62
государственного учреждения и существенно влияет на организацию
бухгалтерского учета.
По результатам проведенного исследования учетной политики
государственного учреждения определено, что она нуждается в доработке.
Далее обобщим выявленные недостатки учетной политики ГБУЗ РК
«РКГВВ».
Недостатки учетной политики для целей бухгалтерского учета ГБУЗ
РК «РКГВВ»:
1. В организационно-технической части отсутствует раскрытие
порядка формирования и предоставления бухгалтерской отчетности, а
также критерии признания ошибок существенными. Данное упущение
может привести к искажению показателей отчетности в результате
некорректного формирования учетных записей по исправлению
обнаруженных ошибок в учете.
2. Не указан механизм раскрытия информации о материальных
запасах в бухгалтерской отчетности.
3. В учетной политике не раскрыт механизм учета доходов по
основной деятельности учреждения.
Недостатки формирования учетной политики для целей налогового
учета ГБУЗ РК «РКГВВ»:
1. Не раскрыт порядок расчета налога на имущество организации.
2. Не раскрыт механизм расчета транспортного налога.
3. Не раскрыт механизм расчета страховых взносов во
внебюджетные фонды.
4. Не раскрыт порядок формирования и предоставления налоговой
отчетности.
Также следует отметить, что с 1 января 2019 г. применяемая
государственными учреждениями учетная политика должна
соответствовать требованиям Федерального стандарта «Учетная политика,
63
оценочные значения и ошибки»
54
(далее по тексту ФСБУ «Учетная
политика, оценочные значения и ошибки»). Отдельно положения данного
Федерального стандарта отвечают нормам Инструкции № 157н, но также
вводятся принципиально новые положения, требующие глубокого
изучения для применения их в работе. Поэтому при разработке
предложений, направленных на совершенствование учетной политики
государственного учреждения, необходимо руководствоваться указанным
Федеральным стандартом.
Анализ данных положений и положений учетной политики ГБУЗ РК
«РКГВВ» за 2018 год показал, что в учетной политике ГБУЗ РК «РКГВВ»
отсутствует в приложении рабочий план счетов (указан в п 9 пп. а).
В следующем разделе работы осуществлена разработка
предложений, направленных на совершенствование учетной политики
государственного учреждения.
3.2 Разработка предложений по совершенствованию учетной
политики государственного учреждения
Государственным учреждениям необходимо доработать
собственную учетную политику согласно требованиям ФСБУ «Учетная
политика, оценочные значения и ошибки». Предлагается при построении
учитывать положения пункта 9 ФСБУ «Учетная политика, оценочные
значения и ошибки», в котором указаны основные разделы учета, которые
необходимо включить в учетную политику.
С учетом указанного п. 9 предлагается государственным
учреждениям следующая структура учетной политики, представленная в
таблице 3.3.
54
Приказ Минфина Российской Федерации №274н от 30 дек. 2017 г.
64
Таблица 3.3
Предлагаемая структура учетной политики государственного
учреждения для целей бухгалтерского учета
Название раздела
Содержание предлагаемых разделов
1. Организационный
раздел
Внесение в должностные инструкции функции,
права, обязанности и ответственность по ведению
бухгалтерского учета
Правила документооборота
Сроки и порядок хранения документов
Создание первичной учетной документации, по
которой типовые формы отсутствуют
Бухгалтерские регистры учета
Рабочий план счетов
Проведение внутреннего контроля в отношении
фактов хозяйственной жизни
Регламентированная внешняя бюджетная
отчетность
2. Технический
раздел
Использование программного продукта
Сроки и порядок осуществления инвентаризации
обязательств и активов
3. Методический
раздел
Общие положения
Методы оценки обязательств и активов
Учет на забалансовых счетах
Отображение исправлений ошибок в финансовой
или бухгалтерской отчетности
Порядок признания в бухгалтерском учете и
раскрытия в финансовой или бухгалтерской
отчетности событий после отчетной даты
Государственные учреждения являются налогоплательщиками и
налоговыми агентами по НДФЛ, поэтому обязаны формировать учетную
политику для целей налогового учета. В таблице 3.4 представлена
предлагаемая структура учетной политики гос. учреждения для целей
налогового учета.
65
Таблица 3.4
Предлагаемая структура учетной политики гос. учреждения для
целей налогового учета
Наименование
раздела
Содержание
1. Организационный
раздел
Внесение в должностные инструкции функции,
обязанности, права и ответственность по ведению
налогового учета
Правила документооборота
Сроки и порядок хранения документов
Регистры налогового учета
Рабочий план счетов
Механизм формирования налоговой отчетности
2. Технический
раздел
Использование программного продукта
3. Методический
раздел
Общие положения
Методы признания расходов и доходов в целях
налогообложения
Определение перечня налогов, уплачиваемых
государственным учреждением
По каждому из уплачиваемых налогов раскрыть:
- объект налогообложения
- база налогообложения
- налоговый период
- налоговая ставка
- сроки и порядок уплаты налога
Также следует отметить, что на деятельность государственных
учреждений оказывают влияние такие факторы как реорганизация
учреждений бюджетной сферы, решение задачи повышения качества и
доступности услуг за счет эффективного использования ограниченных
финансовых, материальных, трудовых и иных ресурсов, сокращение
расходов государственного бюджета на финансирование социальных
программ, с одной стороны, и на наращивание государственными
учреждениями доходов от деятельности, которая приносит доходы, с
другой стороны, а также расширение хозяйственной самостоятельности
66
бюджетных учреждений
55
.
Поэтому у государственных учреждений возникает необходимость
организации и ведения управленческого учета, как информационной базы
для оценки результативности и эффективности деятельности гос.
учреждений, выработки и обоснования тактических и стратегических
управленческих решений, направленных на повышение их
конкурентоспособности.
Основа организации и ведения управленческого учета – это учетная
политика для целей управленческого учета.
Структура учетной политики гос. учреждений для целей
управленческого учета формируется с выделением трех разделов, как и в
учетных политиках для целей налогового и бухгалтерского учета:
– организационный раздел;
– технический раздел;
– методологический раздел.
Организационный раздел государственного учреждения должен
включать порядок организации функционирования бухгалтерии в целях
выполнения задач по обеспечению необходимыми данными для принятия
решений управленческого характера: схема ведения управленческого
учета, уровень централизации управленческого учета, ответственный за
ведение управленческого учета и т.д.
В техническом разделе учетной политики государственного для
целей управленческого учета должны быть включены совокупность
приемов и способов, которые используются организацией при построении
учетного процесса по сбору информации.
В методический раздел учетной политики гос. учреждения для целей
управленческого учета предлагается включить варианты отражения в
управленческом учете данных о финансовой и хозяйственной деятельности
55
Алейникова М.Ю. Управленческий учет в бюджетных учреждениях: учебник / под. ред. М.А.
Вахрушиной. - М. : Вузовский учебник: ИНФРА-М, 2018. – 154 с
67
образовательного государственного учреждения исходя из различных
приемов и способов. Формируя учетную политику для целей
управленческого учета, требуется выделить объекты управленческого
учета, разработать их классификацию и механизм признания и оценки, а
также разработать порядок отражения операций в регистрах учета и
управленческой отчетности.
В таблице 3.5 представлена предлагаемая структура учетной
политики гос. учреждения для целей управленческого учета.
Таблица 3.4
Предлагаемая структура учетной политики гос. учреждения для
целей управленческого учета
Наименование
раздела
Содержание
1. Организационный
раздел
Внесение в должностные инструкции функции,
обязанности, права и ответственность по ведению
управленческого учета
Определение график документооборота
Рабочий план счетов
Регистры по управленческому учету
Порядок и сроки хранения документов
Составление внутренней управленческой
отчетности
2. Технический
раздел
Использование программного продукта
3. Методический
раздел
Общие положения
Классификация расходов и доходов
Определение места возникновения доходов и
расходов
Определение центров ответственности
Базы распределения косвенных расходов
Методы калькулирования
Себестоимость платной услуги
Разработка бюджетов
Таким образом, нами разработаны предложения, направленные на
совершенствование учетной политики гос. учреждения.
68
Для ГБУЗ РК «РКГВВ» по выявленным во второй главе недостаткам
в учетной политике разработаны следующие рекомендации.
1. В организационном разделе учетной политики должен быть
раскрыт порядок формирования и предоставления бухгалтерской
отчетности, критерии признания ошибок существенными. Для этого
предлагается добавить в организационный раздел дополнительный пункт 8
«Формирование бюджетной отчетности», указав в нем, следующие
положения:
Годовая, квартальная и месячная бухгалтерская отчетность в
порядке и сроки, которые установлены в соответствующих нормативно-
правовых актах Минфина России и других уполномоченных органов,
формируется в электронном виде и на бумажных носителях.
После утверждения главным врачом отчетность в установленный
срок предоставляется в Департамент здравоохранения Республики Крым
по телекоммуникационным каналам связи, а после принятия всех форм на
сайте Парус сводная - на бумажных носителях.
Основание: Приказ Минфина России от 28 декабря 2010 г. № 191н.
Также предлагается добавить п 9 «Исправление ошибок в отчетности
и внесение изменений в учетную политику» следующего содержания:
Механизм исправления ошибок установлен Инструкцией N 157н и
Федеральным стандартом N 274н.
В учетной политике учреждение должно указать допустимые
способы исправлений ошибок, чтобы проверяющие не имели вопросов по
ним.
Ошибка исправляется путем совершения дополнительной записи или
бухгалтерской записи методом «красное сторно» и дополнительной
записи.
Основание: п. 28 Федерального стандарта N 274н.
69
Нельзя корректировать отчетность, которая уже утверждена и
сдана. Все исправления должны вноситься в отчет за период, в котором
ошибка была выявлена.
Изменение оценочного значения не представляет собой исправление
ошибки и изменение учетной политики. Оно находит отражение в
отчетности перспективно.
Основание: пункты 23, 25Федерального стандарта N 274н.
Но изменение метода определения оценочного значения
представляет собой изменение учетной политики и должно быть
раскрыто в отчетности.
Основание: пункт 24 Федерального стандарта N 274н.
Внесение изменений в учетную политику осуществляется в начале
года. Изменения в течение года необходимо согласовать с финансовым
органом и учредителем.
Основание: пункт 13 Федерального стандарта N 274н.
2. Указать механизм раскрытия информации о материальных запасах
в бухгалтерской отчетности. Для этого необходимо доработать п.7 раздела
2 учетной политики для целей бухгалтерского учета, добавив в него п. 7.9
следующего содержания:
По каждой группе материальных запасов в бухгалтерской отчетности
раскрывается такая информация:
а) используемые методы оценки материальных запасов при их
поступлении;
б) используемые методы оценки материальных запасов при их
выбытии.
3. Раскрыть в учетной политике механизм учета доходов по
основной деятельности учреждения. Для этого ГБУЗ РК «РКГВВ»
предлагается п. 15 «Учет доходов будущих периодов» и 16 «Учет расходов
70
будущих периодов» переименовать в п. 15 «Учет доходов учреждения» и
16 «Учет расходов учреждения» и дополнить данные пункты положениями
раскрывающими учет расходов и доходов. Пункт 15 «Учет доходов
учреждения» предлагается дополнить текстом, следующего содержания:
15.1. Доходы, которые были получены вследствие осуществления
некассовых операций, отображаются обособленным образом с
использованием дополнительных аналитических счетов, которые
открываются к счетам 0 205 00 000, 0 209 00 000.
15.2. Расчеты по суммам предварительных оплат, которые должны
возмещаться контрагентами при расторжении контрактов или
договоров, в том числе по судебному решению, а также по суммам
задолженности подотчетных лиц, которые не были своевременно
возвращены и не удержаны из заработной платы, задолженности за
неотработанные дни отпуска в случае увольнения сотрудника, другим
суммам выплат, которые были излишне произведены, учитываются на
счете 0 209 30 000 во время возникновения требований в отношении их
плательщиков (начала претензионной работы).
15.3. При возмещении ущерба, причиненного нефинансовым
активам, учет происходит по одному и тому же коду вида финансового
обеспечения (деятельности). Поступление денег в возмещение ущерба от
виновных лиц, халатность которых была причиной порчи финансовых
активов, отображается по тому же коду вида финансового обеспечения
(деятельности), по которому велся их учет в процессе финансово-
хозяйственной жизни.
15.4. Доходы от реализации нефинансовых активов признаются на
дату их реализации (перехода права собственности).
Основание: пункт 9 СГС «Учетная политика»
15.5 Доходы по условным арендным платежам (возмещение затрат
по содержанию) и соответствующая задолженность дебиторов
определяются на основе условий договора безвозмездного пользования или
71
аренды, счетов подрядчиков или поставщиков и признаются в учете на
основе бухгалтерской справки (форма 0504833).
Основание: пункт 25 СГС "Аренда", пункт. 9 СГС "Учетная
политика"
Предлагается дополнить пункт 16 «Учет расходов учреждения»
текстом такого содержания:
15.1. Как расходы будущих периодов учитываются расходы:
- на страхование гражданской ответственности, имущества;
- выплату отпускных;
- приобретение неисключительного права пользования
нематериальными активами на протяжении ряда отчетных периодов;
- другие расходы, которые были начислены в отчетном периоде,
однако относятся к будущим.
Основание: пункт 302 Инструкции N 157н
15.2. Расходы на страхование гражданской ответственности или
имущества, которые были произведены в отчетном периоде, относятся
на финансовый результат текущего финансового года пропорционально
календарным дням действия договора в каждом месяце.
Основание: пункт 302 Инструкции N 157н
15.3. Расходы на выплату отпускных, которые произведены в
отчетном периоде, относятся на финансовый результат текущего
финансового года каждый месяц в объеме, который соответствует
отработанному периоду, дающему право на предоставление отпуска.
Основание: пункт 302 Инструкции N 157н
15.4. Расходы, связанные с приобретением неисключительных прав
пользования нематериальными активами, которые были произведены в
отчетном периоде, равномерно относятся на финансовый результат
текущего финансового года по 1/n за месяц на протяжении периода, к
которому они отнесены, где n – число месяцев, в ходе которых будет
выполняться списание.