15
- себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг (кроме
коммерческих и управленческих расходов);
- валовая прибыль;
- коммерческие расходы;
- управленческие расходы;
- прибыль/убыток от продаж;
- проценты к получению;
- проценты к уплате;
- доходы от участия в других организациях;
- прочие доходы;
- прочие расходы;
- прибыль / убыток до налогообложения;
- налог на прибыль и иные аналогичные обязательные платежи;
- прибыль / убыток от обычной деятельности;
- чистая прибыль (нераспределенная прибыль) (непокрытый убыток)
19
.
Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках
должны раскрывать сведения, относящиеся к учетной политике организации, и
обеспечивать пользователей дополнительными данными, которые
нецелесообразно включать в бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и
убытках, но которые необходимы пользователям бухгалтерской отчетности для
реальной оценки финансового положения организации, финансовых
результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении
20
.
Следует отметить, в настоящее время МСФО являются одним из
главных инструментов, гарантирующих предоставление прозрачной и
унифицированной информации о финансовом положении компании. Поскольку
значительная доля российских компаний развивает деловые отношения с
зарубежными компаниями, для правильного выбора партнера необходимо
19
Заббарова О.А. Бухгалтерская (финансовая) отчетность организации: учебное пособие / О.А. Заббарова - М.:
Эксмо. 2013. - С.55
20
Кошкина Т.Ю. Пояснения как часть бухгалтерской отчетности // Строительство: бухгалтерский учет и
налогообложение. — 2013. — № 2. — С. 19
16
понимать структуру финансовой отчетности, составленной по МСФО.
В целях правильного понимания иностранными специалистами
российской финансовой отчетности производят ее трансформацию, сущность
которой в широком смысле состоит в интерпретации показателей финансовой
отчетности, подготовленной по национальным стандартам учета, в формат
МСФО с учетом соответствующих принципов признания, измерения и
раскрытия всех элементов финансовой отчетности
21
.
Поскольку МСФО описывают только правила подготовки финансовой
отчетности и не содержат унифицированных ее форм, российская компания
может вести учет по национальным стандартам, а затем осуществлять его
корректировки для подготовки финансовой отчетности по МСФО.
На практике применяются три способа подготовки финансовой
отчетности по МСФО:
- трансформация вне учетной системы;
- трансформация внутри учетной системы (когда в нее встроен
специальный модуль, в котором отражаются поправки для трансформации);
Последовательность подготовки отчетности по МСФО способом
трансформации отчетности, составленной по РСБУ представлена на рисунке 1.
Рисунок 1. Схема подготовки отчетности по МСФО способом
трансформации отчетности, составленной по РСБУ
22
21
Модель трансформации российской финансовой отчетности в соответствии с МСФО / Ю.Н. Семёнова //
«Молодой учёный». – 2014. - №4.2 (63.2). – С.66
22
Трансформация отчетности по МСФО. URL: http://www.i-
ias.ru/blog/competition_page/transformacia_otcetnosti_po_msfo.html
17
Стоит отметить, что единой методики проведения трансформации
российской отчетности в отчетность, соответствующую МСФО, нет. В каждом
конкретном случае на нее влияет специфика финансово-хозяйственной
деятельности, особенности организации бухгалтерского учета и учетная
политика, наличие финансовых ресурсов и квалифицированного в данной
области персонала
23
;
- параллельное ведение учета - непрерывный процесс, который не
зависит от подготовки отчетности по РСБУ. Данный способ требует либо
формирования бухгалтерских данных в двух системах финансовой отчетности,
либо конфигурации программного обеспечения таким образом, чтобы оно
позволяло формировать два вида отчетности: в формате МСФО и РСБУ
(рисунок 2).
Рисунок 2. Схема подготовки отчетности по МСФО на основе
ведения параллельного учета по РСБУ и МСФО
24
Следует отметить, что в отличие от трансформации способ подготовки
отчетности на основе параллельного ведения учета (конверсии) является более
достоверным и оперативным, но требует значительных затрат на
осуществление, а также квалификации персонала. Для ведения параллельного
учета одни и те же работники бухгалтерской службы компании должны
выполнять двойную работу: вести российский учет и учет по МСФО
25
.
Существует промежуточный вариант подготовки отчетности по МСФО -
23
Практика трансформации отчетности в формат МСФО. URL: https://finotchet.ru/articles/491/
24
Трансформация отчетности по МСФО. URL: http://www.i-
ias.ru/blog/competition_page/transformacia_otcetnosti_po_msfo.html
25
Практика трансформации отчетности в формат МСФО. URL: https://finotchet.ru/articles/491/
18
метод трансляции, который представляет собой организацию учета по МСФО,
которая осуществляется в отдельной базе данных (при автоматизированном
учете). Учет хозяйственных операций выполняется в одной базе данных по
национальным стандартам (база-источник), затем каждая операция переносится
(транслируется) в базу по МСФО (база-приемник). Автоматическая трансляция
данных выполняется на основе таблицы соответствия счетов российского
бухгалтерского учета и счетов международного учета
26
.
Таким образом, бухгалтерская отчетность представляет собой
систематизированную информацию о финансовом положении экономического
субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и
движении денежных средств за отчетный период, которая позволяет дать
оценку экономической эффективности его деятельности, объективно оценить
достигнутые им результаты и наметить задачи на будущее. Бухгалтерская
отчетность составляется на основе данных бухгалтерского учета и состоит из:
бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и приложений к ним.
Бухгалтерский баланс должен характеризовать финансовое положение
организации по состоянию на отчетную дату, при этом активы и обязательства
в нем должны представляться с подразделением в зависимости от срока
обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. Отчет о
финансовых результатах характеризует сами финансовые результаты
деятельности организации за отчетный период и составляется на основе
хозяйственных операций, при этом доходы и расходы должны показываться с
подразделением на обычные и прочие. В целях правильного понимания
иностранными специалистами российской финансовой отчетности производят
ее трансформацию в модель по МСФО.
1.2 Нормативно-правовое регулирование бухгалтерской отчетности
Процесс формирования бухгалтерской отчетности экономических
субъектов в Российской Федерации регулируется следующими нормативно-
26
Практика трансформации отчетности в формат МСФО. URL: https://finotchet.ru/articles/491/
19
правовыми актами, которые представляют собой четырехуровневую систему.
На первом уровне регулирования находится Федеральный закон «О
бухгалтерском учете» от 06.12.2011 N 402-ФЗ, который устанавливает единые
требования к бухгалтерскому учету, в том числе бухгалтерской (финансовой)
отчетности, а также создает правовой механизм регулирования бухгалтерского
учета.
Министерство финансов на основании данного закона разрабатывает и
утверждает положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, другие
нормативные правовые акты и методические указания, формирующие систему
нормативного регулирования составления бухгалтерской отчетности и
обязательные к исполнению организациями на территории Российской
Федерации, в том числе при осуществлении деятельности за ее пределами.
На втором уровне регулирования находится Положение по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации,
утвержденное Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (ред. от
11.04.2018). Данное положение определяет порядок составления и
представления бухгалтерской отчетности юридическими лицами по
законодательству Российской Федерации, независимо от их организационно-
правовой формы, а также взаимоотношения организации с внешними
потребителями бухгалтерской информации
27
.
На третьем уровне регулирования находится Приказ Минфина РФ от
06.07.1999 N 43н (ред. от 08.11.2010, с изм. от 29.01.2018) «Об утверждении
Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации"
(ПБУ 4/99)».
Данное Положение устанавливает состав и содержание типовых форм
бухгалтерской отчетности и инструкции о порядке их составления отчетности,
определяет порядок упрощенного формирования бухгалтерской отчетности для
субъектов малого предпринимательства и некоммерческих организаций,
27
Приказ Минфина России от 29.07.1998 N 34н (ред. от 11.04.2018) «Об утверждении Положения по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации». – Ст.2
20
регламентирует формирования сводной бухгалтерской отчетности и порядок
публикации бухгалтерской отчетности
28
.
Четвертый уровень регулирования реализуется в рамках учетной
политики экономических субъектов, например, о внешней и внутренней
сегментарной отчетности, налоговых расчетах и т.д.
Унифицированные формы бухгалтерской отчетности утверждены
Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н (ред. от 06.03.2018) «О формах
бухгалтерской отчетности организаций». При этом согласно данному приказу
экономические субъекты самостоятельно определяют детализацию показателей
по статьям отчетов, предоставляемой ими отчетности.
Организации же ведущие бухгалтерский учет по упрощенной системе в
бухгалтерский баланс, отчет о финансовых результатах, отчет о целевом
использовании средств могут включать показатели только по группам статей
(без детализации показателей по статьям), а в приложениях к ним приводить
лишь наиболее важную информацию, позволяющую объективно оценить
финансовое положение организации и ее финансовые результаты
29
.
Таким образом, нормативно-правовое регулирование бухгалтерской
отчетности включает Федеральный закон «О бухгалтерском учете»,
устанавливающий единые требования к бухгалтерской отчетности, Положение
по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ,
определяющее порядок составления и представления бухгалтерской отчетности
ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации", устанавливающее состав и
содержание типовых форм бухгалтерской отчетности и инструкции о порядке
их составления, Приказ «О формах бухгалтерской отчетности организаций»,
утверждающий унифицированные формы бухгалтерской отчетности и учетную
политику экономических субъектов Российской Федерации.
28
Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 N 43н (ред. от 08.11.2010, с изм. от 29.01.2018) "Об утверждении
Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации «(ПБУ 4/99)»
29
Приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н (ред. от 06.03.2018) "О формах бухгалтерской отчетности
организаций". – п.3, 4
21
1.3 Методы анализа бухгалтерской отчетности
Анализ бухгалтерской отчетности представляет собой процесс расчета
финансово-экономических показателей (индикаторов), применения прочих
методов экономического анализа для формирования выводов о финансовом
положении экономического субъекта и рекомендаций по его улучшению с
использованием данных ее финансовой отчетности за определенный период
30
.
Поскольку анализ бухгалтерской отчетности пересекается с понятием
финансового анализа, в нем используются те же подходы и методы.
Так анализ бухгалтерской отчетности может быть внутренним, если его
проводят сотрудники организации, и внешним, когда анализ проводят лица, не
работающие в организации – это поставщики, покупатели, потенциальные
инвесторы, государственные структуры, общественные организации и
общество в целом.
Анализ может быть ретроспективным, когда проводится анализ
бухгалтерской отчетности за прошлые отчетные периоды, и перспективным,
когда проводится посредством специальных программ анализ финансовых
планов и прогнозов организации
31
.
Основными способами анализа финансовой отчетности являются:
- чтение бухгалтерской отчетности используется для наглядной и
простой оценки динамики развития любой организации не зависимо от ее
организационно-правовой формы и коммерческой деятельности или статуса
некоммерческой организации
32
;
Читать бухгалтерскую отчетность – это видеть в ее цифрах образование,
распределение, изменение финансовых ресурсов и хозяйственных средств, а
также финансовое состояние экономического субъекта за отчетный период.
- сравнительный анализ и сравнение со среднеотраслевыми
показателями;
30
Анализ бухгалтерской отчетности. URL: https://www.finalon.com/ru/finansovyj-analiz-obshchaya-
kharakteristika/233-analiz-bukhgalterskoj-otchetnosti
31
Ковалев В.В. Финансовый анализ: управление капиталом, выбор инвестиций, анализ отчетности. - М.:
Финансы и статистика, 2013. – С.386
32
Коробова Я. А., Яковенко М. С. Бухгалтерская отчетность и ее роль в анализе деятельности организации //
Молодой ученый. — 2015. — №11.3. — С. 40
22
- агрегирование и анализ агрегированного баланса. Агрегирование
представляет собой преобразование стандартной формы бухгалтерского
баланса в укрупненную (агрегированную) форму, т.е. перегруппировка статей
бухгалтерского баланса, объединяющая статьи с одинаковым экономическим
содержанием.
Форма агрегированного баланса более удобна для чтения и позволяет
выделить ключевые элементы, характеризующие состояние экономического
субъекта. На основании статей агрегированного баланса рассчитываются
основные показатели, характеризующие финансовое положение
экономического субъекта – коэффициенты ликвидности, финансовой
устойчивости, оборачиваемости и т.п.
33
При составлении агрегированного баланса сохраняется структура
исходного баланса – выделение постоянных и текущих активов, собственного и
заемного капитала, сохраняется равенство общих величин (сальдо) актива и
пассива баланса, при этом внутри разделов осуществляется ряд
преобразований
34
;
- трендовый или горизонтальный анализ, в основу которого заложено
исследование динамики отдельных финансовых показателей экономического
субъекта во времени на основании определения темпов их роста.
Так может производиться сравнение финансовых показателей отчетного
периода с показателями предшествующего периода, а могут сравниваться
финансовые показатели за ряд предшествующих периодов в целях определения
тенденции их изменения. Результаты горизонтального анализа, как правило,
оформляются в виде линейных графиков или столбиковой диаграммы
35
;
- структурный или вертикальный анализ базируется на структурном
разложении отдельных показателей финансового состояния экономического
33
Кондратьева Е. А., Шальнева М. С. Анализ финансового состояния компании как основа управления бизнесом
// Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет. — 2013. — № 8. — С. 21
34
Крейнина М.Н. Финансовое состояние организации: методы оценки / М.Н. Крейнина. - М.: Издательство
ДИС, 2013. – С.112
35
Жилкина А.Н. Управление финансами. Финансовый анализ организации: учебник / Жилкина А.Н. – М.:
Инфра-М, 2013. – С.71
23
субъекта, т.е. определение доли структурных составляющих финансовых
показателей. Как правило, так анализируются активы организации
(долгосрочные и краткосрочные), ее капитал (собственный и заемный) и
денежные потоки (по видам деятельности).
Результаты такого анализа оформляются в виде столбиковой или
секторной диаграммы
36
;
- коэффициентный анализ состоит в определении соотношения
различных абсолютных показателей между собой, т.е. в определении
соответствующих показателей, характеризующих различные аспекты
финансовой деятельности организации. Таким образом диагностируются
финансовая устойчивость (уровень финансового риска, степень финансовой
стабильности функционирования организации) и платежеспособность
организации, оборачиваемости активов организации и рентабельности
(прибыльности использования капитала организации в целом и отдельных его
частей)
37
;
- факторный анализ предполагает комплексное и системное изучение и
измерение воздействия факторов на величину результативного показателя,
поскольку все процессы хозяйственной деятельности экономического субъекта
находятся во взаимосвязи и взаимообусловленности и одни из них
непосредственно связаны между собой, а другие косвенно
38
.
- экспресс анализ отчетности – анализ проводится по основным
финансовым показателям.
Так анализ бухгалтерского баланса позволяет оценивать эффективность
того, как размещены активы экономического субъекта, достаточно ли их для
текущей и будущей хозяйственной деятельности; оценивать структуру,
размеры и эффективность привлечения инвестиционных средств; также он
позволяет делать выводы о способности менеджмента организации развивать
36
Нечитайло А.И. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности. – Ростов-на-Дону:
Феникс, 2014. – С.212
37
Диагностика финансового состояния предприятия. URL: http://helpiks.org/7-11462.html
38
Одинцов В.А. Анализ финансово-хозяйственной деятельности предприятия. Практикум. Учебное пособие. –
М., 2014. – С.36
24
бизнес и наращивать прибыль
39
.
К основным задачам анализа бухгалтерского баланса можно отнести:
- оценку имущественного состояния анализируемой организации;
- анализ ликвидности каждой группы активов;
- изучение структуры и состава источников, за счет которых
формируются активы;
- анализ обеспеченности обязательств предприятия его активами;
- анализ взаимосвязи групп активов и пассивов;
- оценку способности генерировать денежные средства;
- анализ возможности сохранения и наращивания капитала
40
.
Отчет о финансовых результатах служит источником информации об
уровне эффективности деятельности экономического субъекта, служит для
анализа тенденций показателей финансовых результатов и оценки решений
менеджмента за отчетный период.
Анализ прибылей и убытков организации дает возможность определить,
за счет чего была получена основная прибыль или убыток в конкретном
отчетном периоде, и определить тенденцию роста или падения прибыли. В
отличие от бухгалтерского баланса, данный отчет отображает результаты
финансовой и хозяйственной деятельности только за отчетный период – это
квартал, полугодие или год
41
.
К основным задачам анализа Отчета о финансовых результатах
относятся:
- анализ динамики балансовой и чистой прибыли;
- оценка степени влияния разных факторов на прибыль;
- оценить показатели рентабельности;
- выявить резервы увеличения прибыли
42
.
39
Шеремет А.Д., Негашев Е.В. Методика финансового анализа деятельности коммерческих организаций. 2-е
изд., перераб. и доп. - М.: ИНФРА-М, 2012. – С.86
40
Черненко А.Ф. Анализ финансовой отчетности. – Ростов-на-Дону: Феникс, 2012. – С.55
41
Финансовый менеджмент: учебник для бакалавров / В. Н. Незамайкин, И. Л. Юрзинова, Фин. ун-т при
Правительстве РФ. – М. : Юрайт, 2014. – С.185
42
Анализ финансовой отчетности. Учебное пособие / Под ред. О.В. Ефимовой, М.В. Мельник. - М.: Омега-Л,
2012. – С.111