16
отношений, у которых возникает задолженность перед предприятием. При
формировании кредиторской задолженности должником выступает само
предприятие.
Формирование как дебиторской, так и кредиторской задолженности
происходит под влиянием различных факторов, которые могут быть разделены
на внешние и внутренние (Приложение 2). Внешние факторы формирования
задолженности включают в себя экономическую ситуацию в стране, уровень
развития отрасли, интенсивность конкуренции и т.д. Внутренние факторы
формируются непосредственно в самой организации и зависят от ее
организационно – технического уровня, ее финансового состояния, структуры
активов и капитала, наличия сезонных колебаний в процессах заготовки сырья,
производства и сбыта продукции и т.д.
Раскрывая сущность дебиторской и кредиторской задолженности
необходимо также провести анализ их основных видов. Классификация
дебиторской задолженности предприятия проведена в Приложении 3, из
которого видно, что существуют два основных критерия классификации
дебиторской задолженности: вид задолженности и сроки ее образования.
Классификация дебиторской задолженности по видам осуществляется в
зависимости от того, кто является должником (дебитором) предприятия. По
данному критерию выделяют задолженность покупателей и заказчиков,
дочерних и зависимых обществ, подотчетных лиц, задолженность, возникшая
вследствие выплаты авансов, приобретения векселей, переплаты по платежам в
бюджет и внебюджетные фонды.
По срокам образования дебиторская задолженность делится на
долгосрочную и краткосрочную. Краткосрочная задолженность – это
задолженность со сроком погашения менее 1 года. Период погашения
долгосрочной задолженности – более одного года. Необходимо отметить, что
независимо от периода погашения дебиторская задолженность относится к
оборотным активам предприятия. Основным источником информации об
активах предприятия является бухгалтерский баланс. Информация о величине
17
дебиторской задолженности на конец отчетного периода приводится по строке
1230 без разделения задолженности на долгосрочную и краткосрочную. Более
детальная информация о величине дебиторской задолженности по срокам
погашения приводится в Приложении к бухгалтерскому балансу.
Как долгосрочная, так и краткосрочная дебиторская задолженность
предприятия может быть как срочной, так и просроченной. Срочной считается
дебиторская задолженность, срок оплаты которой не наступил, просроченной
является дебиторская задолженность с истекшим сроком оплаты. В свою
очередь просроченная дебиторская задолженность может быть
классифицирована как невостребованная, безнадежная и сомнительная. К
невостребованной дебиторской задолженности, относится задолженность, не
погашенная в срок. Она относится либо на резерв по сомнительным долгам,
либо на финансовые результаты.
Критерии сомнительной и безнадежной дебиторской задолженности
определены российским законодательством. В соответствии с НК РФ,
дебиторская задолженность может быть признана сомнительной, если в
отношении нее выполняются следующие условия:
1. Задолженность возникла в связи с реализацией товаров,
оказанием услуг, выполнением работ;
2. Срок погашения задолженности, установленный договором,
истек.
3. Задолженность не обеспечена залогом, поручительством,
банковской гарантией
12
.
Для целей бухгалтерского учета условия признания дебиторской
задолженности в качестве сомнительной установлены Положением по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ № 34н
13
:
12
Налоговый Кодекс Российской Федерации (НК РФ) от 31.07.1998 № 146-ФЗ. Принят (ГД ФС РФ 17.07.1998)
(действующая редакция от 29.12.2017)
13
Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н (ред. от 24.12.2010, с изм. от 08.07.2016) "Об утверждении
Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации"
(Зарегистрировано в Минюсте РФ 27.08.1998 N 1598)
18
1. Задолженность дебиторов, вне зависимости от природы возникновения,
не погашенная в установленный срок или которая с высокой степенью
вероятности не будет погашена в срок.
2. Задолженность не обеспечена гарантиями.
Что касается безнадежной дебиторской задолженности, то в соответствие с НК
РФ она должна отвечать следующим условиям:
В отношении задолженности истек установленный срок исковой давности.
2. Обязательство дебитора прекращено по причине невозможности его
исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации
организации.
3. Невозможность взыскания дебиторской задолженности подтверждена
постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании
исполнительного производства в случае возврата взыскателю исполнительного
документа по следующим основаниям:
невозможно установить место нахождения должника, его имущества
либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных
средств и иных ценностей,
у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено
взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем
допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались
безрезультатными
14
.
Таким образом, разница между сомнительной и безнадежной дебиторской
задолженностью состоит в том, что в отношении сомнительной дебиторской
задолженности имеется вероятность ее погашения, а безнадежная дебиторская
задолженность такую вероятность почти исключает.
Классификация кредиторской задолженности также проведена в
Приложении 3, из которого видно, что она проводится по тем же критериям,
что и классификация дебиторской задолженности: по видам задолженности и
14
Налоговый Кодекс Российской Федерации (НК РФ) от 31.07.1998 № 146-ФЗ. Принят (ГД ФС РФ 17.07.1998)
(действующая редакция от 29.12.2017)
19
срокам погашения. При классификации кредиторской задолженности по видам
можно ее условно разделить на внутреннюю и внешнюю. Внутреннюю
задолженность образует задолженность по оплате труда, а также прочие виды
задолженности перед персоналом. Внешняя кредиторская задолженность
включает в себя задолженность перед поставщиками и подрядчиками,
дочерними и зависимыми обществами, задолженность перед бюджетом и
внебюджетными фондами, задолженность по полученным авансам и выданным
векселям.
По срокам образования кредиторская задолженность также делится на
долгосрочную (срок погашения более 12 месяцев) и краткосрочную (срок
погашения до 12 месяцев). Информация о кредиторской задолженности
организации приводится в пассиве бухгалтерского баланса и отражается по
строке 1520. Более детальная информация о кредиторской задолженности с
учетом сроков погашения приводится в Приложении к бухгалтерскому балансу.
Как долгосрочная, так и краткосрочная задолженность может быть
срочной и отсроченной. Срочная кредиторская задолженность – это
задолженность, по которой установлены сроки погашения, но при этом срок
оплаты задолженности не наступил.
Отсроченной считается задолженность, срок платежей по которой уже
наступил, но был отсрочен по согласованию между кредитором и должником.
Просроченной является кредиторская задолженность представлена
обязательствами, срок платежей по которым истек. При этом в случае, если
кредитор и должник не пришли к договорному соглашению относительно
сроков пересмотра платежей в рамках задолженности, задолженность считается
просроченной и может быть истребована кредитором через механизм судебного
делопроизводства. В составе просроченной кредиторской задолженности также
можно выделить невостребованную задолженность, которая не была
истребована кредитором, и по которой истекли сроки исковой давности. По
истечении трех лет такая задолженность присоединяется к прибыли
организации.
20
Таким образом, дебиторская и кредиторская задолженность представляют
собой взаимосвязанные категории, которые могут рассматриваться как в
экономическом, так и в бухгалтерском аспектах. Дебиторская задолженность
представляет собой неполученную часть выручки предприятия, выражающую
задолженность физических и юридических лиц в пользу данного предприятия в
результате финансово-хозяйственных операций и относится к активам
организации. Кредиторская задолженность представляет собой задолженность
организации перед физическими и юридическими лицами и относится к
пассивам. Основной причиной формирования как дебиторской, так и
кредиторской задолженности является неплатежеспособность заемщика на
момент заключения сделки. Как дебиторская, так и кредиторская
задолженность формируется в различных видах под влиянием внешних и
внутренних факторов.
1.2. Цели, задачи и источники информационного обеспечения анализа
дебиторской и кредиторской задолженности организации
Как дебиторская, так и кредиторская задолженность оказывают
определяющее влияние на финансовое состояние и финансовые результаты
деятельности организации. От величины, состава, структуры и скорости
оборачиваемости дебиторской и кредиторской задолженности зависят
потребность организации в оборотном капитале. Поскольку предприятие может
менять систему расчетов, условии договоров, крайне важно постоянно
контролировать, состояние дебиторской и кредиторской задолженности и
управлять ими.
Рост как дебиторской, так и кредиторской задолженности имеет двоякий
эффект для организации, что подтверждают данные таблицы 1
Таблица 1
Эффекты продаж с отсрочкой платежа
15
Участники сделки
продавец
покупатель
Задолженность
Дебиторская
Кредиторская
Сущность
Отвлечение денежных
Спонтанный источник
15
Богомолов А.М. Управление дебиторской и кредиторской задолженностью как элемент системы внутреннего
контроля в организации // Современный бухучет. - 2015. № 5. с. 25
21
задолженности
средств предприятия из
оборота
финансирования
Стремление участника
Сократить период
погашения долга
Удлинить период
погашения долга
Выгоды (+)
- увеличение объем
продаж;
- привлечение новых
клиентов;
- увеличение прибыли;
- уменьшение запасов
готовой продукции;
- уменьшение затрат на
хранение готовой
продукции
- уменьшение
потребности в
привлечении финансовых
кредитов;
- поддержание запасов на
определенном уровне;
Опасности (-)
- рост расходов на
поддержание дебиторской
задолженности;
- возникновение
безнадежных долгов;
- уменьшение прибыли
из-за безнадежных
долгов
- усиление зависимости;
- нестабильный источник
финансирования;
- снижение доверия
В связи с тем, что формирование как дебиторской, так и кредиторской
задолженности связано с определенными опасностями и выгодами,
определяющее значение для организации приобретает их анализ. Основная
цель анализа дебиторской и кредиторской задолженности организации —
получение необходимого объема ее параметров, дающих объективную, точную
и своевременную характеристику направлений поступления и расходования
средств, объемов, состава, структуры, объективных и субъективных, внешних и
внутренних факторов, оказывающих различное влияние на изменение
задолженности.
К непосредственным задачам анализа дебиторской и кредиторской
задолженности относятся следующие
16
:
- точный, полный и своевременный учет движения денежных средств и
операций по их движению;
- контроль за соблюдением кассовой и платежно-расчетной дисциплины;
16
Мельникова Л.А., Рубцова Ю.В. Учет и анализ дебиторской и кредиторской задолженности // Современный
бухучет. - 2014. - № 4. с. 41
22
- определение структуры кредиторской и дебиторской задолженности по
срокам погашения, по виду задолженности, по степени обоснованности
задолженности;
- определение состава и структуры просроченной дебиторской и
кредиторской задолженности, ее доли в общем объеме дебиторской и
кредиторской задолженности;
- выявление структуры данных по поставщикам по неоплаченным
расчетным документам, поставщикам по просроченным векселям, поставщикам
по полученному коммерческому кредиту, установление их целесообразности и
законности;
- выявление объемов и структуры задолженности по векселям, по
претензиям, по выданным и полученным авансам, по страхованию имущества и
персонала, задолженности, возникающей вследствие расчетов с другими
дебиторами и кредиторами, задолженности по банковским кредитам и др.
определение причин их возникновения и возможных путей устранения;
- определение правильности использования банковских ссуд;
- выявление неправильного перечисления или получения авансов и
платежей по бестоварным счетам и т.п. операциям;
- определение правильности расчетов с работниками по оплате труда, с
поставщиками и подрядчиками, с другими дебиторами и кредиторами и
выявление резервов погашения имеющейся задолженности по обязательствам
перед кредиторами, а также возможностей взыскания долгов (посредством
денежных или не денежных расчетов или обращения в суд) с дебиторов.
С учетом перечисленных выше задач можно отметить ключевую роль
анализа дебиторской и кредиторской задолженности в определении возможных
путей повышения эффективности финансово – хозяйственной деятельности
организации. По результатам такого анализа устанавливаются основные
параметры дебиторской и кредиторской задолженности, определяются
возможности управления ими, осуществляется оценка изменений в состоянии
дебиторской и кредиторской задолженности на финансовое состояние и
23
финансовые результаты организации. Именно поэтому анализ дебиторской и
кредиторской задолженности необходимо рассматривать как одно из основных
направлений финансового анализа.
В целях получения полной, объективной и достоверной информации по
результатам анализа дебиторской и кредиторской задолженности организации,
такой анализ должен осуществляться на основе определенной информационной
базы, включающие в себя различные источники информации о составе,
особенностях формирования и изменения сумм дебиторской и кредиторской
задолженности организации.
Все источники информации о дебиторской и кредиторской
задолженности организации могут быть разделены на три группы: плановые,
учетные, внеучетные.
К источникам информации планового характера относятся все типы
планов, которые разрабатываются на предприятии. К ним относятся
перспективные, текущие, оперативные планы, планы продаж. Особое внимание
при анализе дебиторской и кредиторской задолженности необходимо обратить
на основные показатели финансового плана, в которых отражены плановые
суммы дебиторской и кредиторской задолженности по источникам их
возникновения. В процессе анализа необходимо сопоставить фактические
суммы дебиторской и кредиторской задолженности с плановыми, выявить
тенденцию их изменения.
Источники информации учетного характера - это все данные, которые
содержат документы бухгалтерского, статистического и оперативного учета и
отчетности. Важная роль в системе информации учетного характера
принадлежит первичным учетным документам, оборотно – сальдовым
ведомостям, карточкам аналитического учета, данным инвентаризации,
журналам-ордерам и ведомостям синтетического учета, в которых отражается
движение соответствующих платежей.
Особая роль в системе учетных источников информации анализа
дебиторской и кредиторской задолженности принадлежит бухгалтерской
24
отчетности предприятия. В соответствии с Федеральным законом «О
бухгалтерском учете», бухгалтерская (финансовая) отчетность представляет
собой единую систему данных об имущественном и финансовом положении
организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемых на
основе данных бухгалтерского учета по установленным формам
17
. Данным
Законом определен также состав основных форм бухгалтерской отчетности,
которыми являются бухгалтерский баланс, отчет о финансовых результатов и
приложения к ним.
В состав приложений бухгалтерской (финансовой) отчетности
включаются:
- Отчет об изменениях капитала
- Отчет о движении денежных средств
- Отчет о целевом использовании средств
- Пояснения
Основным источником информации о дебиторской и кредиторской
задолженности выступает бухгалтерский баланс и пояснения к нему.
Дебиторская задолженность отражается в бухгалтерском балансе в
составе активов организации, поскольку представляет собой часть ее
имущества. Данные о дебиторской задолженности на конец отчетного периода
отражены по строке 1230 бухгалтерского баланса. Данные о дебиторской
задолженности в балансе отражаются общим итогом без учета срока ее
погашения. Более детальная информация о составе дебиторской задолженности
по срокам погашения и источникам возникновения содержится в пояснении к
бухгалтерскому балансу в разделе 5. В данном разделе отражена информация о
движении дебиторской задолженности в течение отчетного периода в разрезе
отдельных ее видах по срокам погашения и источникам возникновения. С
учетом сформированного резерва по сомнительным долгам, если таковой
создавался на предприятии, в данном разделе рассчитывается балансовая
17
Федеральный Закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 N 402-ФЗ (ред. от 31.12.2017)
25
стоимость отдельных видов и общего остатка дебиторской задолженности,
который затем отражается в бухгалтерском балансе предприятия.
В разделе 5.2 пояснения к бухгалтерскому балансу представлены
сведения о просроченной дебиторской задолженности. Сумма просроченной
дебиторской задолженности в данном разделе отражается в двух аспектах:
1. Как стоимость, учтенная по условиям договора;
2. Как балансовая стоимость, которая представляет собой договорную
стоимость дебиторской задолженности, скорректированную на резерв по
сомнительным долгам.
Данные о кредиторской задолженности предприятия отражены в пассиве
бухгалтерского баланса. По строке 1510 отражаются данные о непогашенных
остатках краткосрочных кредитов и займов, которые в балансе
рассматриваются как самостоятельный элемент кредиторской задолженности.
По строке 1520 баланса отражают общую сумму кредиторской задолженности
фирмы, не погашенной на отчетную дату. В нее включаются долги фирмы,
подлежащие погашению в срок не более 12 месяцев после отчетной даты.
Дополнительные сведения о составе кредиторской задолженности по
срокам ее возникновении и источникам ее формирования отражены в
пояснениях к бухгалтерскому балансу в разделе 5. В пункте 5.3 данной формы
отчетности содержатся данные о движении кредиторской задолженности,
указаны суммы поступившей, погашенной и списанной на финансовый
результат задолженности, рассчитан ее остаток на конец периода, который
отражен в пассиве баланса.
Данные бухгалтерского баланса используются для анализа структуры,
динамики и качества дебиторской задолженности. Для расчета показателей
оборачиваемости дебиторской и кредиторской задолженности необходимы
дополнительные данные о выручке, полученной организацией в течение
отчетного периода, которые отражены в отчете о финансовых результатах.