52
организация должна оформить избранную учетную политику не позднее
90 дней со дня приобретения прав юридического лица (государственной
регистрации);
- утверждение рабочего плана счетов, форм используемых нетиповых
первичных документов, правила документооборота и технологии
обработки учетной информации, порядка проведения инвентаризации и
методов оценки имущества, порядка контроля хозяйственных операций и
др. (п. 5 ПБУ 1/2008);
- издание приказа о дополнениях, вносимых в учетную политику (п. 16
ПБУ 1/2008);
издание приказа об изменении учетной политики (п. 17 ПБУ 1/2008).
Далее аудитор осуществляет планирование аудиторской проверки, путем
ознакомления с деятельностью аудируемого лица, расчета уровня
существенности, оценки аудиторских рисков, оценки средств внутреннего
контроля и составления плана и программы предстоящей аудиторской
проверки.
Это самый трудоемкий этап работы. На данном этапе производится
проверка правильности формирования учетной политики, а также иные
аудиторские процедуры, предусмотренные программой аудита. Для каждой
аудиторской процедуры аудитору необходимо разработать свой рабочий
документ. Аудиторские процедуры состоят из тестирования средств
внутреннего контроля и аудиторских процедур по существу.
С этой целью аудитор может провести тестирование представленного
приказа (распоряжения) об учетной политике.
Тестирование помогает аудитору выявить, какие из аспектов учетной
политики отражены не в полной мере.
Несоответствие положений приказа (распоряжения) об учетной политике
действующим нормативным актам можно выявить при тестировании в таблице
6. Одна из причин таких несоответствий - несвоевременность внесения
корректировок в связи с изменениями в нормативных актах.
53
Таблица 6
План проведения аудита
ПЛАН АУДИТА
РАЗДЕЛ АУДИТА: Учетная политика
ООО
"Тайга
Томск" ''
Проверяемый период: 2016 Г.
№ п./п.
Этапы и виды работ
1
1 этап. Ознакомительный.
Проверка наличия учетной политики для целей бухгалтерского учета и
налогообложения
2
2 этап. Основной
Правовая оценка приказа об утверждении Положения об учетной политике
для целей бухгалтерского учета и налогообложения. Правовая оценка
приложений к учетной политике. Аудит организации первичного
документооборота.
Проверка правильности отражения в бухгалтерском и налоговом учете
различных операций и соответствие их учетной политике. Оценка
надежности системы внутреннего контроля. Тестирование контрольных
моментов. Зависимость между компонентами аудиторского риска.
3
3 этап. Заключительный
4 Составление аудиторского отчета.
4
4 этап. Формирование пакета документов, передаваемых другим
аудиторам для последующего анализа и обработки.
Аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской
отчетности, должно распространяться в равной степени и на информацию об
учетной политике. При выявлении несоответствия пояснений к бухгалтерской
отчетности необходимо сделать особые оговорки в итоговой части
аудиторского заключения.
Также в систему рекомендаций по разработке учетной политики можно
дать разработку альтернативной учетной политики.
В целом система учета отвечает требованиям законодательства и ведется
с применением современных информационных технологий, но, к сожалению,
она не лишена недостатков.
В положении об организации бухгалтерского учета необходимо
утвердить перечень должностных лиц, имеющих право подписи первичных
документов, а так же график документооборота, следует прописать, каким
образом ведется документооборот. Последовательность документооборота
54
рекомендуется оформить специальным графиком, в котором следует
предусмотреть максимально возможное число документов, поступающих в
организацию извне или созданных внутри самой организаций, определить круг
лиц, ответственных за их составление. А также тех сотрудников, которые будут
работать с документами в дальнейшем, установить сроки и адреса их
представления, а также назначить ответственных за проверку документов.
Сроки, в которые работник должен сдать первичную документацию, и
ответственность за просрочку нужно четко прописать в графике
документооборота или специальном положении. Из него должно быть понятно,
кто, в какие сроки и кому передает те или иные документы, кто их
подписывает. Составить график главный бухгалтер должен сам, ведь ему
виднее, когда и какой документ нужен. А руководителю компании достаточно
утвердить этот график своим приказом.
Примерная структура графика есть в довольно старом, но до сих пор
неотмененном Положении о документах и документообороте в бухгалтерском
учете.
Некоторые компании при составлении графика берут за основу именно
этот документ. Большинство же разрабатывают собственную структуру.
График документооборота в бухгалтерии может выглядеть, например, как на
таблице 7.
55
Таблица 7
График сдачи документов бухгалтерию (фрагмент)
Кто должен сдать документ в
бухгалтерию
Срок сдачи
1. Счета на предоплату
Сотрудники, ответственные за
продажи
Не позднее следующего рабочего дня после
выставления счета
2. Счета-фактуры, накладные или УПД для покупателей
Сотрудники, ответственные за
продажи
Не позднее следующего рабочего дня после
выписки документов
3. Счета-фактуры, накладные или УПД от поставщиков
Сотрудники, ответственные за
снабжение
Не позднее следующего рабочего дня после
получения документов от поставщика
4. Авансовые отчеты
Сотрудники, которым компания вправе
выдавать наличные деньги под отчет
Не позднее трех рабочих дней после
расходования средств или со дня приезда из
командировки
5. Приходные и расходные ордера
Кассир
В день составления
6. Листки нетрудоспособности
Работник
Не позднее следующего рабочего дня после
выхода на работу
Знакомить с общим графиком документооборота всех сотрудников
необязательно. Для каждого можно подготовить выписку, которая касается
лично его. В выписке нужно перечислить документы, относящиеся к сфере
деятельности исполнителя, сроки их представления и наименования
подразделений, в которые должны быть переданы документы.
Если в организации планируется переход на электронный
документооборот, то в положении по учетной политике следует отразить
возможность применения такого документооборота, а также прописать
основания и порядок хранения баз данных.
Аналитический учет на счете 01 «Основные средства» вести в разрезе:
-видов основных средств;
-типов объектов основных средств (собственные, арендованные,
переданные покупателю до перехода права собственности).
Создать деление основных средств на производственные и
непроизводственные.
Эти факты следует отразить в дополнении к учетной политике, а,
56
следовательно, в случае необходимости данные факты могут быть
подтверждены законодательно.
Учетная политика предприятия в области формирования финансовых
результатов отражает лишь то, что определение финансового результата при
выполнении договоров долгосрочного характера - по объекту в целом на
основании ПБУ 9/99. Однако в данном документе не рассматриваются вопросы
формирования финансовых результатов по обычно осуществляемой
хозяйственной деятельности. Поэтому рассмотрим, как формируются
финансовые результаты в организации.
Финансовый результат отражает изменение собственного капитала за
определенный период в результате производственно-финансовой деятельности
организации. Финансовый результат отражают на счете 99 «Прибыли и
убытки». По кредиту этого счета отражают доходы и прибыли, а по кредиту
расходы и убытки. Хозяйственные операции отражаются нарастающим итогом
с начала года. Сопоставлением кредитового и дебетового оборотов по счету 99
определяют конечный финансовый результат за отчетный период. Превышение
кредитового оборота над дебетовым отражают в качестве сальдо по кредиту,
оно характеризует размер прибыли организации ООО "Тайга Томск" и
наоборот.
В анализируемом предприятии конечный финансовый результат в
различные отчетные периоды может складываться под влиянием:
-финансового результата от продажи услуг;
-финансового результата от продажи материалов.
Ежемесячно финансовый результат от продажи услуг по обычной
деятельности определяют на счете 90 «Продажи». С этого счета списание
прибылей или убытков производится на 99 счет.
Кроме того, по дебету счета 99 организация отражает начисленные
платежи на прибыль и суммы причитающихся налоговых санкций в
корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам».
В завершении отчетного года главный бухгалтер должен закрыть все
57
субсчета счета 90 «Продажи», затем сальдо по счету 99 списывают на 84 счет
«Нераспределенная прибыль».
На данном участке учета можно порекомендовать открыть аналитические
счета к счету 99 таким образом, чтобы они упростили порядок составления
«Отчета о прибылях и убытках».
3.2 Оценка эффективности предложенных мероприятий
Проанализируем экономический эффект при применении учетной
политики в ООО "Тайга Томск".
Так в учетной политике ООО "Тайга Томск" не предусмотрено создание
резерва по сомнительным долгам. Организация могла бы ежеквартально
проводит инвентаризацию дебиторской задолженности и производить
отчисления в резерв по сомнительным долгам.
Размер налога на имущество напрямую зависит от остаточной стоимости
имущества но, уменьшить совокупную сумму подлежащего уплате налога за
период эксплуатации имущества законными способами вполне реально. Одним
из вариантов является правильный выбор способа амортизации имущества.
Поскольку налог рассчитывается исходя из среднегодовой стоимости
имущества, налогоплательщику в целях минимизации подлежащих уплате
сумм налога, выгодней чтобы основное средство амортизировалось быстрее,
особенно в первые несколько лет. Проанализируем все методы амортизации и
выведем экономически выгодный метод. Чтобы выполнить расчет амортизации
основного средства, нужно знать срок полезного использования имущества. Его
можно определить, изучив амортизационные группы основных средств или
установить срок полезного использования самостоятельно (если конкретного
имущества нет в амортизационных группах). Срок полезного использования
устанавливается в зависимости из ожидаемого срока использования,
физического износа и условий эксплуатации оборудования.
Имеются следующие данные:
58
первоначальная стоимость бревнопильного станка - 331 900 рублей
срок полезного использования 5 лет
1. Линейный способ начисления амортизации применяется в обязательном
порядке к объектам основных средств, которые относятся к восьмой, девятой и
десятой амортизационной группе (здания, сооружения, жилой фонд,
транспортные средства, передаточные устройства). Что же касается остальных
групп основных средств, то к ним можно применять любой метод начисления
амортизации. Но стоит помнить, что выбранный способ начисления нельзя
будет изменить в течение всего периода начислений по данному объекту.
Рисунок 1 - Сравнительный анализ динамики
амортизационных отчислений при использовании различных
методов амортизации для целей бухгалтерского учёта
Согласно с изменениями, внесенными в п. 4 ст. 374 НК РФ, не
облагаются налогом на имущество основные средства, включенные в первую
или во вторую амортизационную группу в соответствии с Классификацией
основных средств. Исследуемый объект основных средств, входит в третью
амортизационную группу.
Таблица 8
Совокупный налог на имущество при различных способах
амортизации
Способы амортизации
Линейный
Уменьшаемого
остатка
Списание стоимости по
сумме чисел лет срока
полезного использования
Совокупный
налог на
имущество (руб.)
14603.60
10101,02
9735.73
59
Таким образом, минимальный налог на имущество организация заплатит
при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного
использования.
Организация не проводит переоценку основных средств. Понятие
существенности приведено в пункте 44 «Методических указаний об учете
основных средств». Приведем переоценку объектов ОС. Стоимость объектов
ОС на конец предыдущего отчетного года составила 500 000 руб. Текущая
(восстановительная) стоимость объектов этой однородной группы на конец
отчетного года - 831 900 руб. Получившаяся разница признается существенной:
(831 900 - 500 000) / 500 000 = 0,67.
Рассчитаем налог на имущество организаций с учетом переоценки и без
нее.
1. Стоимость имущества предприятия по состоянию на:
01.01.16 - 500000 руб., 01.04.16 - 500 000 руб., 01.07.16 - 831900 руб.,
01.10.16 - 831 900 руб., 01.01.17 - 831 900 руб.
2. Среднегодовая стоимость имущества, подлежащая налогообложению:
I квартал =
(500000:2) (500000:2)
12500 .
4
руб
I полугодие =
(500000: 2) 500000 (831900:2)
291487 .
4
руб
(Имущество организации по состоянию на 01.04.16 и 01.07.16)
9 месяцев =
(500000: 2) 500000 831900 (831900:2)
499462 .
4
руб
(Имущество организации по состоянию на 01.04.16, 01.07.16 и 01.10.16)
1 год =
(500000:2) 500000 831900 831900 (831900:2)
832437 .
4
руб
(Имущество организации по состоянию на 01.04.16, 01.07.16, 01.10.16 и
01.01.17)
60
Таблица 9
Расчет налога на имущество организации (руб.)
№
Показатели
I кв.
I п-е
9 мес.
Год
1
Среднегодовая стоимость имущества за
отчетный период
125000
291487
499462
832437
2
Установленная ставка налога на
имущество, %
2,2
2,2
2,2
2,2
3
Сумма налога на имущество за отчетный
период
2750
6412,714
10988,164
18313,61
Таблица 10
Расчет налога на прибыль без учета переоценки
№
Показатели
I кв.
I п-е
9 мес.
Год
1
Среднегодовая стоимость имущества за
отчетный период
125000
250000
375000
500000
2
Установленная ставка налога на имущество,
%
2,2
2,2
2,2
2,2
3
Сумма налога на имущество за отчетный
период
2750
5500
8250
11000
Рассчитаем налог на прибыль с учетом переоценки основных средств:
ООО "Тайга Томск" получило за год 2016 г. выручку от продаж в размере
8 770 000 руб., расходы за год 2016 г. составили 5 821 380 рублей.
Налогооблагаемая прибыль за год составят: 2 948 620 = 8 770 0005 821
380 руб.
Сумма налога на прибыль: 589 724 руб. (2 948 620 руб. х 20%)
Рассчитаем налог на прибыль без учета переоценки основных средств:
Сумма налога на прибыль: 656 104 руб. (3 280 520руб. х 20%)
Экономически выгодно переоценивать основные средства.
Рисунок 2 - Зависимость от изменения переоценки основных
средств
61
Далее проведём оценку эффективности налоговой учетной политики для
целей исчисления налога на прибыль.
Сравним годовую амортизацию, начисленную разными способами.
Таблица 11
Сравнение начисленной суммы амортизации разными
способами
Год
Начисленная
амортизация
линейным способом
(руб.)
Начисленная
амортизация
нелинейным способом
(руб.)
Конец 1 года
66 380
290 734,56
Конец 2 года
66 380
40 721,42
Конец 3 года
66 380
429,97
Конец 4 года
66 380
13,62
Конец 5 года
66 380
0,43
Итого сумма амортизации
за весь период
использования
331 900
331 900
Более наглядно отражена на рисунке 3 динамика амортизационных Более
наглядно отражена на рисунке 3 динамика амортизационных отчислений при
использовании различных методов амортизации основных средств для целей
налогового учёта.
Рисунок 3 - Сравнительный анализ динамики
амортизационных отчислений при использовании различных
методов амортизации для целей налогового учёта
Данные рисунка 3 свидетельствуют о том, что независимо от метода