15
экономической и юридической точки зрения все виды заѐмных и кредитных
обязательств включаются с состав кредиторской задолженности.
По возможности исполнения обязательств перед кредиторами задол-
женность можно подразделить на нормальную и просроченную
8
.
При этом в составе просроченной кредиторской задолженности можно
выделить два вида задолженности: задолженность, срок исковой давности по
которой не истек, и невостребованную задолженность (с истекшим сроком ис-
ковой давности).
К представленной классификации кредиторской задолженности можно
добавить, что в составе обязательств каждой организации можно выделить
также задолженность срочную (задолженность перед бюджетом по оплате тру-
да, по социальному страхованию и обеспечению) и обычную (обязательства пе-
ред дочерними и зависимыми обществами, авансы полученные, векселя к упла-
те, прочим кредиторам; задолженность поставщикам). Уточненная классифика-
ция кредиторской задолженности обычно применяется при проведении финан-
сово-экономического анализа хозяйственной деятельности предприятия.
Обязательства дебиторов и кредиторов, не погашенные в установленные
сроки, являются источником рисков. Можно выделить следующими риски, свя-
занные с дебиторской и кредиторской задолженностью
9
:
– кредитный риск (риск неисполнения обязательств дебиторами);
– риск потери ликвидности (риск неисполнения обязательств перед кре-
диторами);
– операционный риск (риск потерь и убытков вследствие недостатков в
системах контроля и управлении).
Какие же меры должно принимать предприятие для снижения влияния
рисков на текущую деятельность?
Работа по предотвращению возникновения просроченных и невозмож-
8
Еремина Н.В., Красникова Ю.М. Особенности бухгалтерского учета дебиторской и кредиторской задолженно-
сти // В сборнике: Формирование экономического потенциала субъектов хозяйственной деятельности: пробле-
мы, перспективы, учетно-аналитическое обеспечение материалы VI Международной научной конференции. -
2016. - С. 195.
9
Кокурхоев М.Р., Точиева Л.К. Основы учета дебиторской и кредиторский задолженности // Colloquium-
journal. - 2019. - № 11-4 (35). - С. 58.
16
ных к взысканию долгов покупателей (кредитный риск) начинается с оценки
благонадежности клиентов перед заключением договора. Для такой оценки ма-
ло проанализировать бухгалтерскую отчетность клиента. Важно иметь инфор-
мацию об участии будущего покупателя в судебных процессах, налоговых спо-
рах, проверить полномочия должностных лиц, подписывающих юридические
документы, а также провести другие необходимые проверки.
Безусловно, самым надежным способом предотвращения взыскания
долгов с покупателей является работа на основе предоплаты, но в рыночных
условиях приходится находить компромиссные варианты оплаты, в т. ч. предо-
ставление отсрочки платежа.
Работа по прогнозированию денежных потоков в зависимости от полу-
ченной и предоставленной отсрочки платежа может значительно снизить риск
потери ликвидности.
Снижение операционных рисков достигается построением четкой си-
стемы управления дебиторской и кредиторской задолженностью. Одним из
элементов управления дебиторской задолженностью является страхование де-
биторской задолженности
10
.
Несмотря на то, что страхование дебиторской задолженности является
достаточно надежным инструментом в снижении кредитных рисков, предприя-
тию стоит сопоставить предстоящие расходы и предполагаемую выгоду от дан-
ного вида страхования.
Таким образом, для того чтобы обеспечить конкурентоспособные ком-
мерческие условия для своих клиентов, в частности, предоставить им отсрочку
платежа, предприятие должно найти источник финансирования собственных
расходов на период отсрочки.
Кредиторская задолженность предприятия является одним из таких ис-
точников финансирования текущей деятельности предприятия. Грамотное и
эффективное управление дебиторской и кредиторской задолженностью являет-
10
Кокурхоев М.Р., Точиева Л.К. Основы учета дебиторской и кредиторский задолженности // Colloquium-
journal. - 2019. - № 11-4 (35). - С. 59.
17
ся залогом успеха любой коммерческой деятельности.
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская
отчетность организации» ПБУ 4/99 (ПБУ 4/99), в бухгалтерской отчетности ак-
тивы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости
от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. Состав по-
казателей, в котором должна быть представлена дебиторская и кредиторская
задолженность в бухгалтерской отчетности, представлен в таблице 1.
Таблица 1
Классификация и виды дебиторской и кредиторской задолженности
в бухгалтерской отчетности в соответствии с Положением по бух-
галтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ
4/99)
11
№
п/п
Элементы дебиторской
задолженности
Элементы кредиторской задолжен-
ности
1
Задолженность за поставленную про-
дукцию, выполненные работы и услуги
покупателей и заказчиков
Задолженность за поставленную про-
дукцию, выполненные работы и услуги
поставщикам и подрядчикам
2
Предъявленные к получению векселя
Предъявленные к получению векселя
3
Задолженность дочерних и зависимых
обществ
Задолженность перед дочерними и за-
висимыми обществами
4
Задолженность по вкладам в уставный
капитал предприятия его учредителей
или участников
Задолженность по расчетам по оплате
труда с персоналом предприятия
5
Авансы выданные
Задолженность перед бюджетом и госу-
дарственными внебюджетными фондами
6
Прочие дебиторы
Задолженность участникам (учредите-
лями) по выплате доходов
7
Авансы полученные
8
Прочие кредиторы
В бухгалтерской финансовой отчетности предприятий отражаются:
– в бухгалтерском балансе – информация о задолженности дебиторов и
кредиторов на конец отчетного периода;
– остаток на начало и конец отчетного периода по сформированной де-
биторской и кредиторской задолженности с расшифровкой бухгалтерских дан-
ных по видам и сроку обращения и данные по движению видов задолженности.
Выявленное по каждому контрагенту дебетовое и кредитовое сальдо со-
ставляет соответственно дебиторскую и кредиторскую задолженность предпри-
11
Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) (утв. Приказом
Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н (ред. от 08.11.2010)
18
ятия. При составлении бухгалтерской отчетности необходимо обратить внима-
ние, что в отчетности не допускается зачѐт между статьями активов и пассивов.
Оценка имущества и обязательств осуществляется предприятием для их
отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской финансовой отчетности в
денежном эквиваленте. Общая сумма дебиторской задолженности определяется
на основании цены на поставленную продукцию, товарно-материальных ценно-
стей, установленной договором между конкретным предприятием и покупате-
лем (заказчиком).
Общая сумма кредиторской задолженности рассчитывается на основа-
нии цены и условий, установленных договором между конкретным предприя-
тием и поставщиком (подрядчиком) или иным контрагентом.
Синтетический и аналитический учет дебиторской и кредиторской за-
долженности должен быть организован таким образом, чтобы обеспечивать
прозрачность и простоту формирования необходимых раскрытий информации в
финансовой отчетности, а также управление этими активами и обязательства-
ми. Степень детализации аналитического учета должна позволять анализиро-
вать оборачиваемость данного актива и погашение данного обязательства в
разрезе каждого контрагента и однородных хозяйственных операций в разрезе
каждого договора
12
.
Для отражения дебиторской и кредиторской задолженности в бухгалтер-
ском учете используются счета раздела VI «Расчеты» Плана счетов бухгалтер-
ского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. Счета этого
раздела предназначены для обобщения информации обо всех видах расчетов
организаций с различными юридическими и физическими лицами, а также о
внутрихозяйственных расчетах. Дебиторская задолженность отражается в учете
по дебету счетов: 60 «Расчѐты с поставщиками и подрядчиками» (предприяти-
ем выдан аванс в счет поставки продукции); 62 «Расчѐты с покупателями и за-
казчиками» (поставка продукции, выполнение работ, услуг в счет последующей
12
Михайлова И.Н. Совершенствование учета дебиторской и кредиторской задолженности // В сборнике: Наука
и молодежь: проблемы, поиски, решения труды Всероссийской научной конференции студентов, аспирантов и
молодых ученых. Под общей редакцией М.В. Темлянцева. - 2019. - С. 209.
19
оплаты); 68 «Расчѐты по налогам и сборам» (переплата в бюджет налогов, сбо-
ров); 69 «Расчѐты по социальному страхования и обеспечению» (переплата при
расчѐтах по социальному страхования, пенсионному обеспечению и др.); 70
«Учет расчѐтов с персоналом по оплате труда»; 71 «Расчеты с подотчетными
лицами» (подотчетное лицо не возвратило выданные ему денежные средства);
73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (возникновение
задолженности по возмещению материального ущерба и тому подобное); 75
«Расчеты с учредителями» (возникновение задолженности учредителей по
вкладам в уставный капитал); 76 «Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами» (в случае наличия задолженности по претензиям в пользу
организации, по причитающимся дивидендам , по возмещению ущерба по стра-
ховому случаю)
13
.
Кредиторская задолженность отражается по кредиту счетов: 60 «Расче-
ты с поставщиками и подрядчиками» (приобретение товаров, работ, услуг); 62
«Расчеты с покупателями и заказчиками» (организацией получен аванс в счет
поставки товара); 68 «Расчеты по налогам и сборам» (задолженность в бюджет
налогов, сборов); 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
(задолженность перед государственными внебюджетными фондами); 70 «Учет
расчетов с персоналом по оплате труда» и другие
14
.
В целях налогообложения при ведении учета дебиторской и кредитор-
ской задолженности важно не пропустить момент, когда задолженность с ис-
текшим сроком давности должна быть списана, т.е. включена во внереализаци-
онные доходы и расходы. Напомним, что списать дебиторскую и кредиторскую
задолженность можно только через 3 года (ст. 195, 196 ГК РФ) со дня возник-
новения. При этом срок давности должен исчисляться отдельно по каждому ос-
нованию возникновения задолженности.
13
Приказ Минфина России от 31 октября 2000 г. №94н «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета
финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению» (ред. 8.11. 2010 г.)
14
Михайлова И.Н. Совершенствование учета дебиторской и кредиторской задолженности // В сборнике: Наука
и молодежь: проблемы, поиски, решения труды Всероссийской научной конференции студентов, аспирантов и
молодых ученых. Под общей редакцией М.В. Темлянцева. - 2019. - С. 210.
20
Поэтому важно корректно вести аналитику сроков погашения по тем
субсчетам, на которых традиционно (для компании) ведется учет дебиторской и
кредиторской задолженности
15
.
Не следует также забывать и о том, что списание дебиторской и креди-
торской задолженности нужно надлежащим образом оформить документально.
В частности, провести инвентаризацию, сформировать бухгалтерскую справку
и оформить приказ о списании задолженности (п. 77, 78 Положения по ведению
бухгалтерского учета).
Таким образом, при осуществлении финансово-хозяйственной деятель-
ности каждого предприятия возникает необходимость учета взаиморасчетов с
дебиторами и кредиторами. Достоверное отражение в бухгалтерском учете де-
биторской и кредиторской задолженности имеет крайне важное значение, так
как суммы сальдо на начало и конец периода по этим видам задолженностям и
периоды оборачиваемости каждой из них влияют на оценку финансового со-
стояния организации.
К сожалению, на практике организации нередко сталкиваются с просро-
ченной дебиторской задолженностью своих покупателей (заказчиков), а воз-
можно и других дебиторов. Резерв по сомнительным долгам создается для того,
чтобы в бухгалтерской отчетности организации данные о ее дебиторской за-
долженности были достоверны.
Поэтому при наличии сомнительного долга надо создать резерв, даже
если организация является субъектом малого предпринимательства. Для того,
чтобы данные бухгалтерской отчетности были достоверными, активы и обяза-
тельства организации подлежат корректировке с учетом оценочных значений.
В отношении дебиторской задолженности оценочным значением являет-
ся резерв по сомнительным долгам, то есть в балансе сумма дебиторской за-
долженности отражается за вычетом созданного резерва.
15
Хисматуллина Л.Ф. Рекомендации по совершенствованию учета дебиторской и кредиторской задолженности
// Моя профессиональная карьера. - 2019. - Т. 4. - № 5. - С. 43.
21
Бухгалтерская служба каждой успешной компании должна уделять вы-
сокое внимание ведению корректного учета дебиторской и кредиторской за-
долженности. Ведь информация о том, какие активы (в денежном измерении) и
в какой срок компания получит в свое распоряжение, играет важную роль в те-
кущем и стратегическом планировании в организации. Кроме того, не следует
забывать, какие объемы обязательств компании ещѐ только предстоит испол-
нить и в какой срок. Из корректного учета дебиторской и кредиторской задол-
женности складывается общая финансовая устойчивость компании на рынке, ее
привлекательность для инвесторов. Поэтому важно своевременно отслеживать
состояние дебиторской и кредиторской задолженности, и, если какая-либо за-
долженность попадет в состав просроченной, ее следует списать, не забыв при
этом о правилах документального оформления операций по списанию.
Таким образом, можно сделать вывод, что в процессе хозяйственной де-
ятельности у предприятий и организаций возникают договорные отношения с
различными юридическими и физическими лицами при осуществлении товар-
ных операций, выполнении работ и оказании услуг.
Расчѐты с дебиторами и кредиторами отражаются каждой стороной до-
говора в своей бухгалтерской отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтер-
ских записей и признаваемых ею правильными. При этом любая организация
может выступать как дебитором, так и кредитором.
1.2 Нормативно - правовое регулирование учета и информационная база
для анализа дебиторской и кредиторской задолженности
Характеристика дебиторской и кредиторской задолженности, как объек-
тов бухгалтерского учета, обуславливает необходимость раскрытия их сущно-
сти и определения функциональных признаков содержания. Федеральный закон
«О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ
16
. установил в качестве объекта бухгалтер-
16
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» №402-ФЗ от 06.12.2011 г.
22
ского учета обязательства, к которым и относятся дебиторская и кредиторская
задолженности организации.
Обязательства в п.1 ст. 307 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ)
17
тракту-
ются следующим образом: «В силу обязательства одно лицо (должник) обязано
совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, напри-
мер, передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т. п., либо воз-
держаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от
должника исполнения его обязанности».
Согласно ст. 4 Федерального закона № 402-ФЗ
18
законодательство РФ о
бухгалтерском учете состоит из Федерального закона № 402-ФЗ, других феде-
ральных законов и принятых в соответствии с ними нормативных правовых ак-
тов. Правовые нормы, регламентирующие бухгалтерский учет, содержатся в
различных нормативных правовых актах, каждый акт действует во взаимной
связи с другими нормативными правовыми актами и не может противоречить
нормативным правовым актам вышестоящего правотворческого органа. Сово-
купность нормативно-правовых актов согласно ст.21 Федерального закона №
402-ФЗ образует 4-х уровневую систему (таблица 2).
Таким образом, ведение бухгалтерского учета осуществляется в соот-
ветствии с нормативными документами (стандартами), имеющими разный статус.
Минфином России разработана система регулирования, состоящая из
четырех уровней, среди которых можно выделить нормативный, законодатель-
ный, организационный и методический уровни.
При составлении бухгалтерской отчетности совокупная величина деби-
торской задолженности организации отражается по строке 1230 бухгалтерского
баланса. При этом важно помнить, что величина краткосрочной дебиторской
задолженности, которая является просроченной, должна быть уменьшена на ве-
личину резерва по сомнительным долгам в отношении такой дебиторской за-
17
Гражданский кодекс Российской Федерации часть первая от 30 ноября 1994 г. №51-ФЗ, часть вторая от 26
января 1996 г. №14-ФЗ, часть третья от 26 ноября 2001 г. № 146-ФЗ и часть четвертая от 18 декабря 2006 г.
№230-ФЗ
18
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» №402-ФЗ от 06.12.2011 г.
23
долженности (т.е. кредитовое сальдо по счету 63 «Резервы по сомнительным
долгам»).
Таблица 2
Нормативно-правовое регулирование учета дебиторской и
кредиторской задолженности
19
\
№
п/п
Название
нормативного
документа
Сфера регулирования
1
1) Налоговый кодекс
2) Гражданский кодекс
3) Федеральный закон
от 6 декабря 2011 г. №
402-ФЗ «О бухгалтер-
ском учете»
Устанавливает систему налогов и сборов, общие правила
исполнения обязанности по их уплате, основы налогово-
го контроля, ответственность за совершения налоговых
правонарушений, порядок обжалования актов налоговых
органов и др.
Определяет правовое положение участников граждан-
ского оборота, основания возникновения и порядок осу-
ществления вещных и интеллектуальных прав. Кроме
того, регулирует договорные и другие отношения, осно-
ванные на равенстве, автономии воли и имущественной
самостоятельности участников
Целями ФЗ № 402 являются установление единых требо-
ваний к бухгалтерскому учету, в т.ч. бухгалтерской (фи-
нансовой) отчетности, а также создание правового меха-
низма регулирования бухгалтерского учета
2
1) ПБУ 1/2008. Приказ
Минфина РФ от 6 октяб-
ря 2008 г. № 106н «Об
утверждении положений
по бухгалтерскому уче-
ту»
2) ПБУ 4/99. Приказ
Минфина РФ от 6 июля
1999 г. №43н «Об
утверждении Положения
по бухгалтерскому учету
«Бухгалтерская отчет-
ность организации»
3) ПБУ 9/99
4) ПБУ 10/99
Устанавливает правила формирования (выбора или раз-
работки) и раскрытия учетной политики организаций
Устанавливает состав, содержание и методические осно-
вы формирования бухгалтерской отчетности организа-
ций, являющихся юридическими лицами по законода-
тельства Российской Федерации
Устанавливает правила формирования в бухгалтерском
учете информации о доходах коммерческих организаций
Устанавливает правила формирования в бухгалтерском
учете информации о расходах коммерческих организа-
ций
4
Приказ об учетной поли-
тике
Регулирует организацию и порядок учета в организациях
и предприятиях
В ряде случаев (например, при составлении отчетности для потенциаль-
ного инвестора или руководителя) целесообразно расшифровать строки 1230,
детализировав дебиторскую задолженность по контрагентам, а также в разрезе
19
Магомедов Р.Ф., Коляда Н.А. Принципы учета дебиторской и кредиторской задолженности // Экономика и
социум. - 2019. - № 5 (60). - С. 793.
24
сроков погашения (просроченная или нет). Корректная детализация способна
существенно повысить инвестиционную привлекательность компании.
Информационное обеспечение анализа дебиторской и кредиторской за-
долженности организации разрабатывается как комплекс первоначальных 26
исходных значений, которые являются основой для исполнения соответствую-
щей оценки и прогноза. При этом важно добиться того, чтобы применяемые в
качестве базы данные отражали специфику деятельности предприятия.
Для целей оценки структуры и динамики дебиторской и кредиторской
задолженности организации, а также ее платежеспособности и ликвидности в
качестве информационного обеспечения выступает бухгалтерская отчетность.
Открытость финансовой отчетности подтверждает возможность ее ис-
пользования при проведении анализа внешними пользователями.
Источниками информации для экономического анализа дебиторской и
кредиторской задолженности, кроме форм бухгалтерской финансовой отчетно-
сти, могут служить:
- бюджеты производства и реализации продукции, работ, услуг;
- данные оперативных планов и отчетов;
- регистры бухгалтерского учета;
- акты сверок задолженностей организации;
- управленческие отчеты и пр.
Анализ тесно взаимосвязан с бухгалтерским учетом. С одной стороны,
учетные данные представляют собой главный источник информации для анали-
за финансово-хозяйственной деятельности организации.
Следует отметить, что важную роль при анализе дебиторской и креди-
торской задолженности играет бухгалтерская отчетность. Бухгалтерская отчет-
ность - единая система данных об имущественном и финансовом положении
организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на
основе данных бухгалтерского учета по установленным формам. Бухгалтерская
отчетность дает достоверное и полное представление о финансовом положении