55
помощью можно обеспечить максимальное сближение двух систем учета. Для
этого можно порекомендовать следующее:
1. применять для целей налогообложения метод начисления. В этом
случае доходы и расходы в налоговом учете будут признаваться в том же
порядке, что и в бухгалтерском учете;
2. установить единый способ оценки материально-производственных
запасов в двух учетных системах;
4. предусмотреть списание общехозяйственных расходов на
себестоимость продаж в качестве условно-постоянных расходов;
5. при заключении договоров на продажу товаров в учетной политике
для целей налогообложения следует установить признание коммерческих
расходов полностью в себестоимости проданных в отчетном периоде товаров в
качестве расходов по обычным видам деятельности;
7. установить линейный метод начисления амортизации, а также
одинаковые повышающие коэффициенты;
8. установить в бухгалтерском учете такой же порядок признания
расходов будущих периодов, как и в налоговом учете;
9. для обеспечения единого порядка признания доходов и расходов в
бухгалтерском учете и налоговом учете в договорах на капитальное
строительство следует предусмотреть поэтапную сдачу работ.
10. суммы доходов в целях налогообложения должны быть
представлены в регистре без сумм НДС и сгруппированы в разрезе тех видов
доходов, которые предусмотрены в декларации по налогу на прибыль.
3.3. Оценка эффективности предложенных мероприятий
В учетной политике АО «НПО Энергомаш» не предусмотрено создание
резерва по сомнительным долгам. Организация могла бы ежеквартально
проводит инвентаризацию дебиторской задолженности и производить
отчисления в резерв по сомнительным долгам.
56
Размер налога на имущество напрямую зависит от остаточной стоимости
имущества но, уменьшить совокупную сумму подлежащего уплате налога за
период эксплуатации имущества законными способами вполне реально. Одним
из вариантов является правильный выбор способа амортизации имущества.
Поскольку налог рассчитывается исходя из среднегодовой стоимости
имущества, налогоплательщику в целях минимизации подлежащих уплате
сумм налога, выгодней чтобы основное средство амортизировалось быстрее,
особенно в первые несколько лет. Проанализируем все методы амортизации и
выведем экономически выгодный метод. Чтобы выполнить расчет амортизации
основного средства, нужно знать срок полезного использования имущества. Его
можно определить, изучив амортизационные группы основных средств или
установить срок полезного использования самостоятельно (если конкретного
имущества нет в амортизационных группах). Срок полезного использования
устанавливается в зависимости из ожидаемого срока использования,
физического износа и условий эксплуатации оборудования.
Имеются следующие данные:
- первоначальная стоимость бревнопильного станка - 331 900 рублей.
- срок полезного использования 5 лет.
1. Линейный способ начисления амортизации применяется в
обязательном порядке к объектам основных средств, которые относятся к
восьмой, девятой и десятой амортизационной группе (здания, сооружения,
жилой фонд, транспортные средства, передаточные устройства). Что же
касается остальных групп основных средств, то к ним можно применять любой
метод начисления амортизации. Но стоит помнить, что выбранный способ
начисления нельзя будет изменить в течение всего периода начислений по
данному объекту.
57
Рисунок 2 - Сравнительный анализ динамики
амортизационных отчислений при использовании различных
методов амортизации для целей бухгалтерского учёта
Согласно с изменениями, внесенными в п. 4 ст. 374 НК РФ, не
облагаются налогом на имущество основные средства, включенные в первую
или во вторую амортизационную группу в соответствии с Классификацией
основных средств. Исследуемый объект основных средств, входит в третью
амортизационную группу.
Таблица 11
Совокупный налог на имущество при различных способах
амортизации
Способы амортизации
Линей
ный
Уменьшае
мого
остатка
Списание стоимости по сумме
чисел лет срока полезного
использования
Совокупный налог
на имущество
14603.60
10101,02 9735.73
Таким образом, минимальный налог на имущество организация заплатит
при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного
использования.
Организация не проводит переоценку основных средств. Понятие
существенности приведено в пункте 44 «Методических указаний об учете
основных средств». Приведем переоценку объектов ОС. Стоимость объектов
ОС на конец предыдущего отчетного года составила 500 000 руб. Текущая
58
(восстановительная) стоимость объектов этой однородной группы на конец
отчетного года - 831 900 руб. Получившаяся разница признается существенной:
(831 900 - 500 000) / 500 000 = 0,67.
Рассчитаем налог на имущество организаций с учетом переоценки и без
нее.
Таблица 12
Расчет налога на имущество организации (руб.)
№
Показатели
I кв.
I п-е
9 мес.
Год
1
Среднегодовая стоимость имущества
за отчетный период
125000 291487
499462 832437
2
Установленная ставка налога на
имущество, %
2,2
2,2
2,2
2,2
3
Сумма налога на имущество за
отчетный период
2750
6412,714
10988,164
18313,61
Таблица 13
Расчет налога на прибыль без учета переоценки
№
Показатели
I кв.
I п-е
9 мес.
Год
1
Среднегодовая стоимость имущества за
отчетный период
(руб.)
125000
250000
375000
500000
2
Установленная ставка налога на
имущество, %
2,2
2,2
2,2
2,2
Рассчитаем налог на прибыль с учетом переоценки основных средств:
АО «НПО Энергомаш» получило за год выручку от продаж в размере 8 770 000
руб., расходы за год составили 5 821 380 рублей.
Налогооблагаемая прибыль за год составит: 8 770 000 - 5 821 380 =
= 2 948 620 руб.
Сумма налога на прибыль: 589 724 руб. (2 948 620 руб. х 20%)
Рассчитаем налог на прибыль без учета переоценки основных средств: Сумма
налога на прибыль: 656 104 руб. (3 280 520 руб. х 20%) Экономически выгодно
переоценивать основные средства.
59
Рисунок 3. Зависимость от изменения переоценки основных
средств.
Далее проведём оценку эффективности налоговой учетной политики для
целей исчисления налога на прибыль.
Сравним годовую амортизацию, начисленную разными способами.
Таблица 14
Сравнение начисленной суммы амортизации разными
способами
Год
Начисленная
амортизация
линейным
б ( б )
Начисленная
амортизация
нелинейным способом
( б)
Конец 1 года
66 380
290 734,56
Конец 2 года
66 380
40 721,42
Конец 3 года
66 380
429,97
Конец 4 года
66 380
13,62
Конец 5 года
66 380
0,43
Итого сумма
амортизации
за весь период
использования
331 900 331 900
Более наглядно отражена на рисунке 4 динамика амортизационных
отчислений при использовании различных методов амортизации основных
средств для целей налогового учёта.
60
Рисунок 4. Сравнительный анализ динамики
амортизационных отчислений при использовании различных
методов амортизации для целей налогового учёта
Данные рисунка 4 свидетельствуют о том, что независимо от метода
начисления амортизации расходы АО «НПО Энергомаш» составили 331900
рублей, однако использование нелинейного метода дает возможность
значительно увеличить расходы в первый год эксплуатации основного
средства. Следовательно, уменьшается налогооблагаемая прибыль, так как
амортизация относится на расходы и соответственно налог на прибыль будет
меньше. Таким образом, можно говорить о том, что нелинейный способ
начисления амортизации позволяет сместить налогооблагаемую базу по
прибыли к более позднему времени. Что означает снижение текущей стоимости
расходов по уплате налога на прибыль.
В настоящее время для целей бухгалтерского учета применяются
следующие способы оценки себестоимости товарно-материальных ценностей:
- по себестоимости каждой единицы;
- по средней себестоимости;
- по себестоимости первых по времени приобретения материально-
производственных запасов (способ ФИФО).
Указанные способы перечислены в ПБУ 5/01. [6]
1. По себестоимости каждой единицы.
61
На начало месяца в организации числились остатки клея в количестве
1200 кг на сумму 360 000 руб. по фактической себестоимости.
В течение месяца приобретены две партии клея:
1. 1500 кг, стоимость партии - 330 000 руб. Транспортные расходы
составили 1000 руб.
2. 2000 кг, стоимость партии - 570 000 руб. Транспортные расходы
составили 1000 руб.
Учет материалов ведется с включением транспортно-заготовительных
расходов в фактическую себестоимость. Клей поступил без НДС.
Фактическая себестоимость клея составляет:
Остаток на начало месяца: 360 000: 1200 = 300,00 руб.
Первая партия: (330000+1000)/1500 = 220,67 руб. за 1 кг.
Вторая партия: (570000+1000)/2000 = 285,5 руб. за 1 кг
В течение месяца израсходовано:
1000 кг клея из остатка на начало месяца;
900 кг клея из первой партии;
1200 кг клея из второй партии.
Стоимость израсходованного клея составляет:
1000x300+900x220,67+1200x285,5 = 841 203руб.
Данный метод применим только в тех случаях, когда организация
использует сравнительно небольшую номенклатуру материалов, когда можно
точно определить, какие именно материалы списаны.
2. По средней себестоимости
На начало месяца в организации остаток клей составляет 1200 кг,
средняя себестоимость составляет 300 руб. за 1кг. В течение месяца поступил
клей:
1-я партия: 1500 кг по цене 220 руб. за 1кг;
2-я партия: 2000 кг по цене 285 руб. за 1кг;
3-я партия: 1300 кг по цене 180 руб. за 1кг.
В течение месяца израсходовано на производство 3500 кг клея.
62
Средняя себестоимость клея составляет:
(1200х300+1500х220+2000х285+1300х180)-(1200+1500+2000+1300) =
249 руб. за 1кг.
Стоимость списанного в производство клея составляет:
3500x249 = 871 500 руб.
Остаток клея на конец месяца: (1200+1500+2000+1300)-3500 = 2500 кг
Стоимость остатка клея на конец месяца: 2500x249 = 622 500 руб.
3. По себестоимости первых по времени приобретения материально-
производственных запасов (способ ФИФО).
На начало месяца остаток клея составлял 1200 кг по цене 300 руб.1 кг.
В течение месяца поступило:
1 партия: 1500 кг по цене 220 руб. за 1кг;
2 партия: 2000 кг по цене 285 руб. за 1кг;
3 партия: 1300 кг по цене 180 руб. за 1кг.
Общая стоимость поступившего клея составляет:
1500x220+2000x285+1300x180 = 1 134 000 руб.
За месяц в производство списано 3500 кг клея, остаток на конец месяца
составляет 2500 кг.
Остаток на конец месяца составляет 2500 кг, причем третья партия
(1300кг) числится на остатке полностью, поскольку этого недостаточно, 1200 кг
из второй партии также включаются в остаток.
Стоимость остатка на конец месяца составляет:
1200x285+1300x180= 576 000 руб.
Стоимость списанного клея составляет:
(360000+1134000)-576000 = 918 000руб.
Средняя себестоимость одной банки списанного клея составляет:
918000-3500 = 262,29 руб.
При таком варианте списания можно достаточно точно определить,
материалы из каких именно партий составляют остаток на складе, а стоимость
списанных материалов определяется расчетным путем без обязательного
63
отнесения на конкретную партию. Этот вариант становится очень трудоемким,
если в течение месяца закупки материалов производятся достаточно часто.
При использовании методов списания МПЗ - по средней себестоимости,
ФИФО - рассчитанные значения стоимости списанных материалов и остатков
на конец периода отличаются друг от друга. Это, в свою очередь, влияет на
себестоимость продукции, величину прибыли. Поэтому при выборе метода
списания материалов нужно определить, какие критерии являются наиболее
важными.
Объединим полученные результаты в таблицу 15.
Таблица 15
Итоговые показатели
Показатель
Метод средней
себестоимости
Метод ФИФО
Стоимость списанных
материалов
871 500
918 000
Средняя себестоимость единицы
списанных материалов
249
262,29
Остаток на конец месяца
622 500
576 000
Средняя себестоимость единицы
материалов на остатке
249
262,29
Таким образом, мы видим, что при условии постоянного повышения цен
на материалы при использовании метода ФИФО стоимость списанных
материалов наименьшая, а стоимость материалов на остатке максимальна. В
этом случае себестоимость продукции ниже и, соответственно, прибыль от
реализации продукции выше.
Выводы по главе 3
Во избежание скачков цен бухгалтера, как правило, выбирают и для
целей бухгалтерского учета, и для целей налогообложения метод списания
МПЗ по средней себестоимости. Этот метод проверен временем и не вызывает
64
сложностей в расчетах, а также дает средние показатели при любых изменениях
цен на рынке.
- Наибольшее налоговое бремя предприятие понесет в том случае,
если будет использовать метод оценки материально - производственных
запасов по себестоимости первых по времени их.
- Если предприятие пытается привлечь инвесторов, получить
долгосрочные кредиты, увеличить размер уставного капитала, то следует
порекомендовать руководству предприятия оценивать материально -
производственные запасы методом ФИФО, так как данный метод позволяет
увеличить стоимость остатков материальных ресурсов и занизить затраты,
связанные с производством продукции, а следовательно, увеличить балансовую
прибыль и, таким образом, улучшить показатели финансового и
имущественного состояния предприятия.
- Если цены на сырье и материалы имеют тенденцию к понижению,
то использование предприятием метода ФИФО приведет к увеличению
стоимости использованных материалов, уменьшению балансовой прибыли,
налога на прибыль, а также к уменьшению стоимости остатков материальных
ресурсов, увеличит налогооблагаемую базу для налога на имущество, уменьшит
себестоимость использованных ресурсов и соответственно увеличит
балансовую прибыль и налог на прибыль.