16
- отчеты сводные, составляются вышестоящими или материнскими
организациями на основании первичных отчетов.
На сегодняшний день предприятия в обязательном порядке
предоставляют промежуточную и годовую бухгалтерскую отчетность.
Промежуточная бухгалтерская отчетность содержит:
- форма №1 «Бухгалтерский баланс»;
- форма №2 «Отчет о финансовых результатах».
Помимо названных форм, в составе промежуточной бухгалтерской
отчетности могут представляться и иные отчетные формы (например, отчет о
движении денежных средств и др.), а также пояснительную записку, входящие
в состав годовой отчетности.
В соответствии с Законом «О бухгалтерском учете» и ПБУ 4/99 годовая
бухгалтерская отчетность организаций, за исключением отчетности бюджетных
организаций, состоит из:
- бухгалтерского баланса;
- отчета о финансовых результатах;
- приложений к ним, предусмотренных нормативными актами;
- аудиторского заключения, подтверждающего достоверность
бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с
федеральными законами подлежит обязательному аудиту;
- пояснительной записки.
По общему правилу пояснительная записка к балансу за 2017 год – это
специальное приложение к балансу и отчету о финансовых результатах.
Суть в том, что пояснительная записка к бухгалтерскому балансу за 2017
год – это тоже форма отчетности, которая раскрывает ключевые показатели из:
- годового баланса;
- отчёта о финансовых итогах работы предприятия за год.
17
Не следует путать пояснения к бухгалтерскому балансу за 2017 год и
ОФР с пояснительной запиской, которая просто сопутствует годовой
отчетности. Последняя в состав отчетности не входит и содержит общие
сведения об организации.
Если организация в силу закона обязана вести бухгалтерский учет и,
соответственно на его основе формирует отчетность, она относится к тем, кто
сдает пояснительную записку к балансу за 2017 год.
Исключение сделано, пожалуй, только для ООО: пояснительная записка
к бухгалтерскому балансу за 2017 год для них необязательна, если общество
соответствует критериям малого предприятия. То есть составляет упрощенную
отчётность.
Если всё же было принято решение подготовить пояснения, то образец
пояснительной записки к балансу за 2017 год малого предприятия должен
включать только самые весомые сведения, без понимания которых невозможна
оценка (подп. «б» п. 6 приказа Минфина от 02.07.2010 № 66н):
- финансового положения фирмы;
- экономических итогов ее деятельности.
Но и из этого исключения есть свои исключения. Так, пояснительная
записка к балансу за 2017 год всё же обязательна для тех категорий малых
организаций, которые перечислены в части 5 статьи 6 Закона «О бухгалтерском
учёте» № 402-ФЗ. В частности, это:
• организации, чья отчетность подлежит обязательной аудиторской оценке;
• жилищные и жилищно-строительные кооперативы;
• кредитные потребительские кооперативы (включая с/х кредитные
потребительские кооперативы);
• микрофинансовые компании.
Необходимо учитывать, что действующим законодательством не
утверждён бланк пояснительной записки к бухгалтерскому балансу за 2017 год.
Главное, чтобы форма 5 – пояснения к бухгалтерскому балансу за 2017
год включала данные и объяснения, которые позволят участникам, акционерам
18
и собственникам максимально объективно оценить финансовое состояние
предприятия. Этого требует пункт 6 ПБУ 4/99. Причём бухгалтерия сама
определяет, какие конкретно сведения важны для адресатов её отчетности
(подп. «б» п. 4 приказа Минфина № 66н).
Таким образом, скачать пояснительную записку к бухгалтерскому
балансу за 2017 год на практике недостаточно и даже нецелесообразно,
поскольку она будет отражать специфику конкретного предприятия и только
его обороты.
Согласно требованиям Минфина РФ, образец пояснения к
бухгалтерскому балансу за 2017 год можно выполнить в форме текста или
таблиц. Если организация выбирает второй вариант, то заполнение пояснений к
бухгалтерскому балансу за 2017 год надо делать с оглядкой на Приложение № 3
к упомянутому ранее приказу Минфина № 66н.
Согласно Минфину, пример пояснительной записки к годовому балансу
за 2017 год может включать следующие разделы:
• НМА и расходы на НИОКР;
• ОС;
• финансовые вложения;
• запасы (наличие и движение);
• дебиторская и кредиторская задолженность;
• затраты на производство;
• оценочные обязательства;
• обеспечения обязательств;
• государственная помощь.
Может так случиться, что пояснения к балансу за 2017 год нужны
только для сдачи налоговикам и в местное подразделение Росстата. В этих
случаях можно раскрыть только те позиции, которые могут вызвать вопросы у
проверяющих.
Обладая информацией, находящейся в бухгалтерской (финансовой)
отчетности, и владея методами научного познания, можно осуществить
19
мониторинг и анализ финансового состояния предприятия на начало и конец
отчетного периода.
1.2. Нормативно – правовое регулирование порядка формирования
бухгалтерской отчетности в России
Ведение бухгалтерского учета основывается на нормативных
документах имеющих разный статус. Одни обязательны к применению.
Например, ФЗ «О бухгалтерском учете» и положения по бухгалтерскому учету.
Иные носят рекомендательный характер. Такие как, план счетов бухгалтерского
учета, методические указания, комментарии.
В зависимости от назначения и статуса нормативные документы
целесообразно представить в виде следующей системы:
1. Законодательные акты, указы Президента и постановления
Правительства Российской Федерации, регламентирующие прямо
или косвенно организацию и ведение бухгалтерского учета в
организации;
2. Положения по бухгалтерскому учету и отчетности;
3. Методические рекомендации (указания), инструкции,
комментарии, письма Министерства финансов РФ и других
ведомств;
4. Рабочие документы по бухгалтерскому учету самой организации.
ФЗ «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011г. № 402-ФЗ является
основным актом первого уровня. Он определяет правовые основы
бухгалтерского учета, его содержание, принципы, организацию, основные
направления бухгалтерской деятельности и составления отчетности, состав
хозяйствующих субъектов, обязанных вести бухгалтерский учет и
предоставлять финансовую отчетность.
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994
№51-ФЗ, Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000
№117-ФЗ, постановление Правительства РФ «О программе реформирования
бухгалтерского учета в соответствии с международными учетными
20
стандартами финансовой отчетности» от 06.03.1998г. №283 и другие, относятся
к первому уровню системы.
Второй уровень – учетный стандарт. Определяется как свод основных
правил, который устанавливает порядок учета и оценки определенного объекта
или их комплекса и состав информации, раскрываемой в бухгалтерской
отчетности. Учетные положения призваны конкретизировать Закон о
бухгалтерском учете. На сегодняшний день в Российской Федерации
разработано и утверждено 24 положения по бухгалтерскому учету и
отчетности.
Разные организации должны в 2017 году разные ПБУ и учитывать
различные принципы ведения бухгалтерского учета. Соответственно, из общего
перечня ПБУ на 2017 году, следует выделять необходимые для себя ПБУ.
В ближайшее время Минфин России должен внести изменения в
действующие ПБУ. Перечни ПБУ, которые хотят скорректировать, Минфин
России утвердил в программе разработки федеральных стандартов по
бухгалтерскому учету на 2016–2018 годы. Эта программа утверждена Приказом
Минфина от 23 мая 2016 года № 70н. Также о разработке новых ПБУ и
изменениях можно посмотреть на официальном сайте Минфина.
Так, к примеру, в 2017 году планируют внести изменения в ПБУ по
бухучету (в части упрощенных способов учета). То есть, могут измениться
сразу несколько ПБУ. В 2018 году – планируют внести изменения в ПБУ 1/2008
«Учетная политика организации».
Контроль за нормативными документами второго уровня осуществляет
Министерство финансов РФ.
Положение по бухгалтерскому учету отражает элементы:
название и номер ПБУ;
общие положения (сфера применения и условия признания
соответствующего объекта учета);
21
определения (основные понятия по соответствующему объекту
учета);
оценка (указываются разные виды применяемых оценок по
объекту);
порядок учета (описывается порядок учета наличия и изменения
соответствующего объекта учета);
раскрытие информации (указывается состав информации,
подлежащий раскрытию в составе информации по учетной
политике и в бухгалтерской отчетности).
Отечественные ПБУ носят обязательный характер. В отличие от
международных стандартов, которые придерживаются рекомендательного
характера. Большинством положений предусмотрены различные варианты
учета соответствующих объектов.
Методические рекомендации и инструкции относятся к третьему
уровню. Необходимы для конкретизации учетных стандартов в соответствии с
отраслевыми и другими особенностями. Разрабатываются Министерством
финансов РФ и различными ведомствами.
Четвертый уровень – рабочие документы самого предприятия. В них
отражена информация по организации и ведению учета.
К документам относятся:
документ по учетной политике организации;
утвержденные руководителем формы первичных учетных
документов;
графики документооборота;
утвержденный руководителем План счетов бухгалтерского учета;
утвержденные руководителем формы внутренней отчетности.
Следует отметить, что многие организации ограничиваются разработкой
приказа по учетной политике. Остальные рабочие документы или отсутствуют
(графики документооборота, формы внутренней отчетности), или не
22
утверждены руководителем (формы первичных учетных документов, План
счетов). Подобные организации грубо нарушают порядок ведения
бухгалтерского учета, установленный Законом «О бухгалтерском учете» и
другими нормативными документами.
1.3. Бухгалтерская отчетность как источник информации для
финансового анализа
Бухгалтерская (финансовая) отчетность является основной
информационной базой для анализа финансовых ресурсов предприятия. Анализ
деловой активности, который включает в себя выполнение производственной
программы, состояние и эффективность использования материальных,
финансовых, трудовых ресурсов и инвестиционной деятельности предприятия,
проводится на основе управленческого учета и отчетности.
В отчетности изложена информация о финансовом состоянии
предприятия:
наличие финансовых ресурсов организации, их распределение и
использование;
показатели финансовых результатов (прибыли);
наличие и движение собственного и заемного капитала;
о денежных потоках;
состояние дебиторской и кредиторской задолженности;
состояние и изменение основных средств, нематериальных
активов и т.п.
Бухгалтерская отчетность относится к внешней отчетности. Данный вид
отчетности применяется как для внешнего и внутреннего анализа, так и для
результативного управления финансовыми ресурсами организации. Управление
учета и отчетности Министерства финансов Российской Федерации
подготавливает формы и статьи отчетности.
Информация о состоянии, обеспеченности и использовании
материальных, трудовых и инвестиционных ресурсов предприятия,
организации и результатов выполнения производственной программы, т.е.
23
производственной и деловой активности, отражена в управленческой
отчетности.
Из этого следует, что управленческая отчетность отражает внутренние
проблемы предприятия. Такие как: размеры, стоимость и эффективность
использования ресурсов производства, измерение затрат, формирование
центров производства продукции, её качество, конкурентоспособность, цену,
сферу реализации, от которых зависят финансовые результаты предприятия.
Информация, содержащаяся в управленческой отчетности, является
основой управленческого анализа.
Формы и статьи управленческой отчетности относятся к внутренней
отчётности и доступны внутренним пользователям, т.е. сотрудникам
предприятия и защищены законом о коммерческой тайне.
На основе бухгалтерской (финансовой) отчетности строится анализ
финансового состояния предприятия: ликвидности, платежеспособности,
финансовой устойчивости, финансовых результатов (прибыли и
рентабельности), движения денежных средств, состояния и результативности
использования основных и оборотных средств, состояния и результативности
использования собственного и заемного капитала, результативности
инвестиционной деятельности.
Основными формами бухгалтерской отчетности является бухгалтерский
баланс и отчет о финансовых результатах.
На основе информации, которая содержится в разделах и статьях
бухгалтерского баланса, определяют:
- итоговую сумму хозяйственных средств организации на начало и конец
прошлого и отчетного периода, а также изменение за два года;
- сумму собственных и заемных источников средств, их изменение за
два года и разницу между ними;
- соотношение суммы собственных источников средств с суммой
внеоборотных (долгосрочных) активов;
24
- соотношение суммы обязательств (задолженности) предприятия с
суммой оборотных активов;
- изменение и состояние долгосрочных активов по их видам
(нематериальные активы, основные средства, капитальные вложения,
долгосрочные финансовые вложения);
- изменение и состояние оборотных средств организации;
- изменение за два года запасов и затрат;
- наличие дебиторской и кредиторской задолженности и их изменение за
два года;
- изменение и состояние собственного капитала предприятия;
- изменение и состояние заемного (привлеченного) капитала.
Разделы и статьи бухгалтерского баланса расположены в строго
определенной закономерности. Они размещены по степени возрастания
ликвидности активов. Средства, расположенные в первом разделе
бухгалтерского баланса «Внеоборотные активы», трудно реализуемы, статьи
активов, расположенные во втором разделе «Оборотные активы», более
ликвидные. Это значит, что они быстрее, чем статьи первого раздела, могут
быть превращены в денежные средства, которые можно направить на
погашение задолженности. В свою очередь, внутри разделов, статьи
бухгалтерского баланса, также расположены строго по степени их ликвидности.
Актив баланса «реализуем», т.е. имущество организации можно
обернуть в наличные деньги и направить на покрытие долгосрочных и
краткосрочных обязательств. Особенность статей актива заключается в том, что
они не исчезают, а превращаются из одной формы в другую. Например,
продали товарно-материальные ценности. В данном случае уменьшаются
товарно-материальные ценности, имеющиеся у предприятия, но, в то же время,
на эту сумму увеличиваются денежные средства на расчетном счете, в кассе
или на валютном счете. Итог баланса не изменится, т.к. товарно-материальные
ценности и денежные средства являются средствами организации и
расположены в активе баланса.
25
Степень ликвидности – это скорость превращения в денежные средства.
По степени уровня ликвидности статьи актива можно определить в следующие
группы:
- наиболее ликвидные активы;
- быстроликвидные (быстрореализуемые) активы;
- медленнореализуемые активы;
- труднореализуемые активы.
К наиболее ликвидным активам (Наиб.Л.Акт.) причисляются все
денежные средства и краткосрочные финансовые вложения:
Наиб.Л.Акт. = ДС + Фин.Вл.крат.
Наличие Наиб.Л.Акт. в достаточном количестве используется для
расчетов с особенно срочными обязательствами, по которым наступает срок
оплаты, т.е. предприятие считается платежеспособным. В то же время,
чрезмерно большая сумма и доля наиболее ликвидных активов в общей сумме
хозяйственных средств может привести к замедлению оборачиваемости средств
предприятия, ведь «деньги должны работать».
Быстроликвидные активы (БЛА) – это средства, которые в ближайшее
время можно отправить для покрытия краткосрочных обязательств. К ним
относятся готовая продукция, товары для перепродажи и отгруженные, а также
краткосрочная дебиторская задолженность, т.е. платежи, которые ожидаются в
течение 12 месяцев после отчетной даты.
БЛА = Гот.пр. + Тов.реал. + Тов.отг. + Деб.зад.крат.
Увеличение суммы и доли быстроликвидных активов повышает
имущественное положение организации, т.к. способствует своевременному
расчету по обязательствам, т.е. повышается уровень ликвидности организации.
Медленнореализуемые активы (Мед.Р.А.) – это средства, которые
можно использовать для покрытия задолженностей после их подготовки и
реализации (материально-производственные запасы за минусом готовой
продукции, товаров для перепродажи и суммы товаров отгруженных), а также