86
Оптимальная учетная политика для конкретной организации может
быть составлена после проведения анализа ее деятельности, постановки
перспективных целей и задач, решение которых может быть достигнуто
разрабатываемым документом, а также в результате рассмотрения каждого из
возможных способов (методов) учета применительно к данной организации.
В практической части дипломной работы было доказано что, имеет
место прямая зависимость между тем, какой способ бухгалтерского учета
факта хозяйственной деятельности мы выбираем, и тем, какую картину
финансового положения организации мы показываем в бухгалтерской
отчетности.
Для ведения кассовых операций на предприятии АО «Атлант»
предусмотрена должность кассира. Кассир несет полную материальную
ответственность за сохранность всех принимаемых им ценностей, с ним
заключен договор о полной материальной ответственности.
Проведенный аудит кассовых операций не выявил существенных
проблем.
87
Глава 3. Развитие аудиторской деятельности в России на
примере предприятия АО «Атлант»
3.1.Формирование предложений по совершенствованию учета и
контроля на предприятии
В целях усиления контроля за наличным обращением денежных
средств предлагается программа внутрихозяйственного контроля за
сохранностью и использованием денежных средств, представленная в
Приложении 8.
В целях совершенствования бухгалтерского учета денежных средств в
АО «Атлант» предлагаю следующее:
1. Производить расчеты по заработной плате с использованием
банковских пластиковых карт.
2. Производить межбанковские расчеты с применением системы
«Клиент-Сбербанк».
Одна из востребованных услуг ПАО «Сбербанк» система «Клиент-
Сбербанк». Эту систему можно использовать для электронной связи любой
организации непосредственно с Банком, обслуживающим ее расчетный счет.
Данная система позволяет осуществлять управление счетами, не выходя из
офиса, обеспечивая конфиденциальность передаваемой информации.
Для установки системы необходимо: компьютер, принтер, модем,
телефонная линия (без выделения отдельного номера). Специалисты Банка, с
выездом на предприятие, проведут обучение пользователей системы, а в
дальнейшем предоставят консультации по возникающим вопросам работы
системы «Клиент-Сбербанк». Форматы экспорта или импорта данных,
используемые с системе «Клиент-Сбербанк», позволяют обмениваться
информацией с различными бухгалтерскими программами, что упрощает
процесс формирования платежных документов и обработки банковской
выписки.
Система электронного документооборота «Клиент-Сбербанк» - это:
- получение информации о состоянии счета, операциях по счету и
курсах валют Банка России и Банка;
88
- подготовка рублевых платежных документов для отправки в банк;
- подготовка заявок на покупку валюты;
- подготовка поручений на обязательную продажу части валютной
выручки;
- отправка в банк заявок и уведомлений на приобретение векселей;
- отправка подготовленных документов в банк;
- контроль состояния отправленных в банк платежных документов;
- ведение контрольного архива входящих и исходящих файлов;
- импорт документов из бухгалтерских программ организации в
систему «Клиент-Сбербанк»;
- экспорт документов в бухгалтерские программы организации;
- многопользовательский режим (возможность ввода и отправки
документов с нескольких рабочих мест);
- возможность управления счетом из других регионов;
- возможность хранения электронно-цифровых подписей на
устройствах Touch – Memory;
- возможность связи с банком по сети Интернет.
Система «Клиент-Сбербанк» позволяет изучать из Банка выписки по
счету фирмы, а также расшифровки (приложения) всех выписок.
Применяемые в системе «Клиент-Сбербанк» процедуры наложения
электронной подписи и шифрации передаваемых файлов исключают
злоумышленный перехват, прочтение и искажение передаваемой
информации.
Электронно-цифровые подписи хранятся на «внешних» носителях, а не
на жестком диске.
Банковская пластиковая карта представляет собой
персонифицированное платежное средство, предназначенное для оплаты
товаров, работ, услуг, а также для получения наличных денег в банковских
учреждениях и банкоматах. Введение банковских пластиковых карт
позволяет уменьшить объем используемой в расчетах наличности.
89
С целью соврешенствования системы учета и контроля также
предлагается внедрить систему 1С Бухгалтерия последней версии
В целях совершенствования учета и контроля кассовых операций АО
«Атлант» следует усилить контроль над ведением учета кассовых операций,
для чего следует:
1.Провести обучение кассиров о правилах проведения кассовых
операций и предупредить о недопустимости нарушений и ошибок в ведении
учета операций связанных с денежными средствами, введя нормы
депремирования за нарушения.
2.Проводить ревизионную проверку денежных средств в кассе.
2. Повышать профессионализм кассиров.
Утвердить и внедрить в работу график документооборота по кассовым
операциям (Приложение 9). Организовать и провести аудиторскую проверку
кассовых операций в АО «Атлант» в 2019 году. До начала проведения аудита
предприятию необходимо провести подготовительные мероприятия,
произвести инвентаризацию действующих нормативно-правовых актов и
внутрихозяйственных регламентов, регулирующих вопросы проверки и
составить соответствующие реестры.
Аудиторской группе необходимо до начала проведения проверки
составить план и программу ее проведения, с детальной разбивкой по этапам.
Для проверки квалификации работников управленческого персонала и
бухгалтерии, составить соответствующие тесты для проверки средств
внутреннего контроля.
Разработать всеобъемлющую методику проведения проверки и
апробировать ее на конкретном предприятии с учетом специфики его
деятельности.
Сделать перечень аудиторских свидетельств составляемых в ходе
проведения проверки.
90
Провести беседу с учетными работниками о недопустимости
нарушений и ошибок в ведении учета операций связанных с денежными
средствами.
Проводить чаще ревизионную проверку денежных средств в кассе.
Повышать профессионализм учетных работников.
Устранение недостатков, выявленных аудиторами, позволит довести
состояние учета кассовых операций до должного уровня и значительно
повысит качество учета в целом.
Порядок отражения доходов и расходов в официальном
бухгалтерском учете задан предписаниями нормативных документов. Но и
здесь с помощью учетной политики бухгалтер может, отражая доходы и
расходы посредством одного из возможных методов, моделировать картину
финансового положения компании, представляемую во внешней финансовой
отчетности.
Наряду с методами распределения постоянных расходов и способами
списания стоимости амортизируемого имущества, организация имеет
возможность определять демонстрируемый в отчетности финансовый
результат, выбирая в учетной политике один из способов оценки
материально-производственных запасов.
Позволяя в условиях изменения цен на приобретаемые товары
варьировать суммами товарных остатков, себестоимости реализованных
товаров и финансового результата от их продажи, применение различных
методов оценки товаров дает организации возможность добиться одной из
двух целей:
Минимизации оценки товарных запасов и прибыли.
Демонстрации в бухгалтерской отчетности максимально выгодного с
позиций оценки рентабельности платежеспособности и финансовой
устойчивости финансового положения компании - максимальная оценка
товарных остатков и финансового результата от продажи товаров.
91
Существующие возможности по использованию учетной политики в
целях демонстрации финансового положения организации в ее бухгалтерской
отчетности с наиболее выгодной для самой организации точки зрения создает
необходимость введения определенных законодательных ограничений по
выбору и в смене возможных методов учета. Это выражается в нормативном
закреплении допущения последовательности применения учетной политики,
согласно которому «принятая организацией учетная политика применяется
последовательно из года в год» (п. 4 ст. 6 Федерального закона РФ «О
бухгалтерском учете»). Существующее в теории многообразие вариантов
оценки доходов и расходов в практике официального бухгалтерского учета
ограничивается предписаниями нормативных актов, которые из всего
спектра возможных решений выбирают какой-либо один способ, либо их
оговоренное число.
Как только у организации появляется возможность выбирать один из
предлагаемых нормативными документами способов учета фактов
хозяйственной деятельности, организация автоматически становится
способной посредством такого выбора задавать значения показателей
бухгалтерской отчетности: оценки активов; прибыли и т. п. Ведь в этом
случае определенным способам учета факта хозяйственной деятельности
соответствуют определенные значения конкретного показателя
бухгалтерской отчетности. Так, например, методам оценки запасов по
средней себестоимости и ФИФО соответствует два значения показателя
прибыли и оценки товарных запасов, а, следовательно, и два значения
показателей платежеспособности, рентабельности и финансовой
устойчивости организации.
В условиях роста цен метод по средней себестоимости позволяет
продемонстрировать в отчетности минимальное из возможных значение
прибыли, так как стоимость запасов списывается в уменьшение прибыли
(декапитализируется), исходя из максимально возможной оценки
(«последние цены»). А значит, при максимальной величине расходов мы
92
получаем минимальную величину прибыли. При этом оценка запасов на
конец отчетного периода, демонстрируемая в балансе, также получается
минимальной, так как списание по «последним» ценам предполагает оценку
остатков по «первым».
Метод по средней себестоимости позволяет учесть влияние инфляции
на финансовый результат, но при этом оценка запасов, отражаемая в
отчетности, получается заниженной относительно существующего на
отчетную дату реального уровня цен. Компания с минимальной оценкой
запасов и прибыли, отражаемой в отчетности, начинает выглядеть
инвестиционно непривлекательной.
Таким образом, если исходить из того, что целью составителей
внешней официальной финансовой отчетности компании является
демонстрация в ней как можно более выгодной (с точки зрения привлечения
инвестиций) картины финансового положения предприятия, то применение
метода по средней себестоимости вряд ли можно назвать выгодным для
организации.
А характеристика его как метода, позволяющего учесть влияние
инфляции на финансовое положение предприятия, относительна, так как,
снижая оценку прибыли (делая ее максимально реалистичной в условиях
роста закупочных цен), он занижает и оценку запасов (делая ее
несоответствующей их реальным ценам на дату составления отчетности).
Однако выгодность метода по средней себестоимости в официальном
финансовом учете была очевидна для тех компаний, организация системы
учета в которых предполагала максимальное сближение методологии
налогового и финансового учета. Использование метода по средней
себестоимости в налоговом учете дает возможность налоговых экономий в
части налога на прибыль.
С 1 января 2008 года при выборе метода по средней себестоимости в
учетной политике для целей налогообложения расхождение в порядке учета
запасов в бухгалтерском и налоговом учете стало неизбежным. И здесь
93
организации необходимо сделать выбор, определив, насколько выгодно такое
расхождение. Если размер налоговых экономий, которые организация
получит от использования по средней себестоимости в налоговом учете,
будет превышать дополнительные расходы на организацию и ведение учета,
обусловленные данным расхождением, различие между финансовым и
налоговым учетом в части методов оценки запасов будет оправданным. в
обратном случае целесообразным будет использование в финансовом и
налоговом учете единой методологии (например, метода средних цен). С
формальной точки зрения, пункт 4 статьи 13 Федерального закона № 402-ФЗ
позволяет продолжать применение метода по средней себестоимости при
ведении официального финансового учета и сейчас. Но для этого
организация должна обосновать свою позицию в пояснительной записке к
отчетности и ввести соответствующие положения в приказ об учетной
политике.
Аргументом в пользу по средней себестоимости может служить
доказательство того, что этот метод позволяет наиболее реалистично
продемонстрировать во внешней финансовой отчетности организации
картину ее финансового положения. Однако практика применения Закона «О
бухгалтерском учете» в России показывает, что подобную радикальную
позицию, хотя и полностью соответствующую букве закона, организации,
скорее всего, потребуется отстаивать в судебных инстанциях.
Данные бухгалтерского учета не тождественны реальным фактам
хозяйственной жизни. Они являются только их интерпретацией. Бухгалтер,
отражая в учете хозяйственную жизнь предприятия, создает факты
информационные, восприятие которых при анализе бухгалтерской
информации формирует управленческие решения пользователей отчетности.
Многообразие информационных фактов, соответствующих фактам
хозяйственной жизни предприятия, определяет поле учетной политики
фирмы.
94
Иными словами, существует определенный набор вариантов
бухгалтерской интерпретации фактов хозяйственной жизни предприятия (в
теории - это n вариантов, на практике их число ограничивается
предписаниями нормативных документов), выбирая которые, бухгалтер
определяет картину финансового положения предприятия, представляемую в
отчетности. Данный выбор и представляет собой учетную политику фирмы.
При этом данные отчетности предприятия могут определять реальные
денежные потоки, связанные с деятельностью фирмы.
Таким образом, имеет место прямая зависимость между тем, какой
способ бухгалтерского учета факта хозяйственной жизни мы выбираем, и
тем, какую картину финансового положения организации мы показываем в
бухгалтерской отчетности.
Как показало исследование, в учетной политике АО «Атлант» в 2016-
2018 годах был закреплен вариант по средней себестоимости, а с 2018 года -
метод ФИФО.
3.2 Оценка эффективности сформированных предложений
Покажем, как, применяя методы оценки запасов по средним ценам
или ФИФО, мы можем получать совершенно разные показатели прибыли и
товарных остатков, а, следовательно, в итоге мы будем иметь два разных
баланса.
Оценка списания материально-производственных запасов в учетной
политике АО «Атлант» для целей бухгалтерского и налогового учета
закреплена, как представлено в таблице 12.
Таблица 12
Оценка учета и списания материально-производственных
запасов в учетной политике АО «Атлант»
Учетная
политика
Выбранный
вариант
Основание
1. Учетная
политика
для целей
бухгалтерс
кого учета
по средней
себестоимо
сти
п. 58, 60 «Положения по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности в РФ» (утв. приказом МФ РФ от
29.07.1998 г. № 34н.) п. 16 Приказа
Минфина РФ от 09.062001 г. № 44н «Об
утверждении Положения по
бухгалтерскому учету «Учет материально-
95
производственных запасов» ПБУ 5/01
2. Учетная
политика
для целей
налогового
учета
по средней
себестоимо
сти
ст. 254 Налогового кодекса РФ
При использовании метода по средней себестоимости нужно
определить среднюю себестоимость единицы материалов.
Ее определяют по каждому наименованию одинаковых материалов
(например, ретрансляторы сигнала, базовые станции оптоволоконной связи).
Налоговая служба рекомендует определять среднюю себестоимость после
каждой операции, связанной со списанием материалов.
По методу ФИФО материалы, поступившие ранее других,
списываются первыми.
Рассмотрим товарные запасы обслуживающего подразделения АО
«Атлант» по данным на 1 апреля 2019 года.
Таблица 13
Поступление товарных запасов АО «Атлант»
Дата
Цена, руб.
Количество
, шт.
Сумма, руб.
01.01.2018
18813,56
2
37627,12
16.01.2018
18813,56
25
470339,0
29.01.2018
19754,24
30
592727,2
27.02.2018
19754,24
20
395084,8
25.03.2018
19367,00
30
581010,0
Итого
107
2076788,12
Остаток накопителей HDD 1.8TB SAS2.5" 10K 0B31236 HGST на 1
января 2018 года составил 2 единицы по цене 18813,16 руб.
На протяжении 1 квартала 2018 года АО «Атлант» было приобретено
несколько партий накопителей HDD 1.8TB SAS2.5" 10K 0B31236 HGST по
разной цене. Продажа за 1 квартал 2018 года представлена в таблице 14.
Таблица 14
Расход товарных запасов АО «Атлант»
Дата
Цена
Кол-во
Сумма
21.01.2018
24457,6
25
611440,0
06.02.2018
24692,8
15
370392,0