отражения в
бухгалтерском учете и отчетности операций по оплате труда.
Приказ Минфина РФ «Об утверждении Положения по бухгалтерскому
учету «Расходы организации» ПБУ 10/99» от 06.05.1999 № 33н (ред. от
06.04.2015) устанавливает правила отражения в бухгалтерском учете
14
предприятия расходов, связанных с оплатой труда, порядок включения их в
себестоимость продукции (работ, услуг).
«План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности организации Инструкция по его применению», утвержденный
приказом Минфина РФ от 31.10.2000 №94н (ред. от 08.11.2010),
устанавливает счета и субсчета, используемые предприятиями при
отражении операций при расчетах с работниками организации по оплате
труда и другим операциям.
Постановление Госкомстата РФ от 05.01.2004 №1 «Об утверждении
унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и
его оплаты» устанавливает формы первичной учетной документации для
учета персонала, рабочего времени и расчетов по оплате труда.
1.2. Синтетический и аналитический учет расчетов с работниками по
оплате труда и прочим операциям
При начислении заработной платы объектом учета является:
- обязательства по начислению и выплате заработной платы;
- удержание налога на доходы с физических лиц с начисленных сумм и
их перечисление в бюджет;
- начисление и перечисление по назначению страховых взносов на
обязательное пенсионное страхование, взносов на обязательное социальное
страхование от несчастных случаев на производстве;
- начисление и выплаты пособий по временной нетрудоспособности и
другим обязательствам персоналу предприятия;
- удержание и перечисление по назначению различных сумм по
требованиям к отдельным лицам или по их просьбе.
Учет процесса расчетов по оплате труда включает три стадии:
- первичное оформление времени работы;
- начисление зарплаты на счетах бухгалтерского учета, отражение сумм
15
удержаний из заработка работника и определение денежной суммы,
подлежащей выплате каждому работнику. Одновременно производится
отчисление страховых взносов;
- выплата заработной платы, перечисление НДФЛ, страховых взносов,
учет заработной платы, не выплаченной отдельным работникам.
Заработная плата работника, включая надбавки, является для
предприятия расходом по обычным видам деятельности п. п. 5, 8 Положения
по бухгалтерскому учету «Расходы предприятия» [35, с.12].
В таблице 1. 1 представлены бухгалтерские проводки по начислению
заработной платы.
Таблица 1.1 - Бухгалтерские проводки по начислению заработной платы
Начисление оплаты труда по операциям, связанным с заготовлением и
приобретением производственных запасов, оборудования, его установкой и
осуществлением капитальных вложений, отражаются по дебету счетов 07, 08,
10, 11, 15 и кредиту счета 70.
Источником оплаты труда могут служить средства Фонда социального
страхования РФ. За счет этих средств могут производиться выплаты: пособия
по временной нетрудоспособности, пособия по беременности и родам,
единовременные пособия при рождении ребенка, ежемесячные пособия на
период отпуска по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора
лет, оплата дополнительных выходных дней по уходу за ребенком-
инвалидом.
Суммы начисленных пособий по временной нетрудоспособности, по
16
беременности и родам отражаются следующей проводкой: дебет69 «Расчеты
по социальному страхованию и обеспечению», субсчет «Расчеты по
социальному страхованию» кредит 70 «Расчеты с персоналом по оплате
труда». Выдачу пособий и заработной платы из кассы предприятия
наличными денежными средствами оформляют бухгалтерской записью:
дебет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» кредит 50 «Касса».
При перечислении причитающихся сумм с расчетного счета
предприятия на лицевой счет работника в банке делается запись: дебет 70
«Расчеты с персоналом по оплате труда» кредит 51 «Расчетный счет».
Пунктом 8 ПБУ 8/2010 предусмотрено, что оценочные обязательства
отражаются на счете учета резервов предстоящих расходов. В бухгалтерском
учете резерв на оплату отпусков учитывается на счете 96 «Резервы
предстоящих расходов» на открытом к счету 96 субсчете «Резерв на оплату
отпусков».
Начисляется резерв по кредиту счета 96, в зависимости от его
характера величина резерва относится на расходы по обычным видам
деятельности или на прочие расходы, либо включается в стоимость актива.
Расчет размера отчислений в резерв. Предприятия использует для расчета
сведения о фактически начисленном за месяц фонде оплаты труда
предприятия. Резерв рассчитывается по каждому сотруднику отдельно по
формуле 1.1:
ОР = СЗ*Д, (1.1)
где ОР - отчисления в резерв, руб.;
СЗ - среднедневной заработок, руб.;
Д - количество дней отпуска, «заработанных» работником за отчетный
период.
Средний дневной заработок для расчета резерва определяется по
формуле:
- в случае если расчетный период отработан полностью: Сумма выплат
за расчетный период делится на (29,3х12);
17
- в случае если расчетный период отработан не полностью:
Сумма выплат за расчетный период делится на количество
календарных дней в периоде.
Количество календарных дней в периоде рассчитывается так:
29,3 за каждый полностью отработанный месяц и количество
отработанных календарных дней в месяце умножаем на 29,3 и делим на
количество календарных дней в месяце за каждый не полностью
отработанный месяц [31, с. 46].
Общая сумма отчислений в резерв определяется исходя из полученных
по каждому работнику сумм, увеличенных на страховые взносы.
Основной недостаток этого варианта - его трудоемкость, а
преимущество - высокая точность определения величины «отпускного»
оценочного обязательства. Остаток неиспользованного резерва на выплату
отпускных предприятия вправе перенести на следующий отчетный период.
В конце года по состоянию на 31 декабря необходимо сравнить сумму,
начисленную в резерв за текущий год, и сумму фактических расходов на
оплату отпусков с учетом страховых взносов и отчислений на травматизм,
провести инвентаризацию. В ходе инвентаризации предприятия определяет
фактическую сумму произведенных в текущем году расходов на оплату
отпусков и сравнивает ее с фактической суммой отчислений в резерв, что
позволит выявить разницу. Если сумма начисленного резерва меньше суммы
расходов на оплату отпусков (если имеется дефицит резерва), разница
относится в состав текущих расходов на оплату отпусков. В бухгалтерском
учете это оформляется записью по дебету счета 20 (23, 25, 26, 29, 44) и
кредиту счета 96. [1, с. 324]
Использование начисленных сумм резерва (начисление отпускных при
предоставлении отпуска сотруднику, компенсации за неиспользованный
отпуск) отражается записью по дебету счета 96 в корреспонденции со
счетами 69 и 70.
Бухгалтерские проводки:
18
Дебет 96 Кредит 70 - на выплачиваемые в связи с уходом в отпуск
суммы среднего заработка, а также компенсации за неиспользованный
отпуск;
Дебет 96 Кредит 69 - на соответствующие суммы страховых взносов.
Если организация не создает резерв предстоящих расходов на оплату
отпусков для целей налогообложения прибыли (ст. 324.1 НК РФ) или
методика расчета и начисления резерва в бухгалтерском учете отличается от
методики, принятой в налоговом учете, то применяются положения ПБУ
18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций». В момент
начисления суммы обязательства (проводка дебет 08.3, 23, 25, 26, 29, 44 и др.
кредит 96) необходимо отразить отложенный налоговый актив (ОНА),
который определяется путем умножения величины бухгалтерских
отчислений в резерв на ставку налога на прибыль (20%). При предоставлении
отпуска работнику или начислении компенсации за неиспользованный
отпуск указанные расходы будут признаваться в налоговом учете, а в
бухгалтерском учете должны списываться за счет резерва. В этот момент
признанный ранее ОНА будет погашаться в части, приходящейся на
признанные в налоговом учете расходы [31, с.55].
Бухгалтерские проводки:
Дебет 09 Кредит 68 - отражен ОНА в момент начисления суммы
обязательств на оплату отпусков;
Дебет 69 Кредит 09 - отражено погашение ОНА при предоставлении
отпуска или начислении компенсации за неиспользованный отпуск.
Если в бухгалтерском учете суммы резерва не хватает для оплаты
отпусков, отпускные нужно списывать сразу на счета учета затрат.
Методики определения величины оценочного обязательства и порядка
его признания (однократно, ежемесячно, ежеквартально и т.п.) в ПБУ 8/2010
и в других действующих нормативных актах по бухгалтерскому учету не
прописано.
В разделе III ПБУ 8/2010 изложен, следующий общий порядок:
19
оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете по состоянию на
отчетную дату в сумме, необходимой, чтобы рассчитаться с кредиторами или
перевести обязательство на другое лицо (п. 15 ПБУ 8/2010) [31, с.46].
В соответствии с п. 15 ПБУ 8/2010 по состоянию на каждую отчетную
дату предприятия должна отразить в бухгалтерской отчетности резерв в той
сумме, которая позволит ей полностью рассчитаться с работниками по
причитающимся им отпускным. Поэтому величина резерва на отчетную дату
должна представлять собой сумму, которую работники предприятия вправе
получить при уходе в отпуск либо в связи с увольнением.
1.3. Налогообложение заработной платы
Удержание налога на доходы физических лиц (НДФЛ) с сумм
заработной платы, начисленной работнику, отражается по дебету счета 70
«Расчеты с персоналом по оплате труда» в корреспонденции с кредитом
счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Перечисление в бюджет удержанной суммы НДФЛ отражается по
дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» в корреспонденции с
кредитом счета51 «Расчетные счета».
Перечисление НДФЛ, исчисленного с заработной платы в натуральной
форме, производится не позднее дня, следующего за днем удержания налога
Если НДФЛ, исчисленный с заработной платы в натуральной форме,
удерживается из заработной платы за этот же месяц, то перечислить налог
следует в сроки, предусмотренные для перечисления НДФЛ с заработной
платы в денежной форме [1, с. 226].
Начисление заработной платы в натуральной форме отражается в
бухгалтерском учете в общем порядке, поскольку натуральная форма это
всего лишь форма выплаты, которая не влияет на порядок начисления
зарплаты работнику.
Выдачу заработной платы в натуральной форме следует отразить в
20
бухгалтерском учете как реализацию.
Стоимость товаров (работ, услуг), переданных работнику в качестве
заработной платы, признается доходом от обычных видов деятельности и
отражается по кредиту счета 90 «Продажи», субсчет 90.1 «Выручка», в
корреспонденции с дебетом счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате
труда» (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации»
ПБУ 9/99) [24, с. 134]. Одновременно списывается себестоимость
реализованных товаров (работ, услуг) с соответствующего счета в дебет
счета 90, субсчет 90.2.
«Себестоимость продаж». В этом случае доходы сотрудников
предприятия формируются за счет его себестоимости. Отсюда доходы на
этом счете накапливаются по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по
оплате труда».
Если же речь идет о премии, которая не включается прямо в
себестоимость, то в этом случае составляется запись по дебету счета 91.2
«Прочие расходы» и кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом» [24, с. 224].
Плательщики обязаны вести учет сумм начисленных выплат и иных
вознаграждений, сумм страховых взносов, относящихся к ним, в отношении
каждого физического лица, в пользу которого осуществлялись выплаты.
Страхователи осуществляют учет расходов, производимых в счет
начисленных страховых взносов на выплату страхового обеспечения, в виде:
- пособия по временной нетрудоспособности;
- пособия по беременности иродам;
- единовременного пособия женщинам, вставшим на учет в
медицинских учреждениях в ранние сроки беременности;
- единовременного пособия при рождении ребенка;
- ежемесячного пособия по уходу за ребенком.
В бухгалтерском учете страховые взносы на обязательное социальное
страхование отражаются на счете 69 «Расчеты по социальному страхованию
и обеспечению» к нему могут быть открыты следующие субсчета первого и
21
второго порядка [6, с. 56]. Расчеты по социальному страхованию и
обеспечению представлены в таблице 1.2.
Таблица 1.2 - Отражение расчетов по социальному страхованию и
обеспечению
Дебет Кредит Содержание операции
08,20,23,26,25 69.1 Отражена сумма отчислений по взносам на страхование по
временной нетрудоспособности и в связи с материнством ФСС
08,20,23,26,25 69.2.2 Отражена сумма отчислений в ПФР по взносам, направляемым
на финансирование страховой части трудовой пенсии
08,20,23,26,25 69.2.3 Отражена сумма отчислений в ПФР по взносам, направляемым
на финансирование накопительной части трудовой пенсии
08,20,23,26,25 69.3.1 Отражена сумма отчислений в ФФОМС по взносам на
обязательное медицинское страхование
Обязательства по социальным выплатам (пособия по временной
нетрудоспособности и др.) на предприятии выплачивается, как за счет
собственных средств, так и за счет третьих лиц, самих органов социального
обеспечения [13, с. 14].
Начисление взносов отражается по кредиту счета 69(по
соответствующему субсчету) в корреспонденции с дебетом счета, на котором
учтены суммы выплат физическим лицам, - 08, 20, 23, 25, 26, 28, 29, 44, 96 и
т.д. (Инструкция по применению Плана счетов). Следовательно, суммы
начисленных страховых взносов относят на тот же счет учета затрат, на
который была отнесена начисленная заработная плата.
При перечислении страховых взносов их сумму проводят по дебету
счета 69, субсчет 69.1.2, и кредиту счета 51 «Расчетные счета».
Страховые взносы включаются в себестоимость продукции, работ,
услуг, поэтому они учитываются в составе расходов по обычным видам
деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы
предприятия» ПБУ 10/99) [44, с. 32].
22
Отчисления или налоги с зарплаты в 2019 году в процентах приведены
в таблице 1.3.
Таблица 1.3. - Налоги и взносы с зарплаты в 2019 году в процентах
Вид отчислений с зарплаты Ставка
НАЛОГИ
НДФЛ 13% – для резидентов, иностранцев
высококвалифицированных
специалистов, трудящихся в РФ по
патенту, иностранцев из ЕАЭС
30% – для нерезидентов
СТРАХОВЫЕ ВЗНОСЫ В ИФНС
Пенсионные взносы 22% – с доходов, не превышающих
1 150 000 руб.
10% – с доходов свыше 1 150 000
руб.
Медицинские взносы 5,1%
Социальные взносы на случай
болезни и материнства
2,9% – с доходов до 865 000 руб.
(1,8% - для иностранцев, которые
временно пребывают в России и не
являются
высококвалифицированными
специалистами);
0% – с доходов свыше 865 000 руб.
Размер ставки зависит от категории сотрудника, вида деятельности
работодателя и применяемого налогового режима.
Все отчисления с заработной платы можно разделить на две группы.
Первая – отчисления за счет самого работника. Сюда относится НДФЛ.
Вторая – за счет работодателя. К этой группе относятся страховые взносы на
обязательное пенсионное, медицинское и социальное страхование работника.
Налоговая инспекция внимательно следит за тем, чтобы компании
своевременно и в полном объеме платили налоги с зарплаты. За ошибки
штрафуют. К примеру, за занижение – на 20 процентов от неуплаченный
суммы (ст. 123 «Невыполнение налоговым агентом обязанности по
удержанию и (или) перечислению налогов» НК РФ).