25
формируя учетную политику, выбирает не те варианты учета, которые позволят
улучшить релевантность отчетной информации, а те, которые позволят ему
уменьшить трудоемкость учетных работ (в частности те, которые применяются
и в налоговом учете). Необходимо уточнить это утверждение. В данном случае
речь в первую очередь о налоге на прибыль. С этим налогом законодатель связал
понятие «налоговый учет» и закрепил его определение в статье 313 главы 25
«Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса РФ.
Компаниям предоставлено право самостоятельно устанавливать порядок
ведения налогового учета, поэтому организация отражает порядок его ведения в
налоговой учетной политике. Для бухгалтерского и для налогового учета
существует во многом общая информационная база в виде первичных
документов, отражающих факты хозяйственной жизни. Но в налоговом учете
обобщаются не все факты хозяйственной жизни, а только те, которые связаны с
доходами и расходами. Законодательство и по бухгалтерскому учету и по учету
налоговому предлагают организациям определенный выбор способов учета и
оценки объектов учета (бухгалтерская и налоговая учетные политики). Поэтому
учетные работники чаще всего заинтересованы в уменьшении трудоемкости
работы и, если законодатель им предоставил возможность, то они выбирают
схожие методики признания доходов и расходов. Мало у кого из них
присутствует желание считать прибыль два раза: для бухгалтерского учета и для
налогового учета (налогооблагаемую базу по налогу на прибыль).
Это подтверждает и высказывание И.Р. Сухарева о том, что то, что
используется для расчета налогов, не подходит для принятия экономических
решений и, наоборот, та информация, которую можно использовать для
принятия экономических решений, не подходит для расчета налогов.
13
Речь идет
не о сокращении сумм налоговых платежей по налогу на прибыль, поступающих
в бюджет, а об упрощении их учета, что позволит снизить трудоемкость этого
процесса и сократить расходы предприятия. Это даст возможность организациям
13
Сухарев И.Р. Практика российского бухгалтерского учета // Бухгалтерский учет. 2018. № 8. С. 46-50.
26
выбирать не те способы учета, применительно к отдельным объектам учета,
которые «такие же, как и в налоговом учете», чтобы не считать два раза, а те,
которые экономически оправданы для данной конкретной организации, исходя
из ее вида деятельности, организационной структуры и других факторов.
Налоговая ориентация бухгалтерской (финансовой) отчетности
сформировалась еще в девяностые годы, практически сразу после перестройки
отечественной системы хозяйства. Для многих организаций, налоговая
инспекция рассматривается как основной пользователь бухгалтерской
(финансовой) отчетности. Считается, что бухгалтер хорошо выполняет свою
работу, если у налоговых органов нет к организации претензий по сдаче
налоговых деклараций и перечислению налогов в бюджет. Такого же мнения
придерживается и С. Зарубин, по мнению которого большая часть счетных
работников в нашей стране ориентированы на подготовку именно налоговой
отчетности. Это никоим образом не стимулирует их к творческому подходу к
обработке финансовой информации. Эту ориентацию усиливают также
сложившиеся стереотипы руководства предприятия по отношению к
бухгалтерии и бухгалтерскому учету. Критерием качества бухгалтерии чаще
всего служит отсутствие претензий и штрафных санкций со стороны фискальных
служб государства
14
.
Таким образом, факторы, порождающие противопоставление целей
налогового и бухгалтерского учета, являются причиной неадекватной практики,
не позволяющей создавать релевантную информацию для собственников
организации. Возможно, что и стоит отказаться от обязанности предоставлять
налоговым органам бухгалтерскую (финансовую) отчетность, так как ее
изучение не соответствует профилю их работы.
Действующий законодатель неоправданно увеличивает трудоемкость
работы бухгалтера и от некоторой работы бухгалтера, формирующего
показатели внешней отчетности, можно было бы и освободить. Речь идет о
14
Зарубин С. Неостратегия финансового менеджмента// «&.СТРАТЕГИЯ». 2018. № 7.
27
реальном разделении финансового и управленческого учетов. Поскольку на
состояние бухгалтерской (финансовой) отчетности такое единство оказывает не
лучшее влияние. На необходимость разделения финансового и управленческого
учета указывали и В.Ф. Палий и Я.В. Соколов. Бухгалтер занимается
калькулированием себестоимости продукции (работ, услуг) для бухгалтерского
(финансового) учета, основываясь на положениях нормативных документов.
При этом параллельно в бухгалтерском (управленческом) учете бухгалтер тоже
рассчитывает этот показатель, но уже исходя из правил, установленных в
организации. Калькулирование себестоимости продукции работ, услуг,
безусловно, не регламентируется нормативными документами так строго, как
другие факты хозяйственной жизни (возможность самостоятельно
устанавливать методику распределения косвенных затрат, относительная
свобода выбора при оценке незавершенного производства и др.). Очевидно, что
сформировать этот показатель так, чтобы он мог быть использован и для
финансового, и для управленческого учета одновременно, не всегда представ-
ляется возможным. Имеет место дублирование учетных работ. Данная
информация, которая необходима только для управленческого учета засоряет
учет финансовый. В частности, В.Ф. Палий считал, что единение финансового и
управленческого учета несовместимо из-за различия целей и задач, различной
отчетности. В финансовом учете достаточно (и желательно) вести учет только по
элементам затрат с необходимой детализацией в интересах финансового анализа.
Я.В. Соколов отмечал, что «вместо учета затрат - центральной задачи
счетоведения в традиционной бухгалтерии выделяют категорию себестоимости,
тратят силы и энергию на калькуляцию, забывая, что бухгалтерская калькуляция
- (а) невозможна и (б) не нужна»
15
. Объективно определить себестоимость
производимой продукции действительно невозможно, так как порядок
распределения косвенных затрат определяется методикой, установленной самой
организацией. Невозможность использования информации об исторической
15
Соколов Я.В. Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни: учебное пособие. М.:
Магистр; ИНФРА-М, 2018. 224 с.
28
стоимости активов для оценки платежеспособности организации вполне
очевидна.
Состав и методика использования второго варианта формирования
информации о затратах устанавливается организацией исходя из особенностей
деятельности, структуры управления на основе соответствующих рекомендаций
Минфина РФ. Эти рекомендации до сих пор отсутствуют. Предложения и
разработки по данному вопросу появлялись в экономической литературе, в
частности, в работах В.Ф. Палия, Л.З. Шнейдмана и других специалистов и
каждая из методик имела свои особенности.
Основные причины нерелевантности данных бухгалтерской (финансовой)
отчетности представлены на рисунке 2
В экономической литературе присутствует предложение, состоящее в
предоставление финансовых отчетов через определенные временные периоды
для того, чтобы пользователь мог оценить изменения положения предприятия.
Актуальность финансовой информации об организации напрямую зависит от
оперативности ее представления внешним пользователям. Актуальность
информации с течением времени и большим отдалением от событий,
утрачивается и, как следствие, информация теряет свою актуальность.
Отдельные специалисты отмечают необходимость предоставления данных
бухгалтерского учета заинтересованными пользователями в режиме реального
времени. Безусловно, обе трактовки данного требования актуальны для
формирования полезной пользователям информации.
29
Рисунок 2- Основные причины нерелевантности данных
бухгалтерской (финансовой) отчетности
Таким образом, можно сделать вывод о том, что релевантность является
основополагающей характеристикой, определяющей полезность отчетности.
Данная характеристика, отражая цель формирования бухгалтерской
(финансовой) отчетности, определяет ее содержание: состав показателей и их
оценку. Остальные характеристики, среди которых следует, прежде всего,
выделить достоверность, сопоставимость, понятность улучшают полезность
релевантной для пользователей информации. Если положения нормативных
документов не позволяют получить отчетность, релевантную требованиям
пользователей, то ее достоверность, сопоставимость и понятность для них уже
не имеют значение.
Действующая бухгалтерская (финансовая) отчетность не релевантна
требованиям ее собственников, определенным в первой главе настоящего
исследования.
Переход на МСФО не сделает отчетность релевантной требованиям
собственников при решении вопросов инвестиционно-финансового характера.
30
Использование МСФО имеет значение для выхода российских предприятий на
международные рынки, привлечение зарубежных инвестиций.
Бухгалтерская (финансовая) отчетность является основой для решения
многих имущественных вопросов (выход участников из обществ с ограниченной
ответственностью, покупка-продажа акций и долей и др.). Поэтому ее
пользователи, прежде всего собственники и кредиторы, хотят быть уверены, что
информации, содержащейся в ней можно доверять. В соответствии с пунктом 1
статьи 3 Закона «О бухгалтерском учете», бухгалтерская (финансовая)
отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении
экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его
деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое
пользователям этой отчетности для принятия экономических решений. В связи с
этим можно выделить три основных вопроса: какую отчетность можно считать
достоверной, достоверна ли формируемая в настоящее время бухгалтерская
(финансовая) отчетность, каким образом можно повысить достоверность
отчетности и убедить пользователя в том, что представленные показатели
отчетности достоверны.
Достоверность отчетных данных связывают с их соответствием реальному
положению дел. Ученые сходятся во мнении, что «реальное положение дел»
понятие субъективное, так как в бухгалтерской (финансовой) отчетности
невозможно адекватно раскрыть все факты хозяйственной жизни и отразить
множество их трактовок. Сомнения не вызывают только наличие фактов
хозяйственной жизни, но без соответствующей их интерпретации они мало
пригодны пользователям. Именно потому, что пользователи бухгалтерской
отчетности нуждались не просто в данных, а, полезной для них информации, на
смену парадигме наивного натурализма (основанной на идее простого
информационного воспроизводства фактов хозяйственной жизни), пришла
парадигма учетного реализма. Каждый факт хозяйственной жизни для
отражения в системе бухгалтерского (финансового) учета должен быть
определенным образом интерпретирован для формирования тех показателей
31
отчетности, которые соответствуют ожиданиям ее пользователей. Таким
образом, на объективную информацию о наличии самого факта хозяйственной
жизни накладывается его субъективная интерпретация (человеческий фактор).
Я.В. Соколов отмечал, что факт хозяйственной жизни существует как
явление реального мира, а вот интерпретировать этот факт можно по-разному.
Наиболее очевидны юридическая и экономическая его трактовки. При этом
бухгалтерская (финансовая) отчетность не позволяет одновременно раскрыть все
стороны фактов хозяйственной жизни. Я.В. Соколов определил факт
хозяйственный жизни как «элементарный момент хозяйственного процесса,
изменяющий или подтверждающий состав средств предприятия или их
источников или средств и источников одновременно
16
. Например, с
юридической точки зрения, в состав активов необходимо включать имущество,
принадлежащее организации на праве собственности. Объекты, которые не
принадлежат организации, но которые она контролирует (по договорам
комиссии, аренды, ответственного хранения и т.п.) отражаются на забалансовых
счетах. Вместе с тем с экономической точки зрения, в состав активов необходимо
включать имущество, с помощью которого организация ведет свою
предпринимательскую деятельность, вне зависимости от права собственности на
объекты.
Я.В. Соколов подчеркивал, что миф о том, что бухгалтерский учет объек-
тивно отражает факты хозяйственной жизни, с практической точки зрения может
быть даже полезен, так как люди, работающие полны энтузиазма. Но с точки зре-
ния науки этот миф очень опасен, так как создает уверенность в объективности
бухгалтерских данных
17
Каким же образом факты хозяйственной жизни должны быть интерпрети-
рованы составителями отчетности? Содержание бухгалтерской (финансовой)
отчетности должно быть релевантно потребностям ее пользователей. Поэтому
16
Соколов Я.В. Квалификация и (или) компетенция? // Бухгалтерский учет. 2018. № 3. С. 96.
17
Соколов Я.В. Квалификация и (или) компетенция? // Бухгалтерский учет. 2018. № 3. С. 97.
32
интерпретация фактов хозяйственной жизни должна позволить сформировать
необходимые пользователям показатели отчетности для принятия
инвестиционных и иных решений в отношении этой организации. В
соответствии с п. 6 ПБУ 4/1999 «Бухгалтерская отчетность организации»,
отчетность считается достоверной, если она «сформирована исходя из правил,
определенных нормативными документами по бухгалтерскому учету». В тексте
документа также отмечено, что, если существующие правила не позволяют
обеспечить формирование достоверной и полной информации о финансовом
положении, финансовых результатах деятельности организации и изменениях в
ее финансовом положении, организация может допустить отступление от
регулятивов. Таким образом, основные правила интерпретации фактов
хозяйственной жизни, формирующие релевантные потребностям пользователей
показатели, законодатель оставил за собой. Предполагается, что установленная
законодательством трактовка фактов хозяйственной жизни позволит получать
релевантную требованиям собственников организации, информацию.
Формирование необходимых показателей отчетности возможно с
использованием различных методик: способов начисления амортизации по
основным средствам и нематериальным активам, способов списания
себестоимости выбывших запасов и т.п. Данное обстоятельство является
объяснением «нежесткости» действующего законодательства. Отечественные
нормативные документы предоставляют составителю отчетности возможности
влиять на показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности. В рамках
выбираемой организацией учетной политики оставляется решение множества
вопросов. Формируя учетную политику организации, бухгалтер имеет право:
- выбрать один из предлагаемых стандартами вариант отражения
конкретного факта хозяйственной жизни в бухгалтерском учете;
- разработать методику бухгалтерского учета тех фактов
хозяйственной жизни, по которым законодатель методики не установил;
- применять методику бухгалтерского учета, отличную от
предписаний стандартов, если содержащаяся в них методика, по мнению
33
бухгалтера, не позволяет достоверно отразить соответствующий факт
хозяйственной жизни.
1.3 Методы и приемы анализа финансового состояния предприятия по
данным бухгалтерского баланса
Под
распределение
финансовым
предприятия
анализом понимают систему
заключение
исследования
целом
хозяйственных
системы
процессов,
процесс
финансового положения организации и
разделение
финансовых
также
результатов ее
закупочной
деятельности,
процесс
складывающихся под воздействием объективных и
торгового
субъективных
относятся
факторов.
Финансовое
элементы
состояние
мероприятий
предприятия – это экономическая категория,
отражающая
относятся
состояние
торгового
капитала в
прибыли
процессе
связанные
его кругооборота и способность
субъекта
удобством
хозяйствования
ме роприятий
к саморазвитию на
связаны
фиксированный
товаров
момент времени
18
.
Основными задачами
внешней
анализа
экономическая
являются:
− оценка
представляют
имущественного
относятся
положения
широкого
анализируемого
коммерческая
предприятия;
− анализ ликвидности отдельных
этом
групп
информационное
активов;
− изучение
этапом
состава
элемент
и структуры источников формирования активов;
−
разделении
характеристика
этапом
обеспеченности
первой
обязательств
предприятия
активами;
− анализ взаимосвязи отдельных
продвижении
групп
увязать
активов и пассивов;
−
зависимости
анализ
розничной
способности
конечный
генерировать
установление
денежные средства;
− оценка сохранения и
управление
прироста
внешней
капитала.
Проведение
распределением
анализа
отличительным
финансового состояния преследует две
деятельности
основные
отличительным
цели:
- получение
разделение
информации
воздействуют
о способности зарабатывать прибыль. Данный
внешней
аспект
предприятия
является
продвижении
принципиальным
особенности
при решении
удобством
вопроса
прибыли
о выплате дивидендов,
возможности
установление
расширения
только
и развития бизнеса;
-
воздействие
формирование
коммерческая
информации об имущественном и финансовом
управление
состоянии,
элементы
т.е. об обеспеченности
процесс
источниками
связанные
получения прибыли.
Анализ по обоим
поставка
направлениям
более
должен
только
показать,
спроса
насколько
товаров
устойчиво
элементы
и
18
Вишневская, О. В.
деятельности
Контроль
мероприятий
финансовой
зависимости
устойчивости
развивающейся
и текущей
зависимости
ликвидности
товаров
предприятия по
представляют
унифицированному
мероприятий
графику //
управление
Финансовый
первой
менеджмент. – 2014. – № 3. – С. 4
34
эффективно функционирует предприятие.
Для проведения
отличительным
анализа
степени
финансового
процесс
состояния
мероприятий
помимо финансовой
отчетности
более
необходимо
удобством
использовать
экономическая
дополнительную
активную
информацию,
характеризующую состояние
предоставление
внешней
зависимости
и внутренней
конечный
среды
системе
анализируемой
компании.
товаров
Прежде
экономическая
всего это касается оценки
закупочной
макроэкономической
системе
ситуации в
разделении
стране
мероприятий
и анализа основных экономических
коммерческая
показателей,
экономическая
таких как
распределение
величина
только
и
динамика ВВП, индекс
также
потребительских
элементов
цен и цен производителей
увязать
промышленной
обеспечивающие
продукции,
поставка
индекс
конечный
заработной платы, динамика
также
курсов
разделении
валют и
др.
связаны
Основными
прибыли
источниками информации для этого
связаны
являются
распределением
прогнозы и
удобством
программы
предоставление
правительства, данные национальных
экономическая
статистических
коммерческая
комитетов (в
обеспечивающие
России
более
— Росстат),
разделении
национальных
установление
банков (в России — ЦБ РФ),
предприятия
профильных
этапом
министерств и
элементы
ведомств
коммерческая
(в России это прежде всего
места
Министерство
розничной
экономического
продвижении
развития
торговых
РФ), исследования международных
разделении
финансовых
процесс
организаций,
развивающейся
таких
управление
как Международный
прибыли
валютный
связаны
фонд, Всемирный банк и т.п.,
этом
данные
разделении
периодической
процесс
печати
увязать
(журналы «Эксперт», «Профиль»,
прибыли
газеты
также
«Ведомости»,
относятся
«Коммерсантъ»
уходящие
и др.), а также независимых аналитических
агентств
19
.
разделении
Анализируя
управление
финансовое
более
состояние,
изыскание
необходимо
заключение
придерживаться
увязать
определенных целевых установок
20
.
При анализе
товаров
активов
относятся
необходимо:
− выявить
этапом
способы
информационное
оценки отдельных статей;
− установить
представлено
факты
товаров
изменения
поставка
учетной
торгового
политики;
− выделить основные аналитические
являясь
группы
розничной
— оборотные и
более
внеоборотные
управление
активы;
− оценить
управление
значимость
элементов
отдельных статей в имуществе;
− сопоставить
более
динамику
заключение
изменений
элементов
отдельных
удобством
статей активов, а также
19
Бухонова, С. М.
являясь
Комплексная
разделении
методика
зависимости
анализа
экономическая
финансовой
более
устойчивости
продвижении
предприятия //
услуг
Экономический
продвижении
анализ:
воздействие
теория
процесс
и практика. – 2013. – № 7. – С.8.
20
Гиляровская, Л.Т. Об
экономическая
оценке
изыскание
кредитоспособности
более
хозяйствующих
заключение
субъектов // Финансы. - 2012. - №4.- С. 9.