53
Изменились и названия строк: вместо «Отложенные налоговые
активы» - «Изменение отложенных налоговых активов», вместо
«Отложенные налоговые обязательства» - «Изменение отложенных
налоговых обязательств». Такие перемены связаны с поправками,
внесенными Приказом Минфина России № 186н в Положение по
бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»
ПБУ 18/02, утвержденное Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н
(ред. от 24.12.2010).
По строке 2410 «Текущий налог на прибыль» необходимо отразить
сумму налога на прибыль, начисленную к уплате в бюджет в налоговой
декларации по налогу на прибыль организаций за I квартал 2016 г.
По строке 2430 «Изменение отложенных налоговых обязательств»
показатель должен равняться разнице между показателями по строке 1420
«Отложенные налоговые обязательства» бухгалтерского баланса на 31
декабря 2015 г. и 31 марта 2016 г.
По строке 2450 «Изменение отложенных налоговых активов»
показатель должен равняться разнице между показателями по строке 1160
«Отложенные налоговые активы» бухгалтерского баланса на 31 декабря 2015
г. и 31 марта 2016 г.
Показатель «Постоянные налоговые обязательства (активы)» в новой
форме отчета отражается как составная часть показателя «Текущий налог на
прибыль». В прежней форме отчета о финансовых результатах его следовало
указывать в разделе «Справочно».
Перед строкой «Чистая прибыль (убыток)» появилась строка 2460
«Прочее».
В состав показателя по этой строке включаются:
доначисления налога на прибыль за прошлые отчетные периоды;
прочие налоги, уплачиваемые за счет чистой прибыли (например,
ЕНВД или единый налог, уплачиваемый при упрощенной системе
налогообложения);
54
пени и штрафы, начисленные за нарушения налогового
законодательства, а также за нарушение законодательства о страховых
взносах.
Показатель по строке 2400 «Чистая прибыль (убыток)»
рассчитывается следующим образом: строка 2300 - строка 2410 + строка 2430
- строка 2450 - строка 2460.
В разделе «Справочно» отчета о финансовых результатах
рассчитывается показатель «Совокупный финансовый результат периода»
(строка 2500).
Ни в одном документе по бухгалтерскому учету не приводится
определение понятия «совокупный финансовый результат». Более того,
включение этого показателя в отчет о финансовых результатах не
предусмотрено положениями ПБУ 4/99. Именно поэтому мы обратимся за
разъяснениями к МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности», в
который были внесены изменения. Теперь конечным показателем в отчете
является совокупный доход, который складывается из чистой прибыли
отчетного периода и прочего совокупного дохода. Иными словами, было
принято решение в отчете о финансовых результатах отражать и результаты
прочих операций, которые не влияют на чистую прибыль организации, но
изменяют величину собственного капитала организации. При этом важно
учитывать следующую деталь.
Основные изменения связаны с тем, что хозяйственные операции,
осуществляемые с третьими лицами (не с собственниками), которые ранее
отражались в отчете об изменениях собственного капитала, теперь должны
быть показаны в составе прочего совокупного дохода.
Основная цель данного изменения - разделить операции с
владельцами (акционерами) хозяйствующего субъекта (отчет об изменении
собственного капитала) и операции с третьими лицами (прочая совокупная
прибыль), которые приводят к изменениям в собственном капитале этого
субъекта. В связи с этим информация о начисленных (выплаченных)
55
дивидендах отражается только в отчете об изменениях капитала и не может
быть включена в состав показателя о совокупном доходе.
В состав прочего совокупного дохода входят статьи дохода и расхода
(в том числе переклассификационные корректировки), которые не подлежат
признанию в составе чистой прибыли за отчетный период, как это требуется
или допускается другими МСФО.
Таким образом, в международных стандартах прямо указано, какие
доходы и расходы не включаются в состав чистой прибыли отчетного
периода.
Для расчета показателя «Совокупный финансовый результат периода»
(строка 2500) в разделе «Справочно» необходимо указать два показателя:
результаты от переоценки внеоборотных активов (строка 2510);
результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль
(убыток) периода (строка 2520).
По строке 2500 могут указываться все суммы этого года, отраженные
на счетах учета капитала (счета 80, 83, 84), за исключением сумм,
касающихся отношений с учредителями (по вкладам в уставный капитал,
выплате дивидендов, увеличению уставного капитала и др.). По данной
строке следует привести, например, суммы курсовых разниц, возникшие по
зарубежной деятельности организации. Речь идет о суммах, которые
появились в учете в связи с внесением с 2011 г. Приказом Минфина России
186н поправок в Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и
обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ
3/2006), утвержденное Приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н.
Показатель по строке 2500 «Совокупный финансовый результат
периода» рассчитывается следующим образом: строка 2500 = строка 2400 -
строка 2510 - строка 2520.
Таким образом, показатель совокупного финансового результата
отражает изменение в собственном капитале в течение периода в результате
56
состоявшихся операций и иных событий, которые отличаются от изменений,
возникших в результате операций с собственниками юридического лица.
По строке 2900 справочно указывается информация о базовой
прибыли (убытке) на акцию, которая отражает часть прибыли (убытка)
отчетного периода, причитающейся акционерам - владельцам обыкновенных
акций. Данная строка заполняется только акционерными обществами.
57
Глава3. Направления совершенствования анализа
бухгалтерской отчетности предприятия ООО «Городские
Строительные Технологии»
3.1. Направления повышения эффективности деятельности предприятия
В настоящее время большинство пользователей не удовлетворены
качеством российской годовой бухгалтерской отчетности. Точнее, ее
форматом и набором показателей.
Тем не менее, не утрачена актуальность большинства вопросов,
связанных с понятием «отчетность», концепциями ее формирования,
критериями оценки, факторами, влияющими на достоверность, методике
анализа основных показателей, и др.
Определенное внимание уделено факторам и процессам, влияющим
на искажение бухгалтерской отчетности. Но, в большинстве случаев, как
показывает практика, искажения связаны с невнимательностью, незнанием
вопроса или несовершенством законодательной базы. Сокрытие выручки и
прочих доходов, равно как и сокрытие налогов, не являются основными
факторами, искажающими годовую отчетность коммерческой организации.
Формат отчетности российских коммерческих организаций
представлен в жестко регламентированной форме, с четким набором
показателей, список которых, по сути, расширению не подлежит. В
зарубежных странах фирмам предоставлены возможности формировать
отчетность по своему усмотрению, т.е., учитывая перечень обязательных
статей, вводить свои показатели, которые представят организацию в более
выгодном свете.
Начиная с отчетности за 2011 год российские предприятия составляют
отчетность по новым формам, утвержденным Приказом Минфина России от
02.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».
Основные изменения затронули бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и
убытках, отчет об изменении капитала, отчет о движении денежных средств
и отчет о целевом использовании средств. Из всех форм удалена графа «код
58
показателя», но при представлении отчетности в органы статистики и другие
органы исполнительной власти. В Приказе отражено также, что малые
предприятия могут формировать отчетность в упрощенном порядке, т.е.
только из бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах, а в
приложениях приводить информацию, без которой невозможна оценка
финансового состояния или финансовых результатов ее деятельности. Также
указано, что малые предприятия по своему усмотрению могут формировать
отчетность и в общем порядке. Но, как показывает практика, субъекты
малого бизнеса предоставляют отчетность в минимально разрешенном
объеме – любой практикующий бухгалтер стремиться минимизировать объем
вмененных ему работ. Цифровые показатели в новой отчетности приведены
за три года (на конец трех отчетных периодов). Данный факт свидетельствует
о стремлении максимально сблизить зарубежные и отечественные принципы
формирования отчетности. В активе баланса появилась новая статья:
«Результаты исследований и разработок» (второй строкой после статьи
«Нематериальные активы»). Статья «Запасы» приводится без расшифровки.
В пассиве появились статьи «Переоценка основных средств», т.е. в составе
Добавочного капитала суммы переоценки не будут отражаться. В четвертом
разделе появилась статья «Резервы под условные обязательства». В разделе 5
«Кредиторская задолженность» показывается без расшифровок. Но,
соответственно, в Пояснениях (вместо формы №5 «Приложение к
бухгалтерскому балансу») необходимо будет отразить в достаточном объеме
дебиторскую и кредиторскую задолженность.
Несмотря на это новшества, значительно повысить аналитичность,
информативность и качество бухгалтерской отчетности, не удалось.
Финансовые отчеты в зарубежных фирмах готовятся по усмотрению
предприятия, ежеквартально, дважды в год или раз в год.
В России квартальная отчетность и годовая является обязательной для
представления в контролирующие органы. И, в связи с тем, что в нашей
стране законодательством установлено название для отчетности
59
«бухгалтерская», а стремление приблизиться к международным стандартам
требует применение слова «финансовая», в научных кругах стали применять
термин «бухгалтерская (финансовая) отчетность». По своей сути,
назначению и в большинстве своем, по содержанию, бухгалтерская
отчетность не отличается от финансовой (для российской учетной практики,
по крайней мере). Но, если рассматривать цели, задачи, результаты ведения
бухгалтерского и финансового учета, то можно найти существенные
различия, которые, в свою очередь, выливаются в различия в отчетности.
Относительно определений «бухгалтерская» и «финансовая»
отчетность, необходимо отметить, что в зарубежной учетной практике
термин «бухгалтерская отчетность» не используется, только «финансовая
отчетность» или даже «финансовый отчет».
За рубежом, финансовая отчетность, как правило, состоит из двух
основных частей – балансового отчета и отчета о финансовых результатах.
Балансовый отчет представляет собой детализированный «снимок»
состояния или финансового благополучия компании на конкретную дату. 31
декабря является самой популярной датой среди предприятий. Российские же
предприятия формируют и сдают отчетность в течение трех месяцев. Многие
зарубежные сезонно работающие предприятия практикуют выпускать свою
отчетность по окончанию их основного сезона продаж, поскольку в это время
их состояние наиболее благоприятно. Отчет о финансовых результатах
является детальным расчетом денежных средств, которые предприятие
заработало или потеряло в течение конкретного временного периода.
Дата финансового отчета достаточно важна, но для определенных
пользователей отчетности эта дата должна определятся исходя из ряда
признаков, например, отраслевой направленности. В качестве примера
можно говорить о сельскохозяйственных предприятиях, имеющих сезонный
характер работы, то есть вполне возможно предоставление ими отчетности
не за весь год, а по окончании сезона. Рассматривая пример со
строительными организациями, можно сделать тот же вывод – удобнее и
60
эффективнее сдавать отчетность по завершении объектов строительства. Так,
например, и аудиторским и другим контролирующим организациям
целесообразнее сопоставлять и исследовать данные конкретного периода, то
есть на определенную дату, а не по данным квартальной либо годовой
отчетности. В соответствии с этим можно говорить о расширении
классификации текущей отчетности и отсутствия связи с установленным
периодом.
Балансовый отчет по зарубежным стандартам является финансовым
отчетом, в котором сообщаются сведения об активах, пассивах и
собственном капитале компании в конкретный момент времени. Активы
представляют собой совокупные ресурсы компании, которые могут
уменьшаться или увеличиваться, в зависимости от результатов деятельность.
Активы перечисляются в порядке ликвидности – легкости перевода в
денежные средства. Типичные активы включают в себя денежные средства,
дебиторскую задолженность, материально-производственные запасы,
основные средства и ряд разнообразных активов, которые мы
классифицируем как «прочие». Пассивы включают в себя то, что компания
должна: кредиторскую задолженность и векселя к уплате, кредиты банков,
доходы будущих периодов, и прочее. Все предприятия делят активы и
пассивы на две группы: оборотные (конвертируемые в наличность в течение
года) и внеоборотные.
Учитывая перечисленные выше факты, необходимо ранжировать
статьи действующей формы текущей отчетности и добавить элементы
МСФО.
Таким образом, структура баланса должна выглядеть следующим
образом (таблица 7).
Разработанная форма отчетности может быть использована как для
внутреннего пользования, так и для внешнего. Показатели могут быть
использованы двумя способами: для внутреннего анализа статей балансового
61
отчета и/или для сравнительного анализа показателей компании за различные
периоды времени и в сравнении с другими фирмами в той же индустрии.
Таблица 7
Структура бухгалтерского баланса (основные элементы
балансового отчета)
АКТИВ
ПАССИВ
ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Денежные средства
Кредиторская задолженность
Легко реализуемые ценные бумаги
Векселя к уплате
Дебиторская задолженность, в т.ч.:
-сомнительная дебиторская
задолженность*
Заемные средства, в т.ч.:
- кредиты банка (без гарантий)
- кредиты банка (выданные под залог
имущества)
- займы
Векселя к получению
Задолженность по налогам
Материально-производственные
запасы, в т.ч.:
- сырье
- затраты в незавершенном
производстве
- готовая продукция
Задолженность по оплате труда
Прочие оборотные активы
Задолженность по страховым взносам
ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
Прочие краткосрочные обязательства
Основные средства
ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Прочие активы, в т.ч.:
-инвестиции
- нематериальные активы
- прочие активы
- вложения в аффилированные
и дочерние компании
Кредиты и займы
Прочие долгосрочные обязательства
БАЛАНС
БАЛАНС
*Эта сумма как «безнадежный долг» вычитается из общей суммы
дебиторской задолженности, показанной в балансовом отчете.
** капитал, в отношении которого не выпускались акции и не
предоставлялись права владельцу (т.е. средства, превышающие номинальную
стоимость акции).
Изменению должен подвергнуться рабочий план счетов ООО
«Городские Строительные Технологии». В таблице 8 приведены
исправления, внесенные в рабочий план счетов, влияющие на формирование
финансового результата деятельности ООО «Городские Строительные
Технологии».
62
Таблица 8
Исправления, внесенные в рабочий план счетов, влияющие
на формирование финансового результата деятельности ООО
«Городские Строительные Технологии»
КК
од
Наименов
ание
ДДей
стую
щий
ППре
длага
-емый
Примечание
1
2
3
4
5
22
5
Общепроиз
водственны
е расхо-ды
-
+
Разработанная номенклатура статей
затрат:
1. Амортизационные отчисления и расходы
по содержанию и эксплуатации машин и
оборудования
2. Затраты на ремонт основных средств,
используемых в производстве
3. Оплата труда работников, занятых
обслуживанием производства
4. Отчисления на социальные нужды
5. Расходы на электроэнергию, газ и воду
(коммунальные услуги)
6. Прочие общепроизводственные расходы
22
6
Общехозяйс
т-венные
расходы
+
+
Разработанная номенклатура статей
затрат:
1. Оплата труда административно-
управленческого персонала.
2. Отчисление на социальные нужды.
3. Расходы на содержание основных
средств.
4. Амортизационные отчисления и расходы
на текущий ремонт основных средств
управленческого и общехозяйственного
назначения.
5. Расходы по оплате информационных,
юридических, консультационных и т.п.
услуг.
6. Страхование.
7. Услуги других сторонних организаций.
8. Налоги и сборы.
9. Прочие расходы общехозяйственного
назначения.
44
1
Товары
+
-
Отсутствие торговой деятельности
44
2
Торговая
наценка
+
-
44
3
Готовая
продукция
+
+
44
4
Расходы на
продажу
+
-
По причине отсутствия данного вида
расходов
44
5
Товары
отгруженны
е
+
-
В связи с отсутствием необходимости
использования данного счета