12
средства, чтобы вовремя рассчитываться со своими работниками, а также о том,
сохранит ли фирма достигнутые объемы своей деятельности и будет ли ее штат
обеспечен работой.
К внешним пользователям бухгалтерской отчетности относятся:
1. Коммерческие партнеры в лице поставщиков и покупателей.
Поставщикам необходима информация о том, способна ли фирма оплатить
свою кредиторскую задолженность перед ними, а покупатели на основе данных
бухгалтерской (финансовой) отчетности должны быть уверены в том, что
фирма является стабильным источником поставок и что ей не грозит
банкротство:
2. Органы государственной статистики, которые должны владеть
информацией для обеспечения сводок по отраслям экономики:
3. Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы,
осуществляющие обязательный и добровольный аудит финансовой отчетности
организаций с целью защиты интересов инвесторов:
4. Существующие и потенциальные инвесторы, которые
заинтересованы в информации о финансовых результатах хозяйственной
деятельности организации, о ее платежеспособности и финансовой
устойчивости с целью оценки возможности получения доходов (дивидендов), а
также риска дальнейшего вложения ресурсов в данную организацию.
Все организации, в принятии управленческих решений, имеют
достаточную степень свободы в поиске источников финансирования и в выборе
партнеров. На основании этого заинтересованным пользователям (контрагенты,
банки, собственники и инвесторы) необходима полная и достоверная
информация о результатах деятельности организации и ее финансовых
результатах. Именно на основании данных бухгалтерской (финансовой)
информации пользователи делают выводы о целесообразности ведения дел с
той или иной организации.
13
1.2. Нормативно-правовое регулирование составления бухгалтерской
(финансовой) отчетности в России
Система нормативного регулирования составления бухгалтерской
(финансовой) отчетности в России представлена 4-уровневой структурой (рис.
3).
Рисунок 3. Система нормативного регулирования
Первый уровень (высший) представлен следующими нормативно-
правовыми актами:
1. Федеральный закон от 06.11.2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском
учете» (вступил в силу с 01.01.2013 г.) (далее — Закон о бухгалтерском учете):
2. Федеральный закон от 30.12.2008 г. № 307-ФЗ «Об аудиторской
деятельности»:
Система нормативного регулирования
1 уровень
4 уровень
3 уровень
2 уровень
Законы, законодательные акты, указы Президента,
постановления Правительства
положения по БУ (ПБУ) – стандарты БУ. В этих
документах обобщаются принципы и базовые
правила БУ, изложены основные понятия,
относящиеся к БУ, возможные бухгалтерские
приемы, но без конкретного раскрытия к
определенному виду деятельности.
методические указания по ведению БУ (инструкции,
указания, рекомендации и т.д.). План счетов БУ,
Инструкция по его применению. указания Минфина
по вопросам, возникающим впервые в
хозяйственной деятельности организаций
(например, по вопросам совместной деятельности).
Документы организации которые используются при
формировании учетной политики, в ведении учета
организации (приказы, акты, распоряжения и т.д)
14
3. Налоговый кодекс РФ (НК РФ):
4. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России
от 29.07.1998 г. № 34н
Второй уровень представлен следующими нормативно- правовыми актами:
Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), которые играют роль
национальных стандартов бухгалтерского учета (термин «стандарт» — это
«норма» или «образец»). Применительно к бухгалтерскому (финансовому)
учету и отчетности термин «стандарт» означает комплекс документально
оформленных и общепринятых правил ведения бухгалтерского (финансового)
учета, а также составления и представления бухгалтерской (финансовой)
отчетности:
В ПБУ рассматриваются принципы учета отдельных объектов, например:
1. ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»;
2. ПБУ 6/01 «Учет основных средств»;
3. ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» и др.
Примечательно, что последний раздел практически каждого ПБУ
посвящен особенностям раскрытия информации о рассматриваемом объекте в
бухгалтерской (финансовой) отчетности. В некоторых ПБУ рассматриваются
особенности составления конкретных форм бухгалтерской (финансовой)
отчетности, например ПБУ 4/1999 «Бухгалтерская отчетность организации»,
ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств». Ко второму уровню
также можно отнести приказ Минфина России от 02.07.2010 г. № 66н «О
формах бухгалтерской отчетности организаций», в котором приводятся
обязательные для применения организациями формы бухгалтерской
(финансовой) отчетности. Следует отметить, что в п. 3 данного приказа
признано право организаций самостоятельно разрабатывать содержание
бухгалтерского баланса, Отчета о финансовых результатах, Отчета об
15
изменениях капитала, Отчета о движении денежных средств, а также
пояснительных примечаний к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых
результатах, но исключительно на основании форм, предусмотренных
вышеупомянутым приказом. Это свидетельствует об обязательности
применения хозяйствующими субъектами форм бухгалтерской (финансовой)
отчетности, рассматриваемых в приказе.
К документам третьего уровня нормативно-правового регулирования
составления бухгалтерской (финансовой) отчетности в Российской Федерации
относятся:
1. методические указания по ведению бухгалтерского учета и
составлению бухгалтерской (финансовой) отчетности. Например,
Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента,
специальных приспособлений, специального оборудования и специальной
одежды, утвержденные приказом Минфина России от 26.12.2002 г. № 135н;
2. Методические указания по оформлению бухгалтерской отчетности
при осуществлении реорганизации организаций, утвержденные приказом
Минфина России от 20.05.2003 г. № 44н;
3. Методические указания по инвентаризации имущества и
финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от
13.06.1995 г. № 49 и др.;
4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности организаций и Инструкция по его применению (утв. приказом
Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н). Вступил в силу с 01.01.2001 г. и
является базовым документом системы бухгалтерского учета для организаций
всех отраслей экономики независимо от формы собственности, за исключением
бюджетных и кредитных организаций (далее — План счетов бухгалтерского
учета финансово- хозяйственной деятельности организаций);
5. Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО)
представляют собой совокупность взаимосвязанных документов, в которых
16
представлен свод принципов, методов, терминов и процедур ведения
финансового учета, а также составления и представления финансовой
отчетности, разработанных высокопрофессиональными международными
организациями. Так как МСФО носят рекомендательный характер, они
включены в третий, а не во второй уровень нормативно-правового
регулирования составления бухгалтерской (финансовой) отчетности в
Российской Федерации.
Четвертый уровень составляют внутренние документы, созданные самим
хозяйствующим субъектом, в которых конкретизируется порядок учета
отдельных объектов, а также представления бухгалтерской (финансовой)
отчетности с учетом специфики деятельности конкретного хозяйствующего
субъекта. Например, приказ об учетной политике организации; рабочий план
счетов, составленный на основе типового Плана счетов и являющийся одним из
приложений к приказу об учетной политике организации. Особенность
документов нижестоящих уровней заключается в том, что изложенные в них
рекомендации и методические положения не могут противоречить
нормативным документам вышестоящих уровней.
Ошибки в отчетности могут быть расценены как намеренное сокрытие
достоверных фактов финансово-хозяйственной деятельности организации
и привести к привлечению, как самой организации, так и ее руководителя,
бухгалтера к ответственности (налоговой, административной, уголовной,
дисциплинарной). Поэтому так важно знать обо всех изменениях, вносимых
в правила подготовки и формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности.
[15]
В мае 2015 года все действующие положения по бухгалтерскому учету
и другие нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету были
приведены в соответствие с Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ
«О бухгалтерском учете» (далее Закон № 402-ФЗ). Согласно Приказу Минфина
России от 06.04.2015 № 57н , были внесены следующие изменения:
17
1. переименован отчет о прибылях и убытках в отчет о финансовых
результатах, в названии «отчет о целевом использовании полученных
средств» теперь нет слова «полученных»;
2. из всех форм отчетности убрана строка подписи главного бухгалтера;
Согласно части 8 статьи 13 Закона № 402-ФЗ, бухгалтерская (финансовая)
отчетность считается составленной, если подписана руководителем
экономического субъекта. Учитывая, что с 17 мая 2015 года строки подписи
главного бухгалтера в формах отчетности нет, можно утверждать, что подпись
на отчетных документах теперь одна.
Начиная с отчетности за 2015 год, организации должны применять новый
формат представления отчетности и упрощенной отчетности в электронной
форме. Эти форматы приведены в приказе ФНС России от 31.12.2015 № АС-
7—6/711@ «Об утверждении формата представления бухгалтерской
(финансовой) отчетности в электронной форме» и в приказе ФНС России
от 31.12.2015 № АС-7—6/710@ «Об утверждении формата представления
упрощенной бухгалтерской (финансовой) отчетности в электронной форме»
соответственно.
Вопросы отражения различных показателей отчетности у организаций,
подлежащих аудиту, рассмотрены в Рекомендациях аудиторским организациям,
индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой
бухгалтерской отчетности организаций за 2015 год (приложение к письму
Минфина России от 22.01.2016 № 07—04—09/2355). Несмотря на то что
данные рекомендации даны аудиторским организациям, индивидуальным
аудиторам, аудиторам, интересны они будут и работникам бухгалтерской
службы, так как в этом документе собраны случаи наиболее часто
встречающихся ошибок, допускаемых при подготовке и формировании
отчетности. Зная, где искать ошибку, организация может проверить себя
и вовремя внести в бухгалтерский учет исправления.
18
Исходя из требований части 1 статьи 3 Федерального закона от 27.07.2010
№ 208-ФЗ (ред. от 04.11.2014) «О консолидированной финансовой отчетности»,
сводная отчетность формируется по правилам МСФО. Минфин России
обращает внимание на то, что в данном вопросе следует руководствоваться:
1. МСФО, в установленном порядке признанными для применения
на территории РФ;
2. практикой применения МСФО на территории РФ, которая обобщена
в документах ОП1—2012, ОП2—2012, ОП3—2013, ОП4—2013,
ОП5—2014, ОП6—2015, ОП7—2015.
«Можно сделать вывод, что порядок составления отчетности в 2016-2017
годах существенно не изменился. Однако некоторые поправки и дополнения,
внесенные в нормативные правовые акты, а также разъяснения Минфина
России и ФНС России прошлого года и начала 2016 года отразились
на требованиях к ведению бухгалтерского учета отдельными экономическими
субъектами (например, субъектами малого предпринимательства, обществами,
подлежащими обязательному аудиту, некоммерческими организациями), что
повлияло на состав и содержание их отчетности.» [15]
1.3. Состав и качественные характеристики форм бухгалтерской
(финансовой) отчетности.
Бухгалтерская (финансовая) отчетность - это информация за определенный
промежуток времени (отчетный период), об истинном финансовом положении
в организации, также информация о движении денежных средств в
организации за определенный промежуток времени (отчетный период),
собранная в соответствии с требованиями, установленными п. 1 ст. 3
Федерального закона от 06.12.2011 г. 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». По
данным отраженным на счетах бухгалтерского учета, в конце каждого
отчетного периода составляется бухгалтерская (финансовая) отчетность. В
19
следствии чего, составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, является
одним из важнейших методов бухгалтерского учета.
Бухгалтерская (финансовая) отчетность — это комплект документов,
имеющих большую значимость как для самой организации, ее составившей, так
и для соответствующих государственных органов, которым она представляется
в обязательном порядке. Посредством представления отчетности предприятий
осуществляется взаимодействие российского государства и субъектов
предпринимательства.
При составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности) организация
должна соблюдать следующие принципы. (Рисунок 4):
Рисунок 4. Принципы составления бухгалтерской (финансовой
отчетности
Рассмотрим подробнее каждый из принципов:
1. Принцип понятности информации, содержащейся в финансовой
отчетности означает доступность информации для понимания пользователями,
Принципы составления бухгалтерской (финансовой отчетности
Понятность
Сопоставимость
Уместность
Надежность
Правдивое
представление
Нейтральность
Полнота
20
обладающими достаточным уровнем знаний в сфере деловой и экономической
деятельности, а также финансового учета.
2. Сопоставимость (сравнимость) означает, что информация, содержащаяся
в финансовой отчетности, должна быть сопоставимой во времени (т.е. с
данными предшествующих периодов), а также в пространстве (с отчетностью
других хозяйствующих субъектов).
3. Информация является уместной (актуальной), когда лица, составляющие
финансовую отчетность, хорошо знают и понимают запросы и потребности
пользователей. Другими словами, критерием уместности является актуальность
информации, а также ее полезность для современного пользователя. В
российских нормативных документах по бухгалтерскому учету (п. 6 ПБУ
1/2008) вместо понятия «актуальность» или «уместность» упоминается
принцип своевременного отражения фактов хозяйственной деятельности в
бухгалтерском (финансовом) учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности
(требование своевременности).
4. Информация, содержащаяся в финансовой отчетности, считается
надежной, если в ней нет существенных ошибок. В свою очередь критерием
надежности является соблюдение следующих условий при раскрытии
информации:
5. Правдивое представление означает, что информация, содержащаяся в
финансовой отчетности, должна правдиво (объективно) отражать объекты
финансового учета, а также хозяйственные операции (другими словами, это
«правдивое представление»).
6. Нейтральность информации означает ее непредвзятость или
отсутствие ориентации на интересы определенных групп пользователей. В п. 7
ПБУ 4/99 определено, что информация не является нейтральной, если
посредством отбора или формы представления она влияет на решения и оценки
пользователей с целью достижения предопределенных результатов или
последствий.
21
7. Полнота информации означает необходимость полного отражения в
бухгалтерской (финансовой) отчетности всех активов и пассивов организации,
а также хозяйственных операций, имевших место за отчетный период, безо
всяких пропусков и изъятий. В противном случае информация будет являться
неполной и, как следствие, ненадежной. В российских нормативных актах
принцип полноты сформулирован в п. 6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика
организации», согласно которому учетная политика организации должна
обеспечивать полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов
хозяйственной деятельности (требование полноты).
1.4. Методы, приёмы, показатели, используемые при анализе финансовой
отчётности
Главной целью анализа бухгалтерской (финансовой) отчетностью –
является получение наибольшего количество финансовых показателей,
дающих полную и объективную картину финансового состояния организации,
а также информацию по прибыльности или убыточности организации, об
изменениях в структуре активов и пассивов организации, о состоянии расчетов
с кредиторами и дебиторами организации.
В экономике различают множество методик финансового анализа
организации. Среди множества разнообразия методов финансового анализа
можно выделить основные:
1. горизонтальный (временной) анализ;
2. вертикальный (структурный) анализ;
3. трендовый анализ;
4. коэффициентный анализ;
5. факторный анализ;
В горизонтальном анализе происходит сравнении каждой статьи
отчетности данного периода с предыдущими периодами, данные выражаются в
относительных и абсолютных единицах, на основании полученных данных
делаются определенные выводы. В горизонтальном анализе необходимо